对长期债权投资相关税费确认与计量的商榷

对长期债权投资相关税费确认与计量的商榷58 对长期债权投资相关税费确认与计量的商榷摘要：新会计制度和修改后的投资准则对长期债权投资购买中所发生的金额较小的相关税费可直接计入当期费用，不计入初始投资成本，这个规定在实际工作中操性性很差。

应商榷两个问题：一是税费大额与税费小额的计量标准应制定一个相关税费率；二是金额较小的税费确认依据不应计入财务费用，而应计入投资收益。

关键词：长期债权投资；相关税费；金额较小；财务费用；投资收益；确认与计量一、问题提出《企业会计制度》（简称《新制度》）[1]第二章第二节第二十三条第一款规定：“以现金购入的长期债权投资，按实际支付的全部价款(包括税金、手续费等相关费用)减去已到付息期但尚未领取的债权利息，作为初始投资成本。

如果所支付的税金，手续费等相关费用金额较小，可以直接计入当期财务费用，不计入初始投资成本。

”修订后的《投资》准则（简称《新准则》）[2]第十二条规定：“债券初始投资成本中包含的相关费用，如金额较大的，可以于债券购入后至到期前的期间内在确认相关债券利息收入时摊销，计入损益；如金额较小的，也可以于购入债券时一次摊销，计入损益。

”本文认为以上两个法定文本存在两个问题：（一）长期债权投资取得时所发生的税金手续费等相关费用，何谓大？何谓小？新制度和新准则没有明确规定，好象是要会计人员凭经验予以判断，那么，会计人员凭什么原则把握，究竟是以相关税费的绝对额确认，还是以相关税费的相对数确认；其计量标准又是多少，是以一百元、一千元、一万元或更大的绝对额为金额较大的或为金额较小的；或是以相关税费的十分之一、百分之一、千分之一、万分之一等比率为金额较大的或为金额较小的。

（二）新制度与新准则对相关税费金额较小的列支渠道存在分歧。

新制度规定：“金额较小，可以直接计入当期财务费用。

”而新准则规定：“如金额较小的，也可以于购入债券时一次摊销，计入损益。

”二、对相关税费率及列支渠道的理论调查现就我国目前四种权威书籍有关短期投资债券、短期股票投资、长期债权投资、长期股权投资对购买过程中所发生的相关费用的处理方法和本文计算的相关税费比率及列支渠道阐述如下：（一）第一本书[3]第143页例1短期债券投资税费率0. 67％计入投资成本，第143页例2短期债券投资税费率为0.49％计入投资成本，第144页例3短期股票投资税费率为0.11％计入投资成本，第144页例4短期股票投资税费率为1 ％计入投资成本，第151页例10长期债权投资税费率为1％且计入长期债权投资━━债券投资(相关费用)，即计入投资成本，第151页例11长期债权投资税费率为0.1％且冲减“投资收益”，第160页例16长期股权投资税费率为5％且计入投资成本，第161页例16再假定长期债权投资税费率为1％且计入投资成本，第162页例18长期股权投资税费率为1.5％且计入投资成本。

（二）第二本书[4]第103页例1短期债券投资税费率为0. 3％且计入投资成本，第103页例2短期股票投资税费率为0.65％且计入投资成本，第104页例3 短期债券投资税费率为0.1％且计入投资成本，第127页例22长期债券投资税费率为0.33％，借记：“财务费用或长期债券投资━━债券费用”。

（三）第三本书[5]第45页短期股票投资税费率为0.83％且计入初始投资成本，第43页长期债权投资税费率为0.07％且直接计入“财务费用”。

（四）第四本书[6]第138例5-1短期债券投资税费率为0. 5％且计入初始投资成本,第139页例5-2 短期股票投资税费率为0.54％且计入初始投资成本，第165例5-31 长期债权投资税费率为0.85％且计入“财务费用”。

三、四本权威教科书处理方法的一致点(一)对短期债券投资购买中所发生的相关税费率及列支渠道来看，有0.67％计入成本，0.49％计入成本，0. 3％计入成本，0.1％计入成本，0.5％计入成本，0.54计入成本。

归纳起来短期债券投资税费率从0.1％至0.67 ％，且计入短期债券投资成本，四本书的处理方法是一致的，是符合新制度第二章第十六条第一款规定：“以现金购买的短期投资，按实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用…构成短期投资成本”。

(二)对短期股票投资购买中所发生的相关税费率及列支渠道来看，有0.11％计入成本，1％计入成本，0.65 ％计入成本，0.83％计入成本。

归纳起来短期股票投资税费率从0.11％至1％，且计入短期股票投资成本也是符合新制度第二章第十六条第一款的规定(三)对长期股权投资购买中所发生的相关税费率来看，有5％计入初始成本，1％计入初始成本看，1.5 ％计入初始成本，归纳起来长期股权投资税费率从1％至5％，且计入长期股权投资成本，也是符合新制度第二章第二节第二十二条：“以现金购入的长期股权投资，按实际支付的全部价款(包括支付的税金、手续费等相关费用)，作为初始投资成本”的规定。

四、四本权威教科书处理方法的分歧点对于长期债权投资购买中所发生的相关税费率与列支渠道来看，有1 ％计入长期债权投资—债券投资(相关费用)，0.1％计入投资收益，0.3％计入财务费用或计入投资成本，0.07％计入财务费用，0.85计入财务费用。

归纳起来相关费用率从0.1％至0.85 ％计入当期损益，不是“投资收益”科目，就是“财务费用”科目，而1％则要计入“长期债权投资—债券投资(相关费用)”。

五、需要商榷的两个问题(一)对长期债权投资相关税费计量的商榷对于长期债权投资相关税费何谓金额较大的，何谓金额较小的，新制度和新准则都未作任何规定，只是在新制度第十一条第十三款指出：“企业的会计核算应当遵循重要性原则的要求，在会计核算过程中对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式。

对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者作出正确判断的前提下，可适当简化处理。

”这个原则性规定本文认为是正确地，但在实务处理中，很可能有一定偏差，原因有二：一是在会计实际工作中，很可能导致财会工作人员凭感觉任意界定为金额较大的或金额较小的，使企业各个时期的财务状况和财务成果失真。

二是在会计理论教学中，对一笔相关税费额的大小很可能存在两种判断：有的人认为是大额的，有的人则认为是小额的。

本文通过对上述四本教科书的理论调查就可以看出：有0.07％、0.1％、0.85 ％三个相关税费率认为是金额较小的，不是扣除了当期“投资收差”，就是计入了当期“财务费用”。

另有1 ％相关税费率则计入了长期债权—债券投资(相关费用)，待以后各期分摊。

试问：在相关税费率低于1％的情况下就叫做相关税费金额较小的？在相关税费率高于1％(含1％)的就叫做相关税费金额较大的？在上述理论调查中，长期债券相关税费率0.3 ％既可以计入财务费用，又可以计入投资成本，对于这个问题又如何理解？由此可见，建议国家财政法规部门制定一个相应的相关税费率，提高会计理论教学者和会计实务工作者对“重要性原则”的认知能力，提高可操作性水平，提高会计核算质量。

(二)对长期债权投资相关税费列支确认的商榷：作为“投资收益”处理的依据是初级会计职称考试教材第150页[7]对“税金、手续费等相关费用金额不大的，也可一次计入当期损益，通过‘投资收益’科目核算。

”作为“财务费用”处理的依据是新制度第二章第二节第二十三条第一款规定：“如果所支付的税金、手续费等相关费用金额较小，可以直接计入当期财务费用，不计入初始投资成本”。

对于计入当期财务费用的这个规定，本文持不赞同观点，理由有二：一是从财务费用和投资收益的概念看，新制度第一百零四条第三款指出：“财务费用，是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，包括应当作为期间费用的利息支出(减利息收入)、汇兑损失(减汇兑收益)以及相关的手续费等。

”而新制度第一百零六条第三款指出：“投资收益，是指企业对外投资所取得的收益，减去发生的投资损失和计提的投资减值准备后的净额。

”由此可以看出，长期债权投资过程中所发生的相关税费，不属于筹资过程中的相关税费，恰恰是发生在投资过程之中的相关税费，是事物本质的表现形式。

二是从两个文本规定来看，新制度第二十三条规定：“相关费用金额较小的，可以直接计入当期财务费用”。

而修订后的《投资》准则第十二条规定：“如金额较小的，也可以于购入债券时一次摊销，计入损益。

”本文赞同修订后的《投资》准则的规定，建议新制度第二十三条修改为“相关费用金额较小的，可以直接计入当期投资损益。

”较为妥当，使新准则克服新制度的不足。

为此建议长期债权投资中所发生的税费应从投资收益中扣除。

从本文对四本教科书的理论调查看，短期债券投资、短期股票投资、长期股权投资的相关税费列支渠道看，都是将投资取得时的相关税费列作投资成本，唯独长期债权投资中发生的相关税费处理方法分为金额较大的或金额较小的，且分为两种核算方法。

为了统一核算口径，不应区分相关税费金额大小，一律计入长期债权投资成本。

注释：相关税费率是笔者根据四本教科书中相关税费额与投资买价计算而来。

参考文献：[1]《企业会计制度》财政部于2001年12月29日发布.[2]《投资》上市公司2001年1月18日修改.[3]全国会计专业技术资格考试领导小组办公室《初级会计实务》[M] 中国财政经济出版社，1998.[4]余秉坚《企业会计制度详解及实用指南》[M] 中国经济出版社2001[5]本书编写组《企业会计制度操作指南》[M] 中国财政经济出版社2001.[6]杨有红、张跃进《企业会计制度2001释疑》[M] 中国物价出版社2001[7]同[3]说明：1、初稿于2001年6月18日，共13稿，定稿于2001年9月20日。

2、载于2001年12月5日出版《孝感职业技术学院学报》（季刊）2001年第4期第41页-第43页“财经”栏目。

主管单位：湖北省教育厅，主办单位：孝感职业技术学院。

刊号：ENZ第2102号（内刊）。

中国期刊网（光盘号）SOCI0211。

3、载于2001年12月15日出版《湖北财税》（月刊）2001年第12期第34页—第35页“会计实务”栏目。

主办单位：湖北省财政厅，编辑出版：湖北财税杂志社。

国际标准刊号：ISSN 1004- 6259, 国内统一刊号：CN 42-1072/F。

全国财政系统刊物评选一等奖，湖北省优秀期刊。

中国期刊网（光盘号）ELAW0206。

4、2002年3月12日现代决策文丛编委会拟将本文编入《中国现代决策研究》一书。

5、全国优秀教师论文汇展组委会2002年3月15日通知本文参加2001年全国优秀教师论文汇展评选活动。

6、2002年6月3日“成果办”专家组初审，本文列入“中国改革实践与社会经济形势社科优秀成果奖”申报项目。