长期股权投资会计与税务处理的差异

长期股权投资会计与税务处理的差异
作者：王妍
来源：《中国新技术新产品》2008年第22期
摘要：企业的长期股权投资，主要包括：企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。

关键词：长期股权；投资
1长期股权投资的初始计量与计税基础
1．1企业合并形成的长期股权投资初始成本与计税基础的确定
在会计处理上，同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所得者权益帐面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

长期股权投资初始成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务帐面价值之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减，调整留存收益。

合并方以发行权益性证券作为合并对价，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益帐面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。

非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照确定的合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本。

企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。

在税务处理上，不区分同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并对计税基础分别规定。

但同一控制下的企业合并属于关联方之间的业务往来，按照《企业所得税法》第四十一条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。

企业所得税主要区分企业合并是应税合并，还是免税合并。

企业合并形成的长期股权投资，凡已确认收益或损失的，属于应税合并业务，此时，相关资产应当按交易价格重新确定长期股权投资的计税基础，作为补价的非股权支付额的公允价值低于股权帐面价值一定比例的，属于免税合并业务，此时，被合并方企业将全部资产和负债转让给合并方企业，除与非股权支付额相对应不分的资产转让所得或损失应在交易当期确认外，经税务机关确认，合并业务中涉及当事各方可暂不确认资产转让所得或损
失，合并方企业应以接受被合并企业的全部资产和负债的原帐面价值作为长期股权投资的计税基础。

除法律或协议另有规定外，被合并方企业合并前全部所得税事项由合并方企业承担。

1．2 除企业合并形成的长期股权投资以外的其他方式取得的长期股权投资初始投资成本与计税基础的确定
在会计处理上，以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出；以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本；投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

在税务处理上，长期股权投资按企业发生的实际支出作为计税基础。

以支付现金取得的长期股权投资，按实际支付的购买价款作为计税基础，以发行权益性证券取得的、投资者投入的、接受捐赠取得的长期股权投资，按该投资资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。

2成本法下长期股权投资的后续计量会计处理与税务处理的差异
按照长期股权投资准则核算的权益性投资中，应当采用成本法核算的是以下两类：一是投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，被投资单位为其子公司；二是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

在会计处理上，采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。

追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。

被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。

投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。

在税务处理上，投资企业确认《企业所得税法》第六条规定的股息、红利等权益性投资收益，不限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分不作为初始投资成本的收回，也就是说，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，不论是投资前产生的，还是投资后产生的，从被投资方的累计净利润（包括累计未分配利润和盈余公积）中取得的任何分配支付额，都应当确认为当期股息、红利等权益性投资收益。

股息、红利等权益性投资收益应当以被投资方作出利润分配决策的时间确认收入的实现。

企业
对外投资期间，除追加或收回投资应当调整长期股权投资的计税基础外，长期股权投资的计税基础保持不变。

3权益法下长期股权投资的后续计量会计处理与税收处理的差异
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，被投资单位为其合营企业或其联营企业的，应当采用权益法核算。

3．1在会计处理上
长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。

投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的帐面价值。

投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的帐面价值。

投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的帐面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。

被投资单位以后实现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。

投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

被投资单位采取的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。

投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的帐面价值并计入所有者权益。

3．2 在税务处理上
长期股权投资的初始投资成本不论大于、还是小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，都不调整长期股权投资的计税基础。

长期股权投资的初始投资成本小于投资
时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额也不应当计入当期损益。

会计上计入当期损益的，在计算应纳税所得额应进行纳税调整。

投资企业取得长期股权投资后，已按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的帐面价值的，在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。

投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，不应减少长期股权投资的计税基础。

投资企业不能确认被投资单位发生的净亏损，被投资单位发生的净亏损只能由被投资单位以后年度的所得弥补。

《企业所得税法》第十八条规定，企业纳税年度发生的亏损，可以向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。

企业对外投资期间，长期股权投资的计税基础保持不变。

投资企业确认了被投资单位发生的净亏损的，应按照税法规定进行纳税调整。

投资企业从被投资方的累计净利润（包括累计未分配利润和盈余公积）中取得的任何分配支付额，在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，应当确认为当期股息、红利等权益性投资收益。

股息、红利等权益性投资收益应当以被投资方作出利润分配决策的时间确认收入的实现。

投资企业按照权益法调整长期股权投资的帐面价值和投资损益，应按照税法规定进行纳税调整。

《企业所得税法》第二十六条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利收入，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利收入，为免税收入，不计入企业应纳税所得额征税。