企业会计准则18号所得税准则

２００９年３月　第３期　常熟理工学院学报（哲学社会科学）　Ｊｏｕｒｎａｌ　ｏｆ　Ｃｈａｎｇｓｈｕ　Ｉｎｓｔｉｔｕｔｅ　ｏｆ　Ｔｅｃｈｎｏｌｏｇｙ（Ｐｈｉｌｏｓｏｐｈｙ＆Ｓｏｃｉａｌ　Ｓｃｉｅｎｃｅｓ１　Ｍａｒ．，２００９　Ｎｏ．３　

浅析《企业会计准则第１８号一所得税》　

吴敏艳　

（常熟理工学院管理工程系，江苏常熟２１５５００）　

摘要：由于会计制度和税法的差异，导致了所得税会计的产生，我国对于这一制度的改变也是随着经济的发　展而变化的。最新的会计准则体现了与国际会计准则的趋同，对所得税要求采用全新的资产负债表债务法进行核　算，摈弃了原来实务中使用的应付税款法和纳税影响会计法中的利润表债务法。通过对新旧准则的比较，肯定了　资产负债表债务法，同时又对完善《所得税会计》准则提出一些建议。　关键词：所得税会计；资产负债表债务法；盈余管理　中图分类号：Ｆ２７５．２　文献标识码：Ａ　文章编号：１００８—２７９４（２００９）０３—００５１—０３　

一、新准则制订背景　

会计的发展主要受会计环境的影响，所得税会计　

的产生与发展便是一个典型的例证。所谓所得税会　计，通俗地讲，就是研究如何对按照会计制度计算的　

税前会计利润（或亏损）与按照税法计算的应税所得　（或亏损）之间差异进行会计处理的会计理论和方　

法。所得税会计在世界各国的发展进程和发达程度　很不平衡，主要就是因为各国的会计环境不同。所得　税的开征与立法为所得税会计的产生提供了条件，各　

国法律体制和会计体制的不同又导致所得税会计准　则不尽相同。　

中国的会计制度建设是跟随国际会计准则步伐　的。在１９９４年６月，我国财政部下发了《企业所得税　会计处理的暂行规定》，该规定首次明确了所得税的　

费用性质，设“所得税”账户专门核算，并允许企业在　

应付税款法、递延法和债务法中选择，设置“递延税　款”科目反映所得税差异的纳税影响。１９９５年财政　部起草发布了《企业会计准则一所得税会计（征求意　

.

/ 企业会计准则第18号--所得税

第一章 总则

第一条 为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则--基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。

第三条 本准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产生的暂时性差异的所得税影响，应当按照本准则规定确认和计量。

第二章 计税基础

第四条 企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础、资产、负债的帐面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。

第五条 资产的计税基础，是指企业收回资产帐面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

第六条 负债的计税基础，是指负债的帐面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

第三章 暂时性差异

第七条 暂时性差异，是指资产或负债的帐面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其帐面价值之间的差额也属于暂时性差异。 .

/ 按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

第八条 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

第九条 可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致资产可抵扣金额的暂时性差异。

第四章 确认

第十条 企业应当将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债，将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。

存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照本准则规定确定递延所得税负债或递延所得税资产。

第十一条 除下列交易中产生的递延所得税负债以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生递延所得税负债：

企业会计准则第18号——所得税

第一章 总则

第一条 为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。

第三条 本准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产生的暂时性差异的所得税影响，应当按照本准则规定确认和计量。

第二章 计税基础

第四条 企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础、资产、负债的帐面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。

第五条 资产的计税基础，是指企业收回资产帐面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

第六条 负债的计税基础，是指负债的帐面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

第三章 暂时性差异

第七条 暂时性差异，是指资产或负债的帐面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其帐面价值之间的差额也属于暂时性差异。

按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

第八条 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

第九条 可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致资产可抵扣金额的暂时性差异。

第四章 确认

第十条 企业应当将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债，将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。

存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照本准则规定确定递延所得税负债或递延所得税资产。

第十一条 除下列交易中产生的递延所得税负债以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生递延所得税负债：

（一）商誉的初始确认；

（二）同时具有以下特征的交易中产生的资产或负债的初始确认：

“企业会计准则第18号——所得税”解析

【摘要】2006年2月15日，财政部发布了新的39项会计准则，其中最引为关注的是《企业会计准则第18号-所得税》准则，明确指出所得税会计采用资产负债表债务法。本文目的主要是基于资产负债表债务法与收益表债务法的比较来深入解析《企业会计准则第18号-所得税》准则。

2006年2月15日，财政部发布了39项会计准则和48项注册会计师审计准则。从2007年1月1日起在上市公司施行，力争在不太长的时间内，在所有大中型企业执行。这次会计准则的发布和实施，对于会计改革来说，无疑是一场革命。新的会计准则基本与国际会计准则趋同，其中最引为关注的是《企业会计准则第18号-所得税》准则，该准则是在借鉴《国际会计准则第12号-所得税》的基础上制定的，完全摈弃了我国大部分企业现行的应付税款法，明确指出所得税会计采用资产负债表债务法，核算理念发生了重大变化。也使得该准则成为新准则体系中实施难度最大的准则之一。

一般来说，所得税会计处理方法包括应付税款法和纳税影响会计法，纳税影响会计法又包括递延法和债务法，而债务法又包括资产负债表债务法和收益表（或称损益表）债务法，我们旧所得税会计中纳税影响会计法中的债务法就是收益表债务法，新《企业会计准则第18号-所得税》明确指出企业所得税核算采用资产负债表债务法。

那么，资产负债表债务法和收益表债务法到底有何区别呢？

一、核算观念不同

资产负债表债务法从资产负债观出发，认为每一项交易或事项发生后，应首先关注其对资产负债的影响，然后再根据资产负债的变化来确认收益（或损失）。所以资产负债表债务法认为，所得税会计的首要目的应是确认并计量由于会计和税法差异给企业未来经济利益流入或流出带来的影响，将所得税核算影响企业的资产和负债放在首位。而收益表债务法从收入费用观出发，认为首先应考虑交易或事项相关的收入和费用的直接确认，从收入和费用的直接配比来计量企业的收益。我国过去对企业评价一般强调利润指标，核算观念更多地侧重收入费用观。但是随着我国经济环境的变化和会计准则与国际趋同，收入费用观逐步被更为科学的资产负债观所取代。此次在新《企业会计准则第18号-所得税》准则中明确指出企业所得税核算采用资产负债表债务法，可以说是我国在制定会计准则和会计核算中由收入费用观向资产负债观转变迈出了极大的一步。

会计准９ｊｕ－口　

《企业会计准剐筹１　８　一所鸯瓤》好斫　

厦门　苏启坚　浙江绍兴姜小华　《企业会计准则第１８号——所得税》（以下简称“新准则”）　采用国际上通行的资产负债表债务法规范企业所得税核　算，在内容体系和所得税会计核算方法上，同以往规定相比　呈现出了许多新的特点。这些特点主要表现在以下几个方　面：（　新准则制定的基础是资产负债表观；②新准则制定的　目的是规范企业所得税的会计处理，适用于企业所有的所得　税事项，包括国内外的各种所得税影响；③新准则采用资产　负债表债务法处理所得税，该方法是国际上占主流地位的所　得税会计处理方法；④新准则充分体现了《企业会计准则——　基本准则》对会计信息质量的谨慎性要求；⑤新准则使得会　计信息更具可比性。　一、新准则对所得税核算的主要规定　新准则的第二章和第三章分别阐述了资产负债表债务　法下的两个关键概念，即资产、负债的计税基础和暂时性差　异。要理解新准则，关键在于掌握这两个概念。　１．计税基础。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价　值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经　济利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价　值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵　扣的金额。　例：假设一项固定资产原值为１０　０００元，预计使用年限　为５年，采用直线法计提折旧，期末无残值。税法允许采用双　倍余额递减法计提折旧。各期期末资产的账面价值和计税基　础见下表（金额单位：元）。　各期期末　０　１　２　３　４　５　账面价值　１０　０００　８　０００　６　０ｌ０ｌ０　４　０００　２　ｏｏ０　０　计税基础　１０　ｏｏ０　６　ｏｏ０　３　６００　２　１６０　１　０８０　０　暂时性差异　２　０００　２　４００　１　８４０　９２０　０　２．暂时性差异。暂时性差异，是指资产或负债的账面价值　与其计税基础之间的差额。未作为资产和负债确认的项目，　按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面　价值之间的差额也属于暂时性差异。从上表可以看出，暂时　性差异随时间推移将会消除。　暂时性差异可以分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时　性差异。应纳税暂时性差异将导致在销售、使用资产或偿付　负债的未来期间内增加应纳税所得额，产生递延所得税负　债。如资产的账面价值大于计税基础或负债的账面价值小于　计税基础。可抵扣暂时性差异将导致在销售、使用资产或偿　付负债的未来期间内减少应纳税所得额，产生递延所得税资　产。如资产的账面价值小于计税基础或负债的账面价值大于　计税基础。　资产负债表债务法使用的暂时性差异概念同利润表债务　法使用的时间性差异概念，两者是一个包含关系。暂时性差异　包含了时间性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异。　３．可不予确认的暂时性差异。资产、负债的计税基础和账　面价值之间的差异有的不属于暂时性差异，在未来期间相关　资产或负馈收回或清偿时，可能并不产生应税或可抵扣金额，　因此可能不确认递延所得税资产或递延所得税负债的暂时性　差异。新准则第四章第十三条对此做出了明确规定，即在该项　交易不是企业合并且交易发生时既不影响会计利润也不影响　应纳税所得额（或可抵扣亏损）的情况下，不予确认递延所得　税资产。　企业在确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产　时，必须注意一个重要前提，即企业应当以很可能取得用来抵　扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。也就是说，当且仅　当企业能够相对可靠地估计未来可抵扣暂时性差异转回期间　能产生足够的应税利润时，才确认递延所得税资产，否则不予　确认。　４．企业补亏减税产生的所得税利益的确认。我国现行税　法允许企业亏损向后递延逐年连续弥补，弥补最长期限不超　过五年。《企业会计制度》规定，对可结转后期的尚可抵扣的亏　损，在亏损弥补当期不确认所得税利益。　但是，企业利用税前会计利润弥补亏损，将产生可抵扣暂　时性差异，按照新准则要求，必须予以确认。新准则第四章第　十五条规定，企业对于能够在以后年度结转的可抵扣亏损和　税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵　减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。这　种方法一般称为“当期确认法”，即后转抵减所得税的利益在　亏损当年确认。企业应当对五年内可抵扣暂时性差异转回期　问是否能够获得足够的应税利润用来抵扣做出判断，只有在　很可能的情况下才能确认递延所得税资产。　５．递延所得税资产减值准备的计提。企业确认递延所得　税资产的前提是，必须在未来期间获得足够的应纳税所得额　用以抵扣递延所得税资产的利益。如果未来期间的应纳税所　得额发生变化，根据新准则第五章第二十条规定，企业在每一　个资产负债表日，对递延所得税资产的账面价值进行复核，与　未来期间取得的应纳税所得额进行比较，如果企业未来期间　不可能获得足够的应纳税所得额可供抵扣．应当减记递延所　得税资产的账面价值；如果企业未来期间的经营情况好转，在　２００６．８财会月刊（会计）・４５・

脏翼盟啊强　准则解读系列之　编者按：２００６年２月１５耳，财政部正式发布了包括１项基本会计准则与３８项具体会计准则的会　计准烈体系，并于２００７年１月１日先行在上市公司正式实施。它的发布标志着中国会计准则体系基　本建立，基本实现了与国际会计准则的趋同。为了指导广大读者学习新的会计准则。本刊从第４期起　开设了“准则解读”栏耳，约请对会计准则有专门研究和具体实践的专家学者、实务工作者。系统介绍、　解读我国会计准则体系，及与国际会计准则体系的异同，供读者参考，欢迎发表见解。　

瑭　毳砖准　第　号　端嚣　渤　…　

《企业会计准则第１８号——所得税》（以下简　称“新准则”）规范了企业所得税的确认、计量和相　关信息的列报。“新准则”采用《国际会计准则第１２　号——所得税》的资产负债表债务法核算递延所得　税，在会计理念和会计核算方法上，同以往规定相比　均有较大变化。　“新准则”的基本结构　“新准则”是根据《企业会计准则——基本准　则》制定的，共６章２５条。　第１章为总则，重点介绍了所得税的概念以及　适用范围等。　第２章为所得税的计税基础，该章介绍了资产　和负债的计税基础的计算方法。　第３章为暂时性差异，该章介绍了暂时性差异　的概念，应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的　计算方法。　第４章为确认，该章规定了存在应纳税暂时性　差异或可抵扣暂时性差异时，递延所得税负债或递　延所得税资产的确认方法。　第５章为所得税的计量，该章规定了递延所得　税资产和递延所得税负债的计量。　第６章为所得税的列报，该章规定了递延所得　１２　蹶　藏　

播影视集团伍李明　

税资产和递延所得税负债的列报和披露。　“新准则”的主要内容　“新准则”规定了所得税的会计处理采用资产　负债表债务法。资产负债表债务法实质上是“资产　负债表观”的体现：企业在取得资产和负债时，应当　确定其计税基础，资产和负债的账面价值与其计税　基础之间的差额为暂时性差异，然后确认所产生的　递延所得税资产或递延所得税负债。简单地说，收益　计量从属于资产的计价，一般是通过重置成本会计　或定期对期末资产进行估价来求得一定时期内资产　的净增量，并以此作为当期收益，这就是会计学上的　“资产负债观”。“新准则”的这一核算方法的改变　将着眼点从利润表转移到了资产负债表上，其目的　是为了保证资产负债表上各项资产和负债的真实　性，更好地满足决策有用性的会计目标。“新准则”　主要内容如下：　（一）计税基础的确认　为了正确计算递延所得税资产和递延所得税负　债，企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。　资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程　中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税　经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债　

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腹有诗书气自华

【发布单位】财政部

【发布文号】

【发布日期】2006-02-15

【生效日期】2007-01-01

【失效日期】

【所属类别】国家法律法规

【文件来源】中国人民银行

企业会计准则第18号--所得税

第一章 总则

第一条 为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的列报，根据《 企业会计准则――基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。

第三条 本准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产生暂时性差异的所得税影响，应当按照本准则进行确认和计量。

第二章 计税基础

第四条 企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。

第五条 资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

第六条 负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

第三章 暂时性差异

第七条 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。 精品文档 你我共享

腹有诗书气自华

按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

第八条 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

第九条 可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

Ｅ则第１　８号　所得税》　

业会计准则下的所得税会计　

斗技有限责任公司　冯玲　

的基本理念、会计核算方法、差异分类、递延所得税的确认和计量等变化，详解了　路和方法。　差异；递延所得税资产或负债　

称：新所　产或负债的账面价值（遵从会计准则）和计税基础（遵从税　

斤得税会　收法规）之间的差异，并将这些差异的未来纳税影响　确认　

》基本趋　为具有真实意义的资产或负债，即“递延所得税资产”或“递　

２００８年　延所得税负债”。新准则不仅要求确认和计量差异对所得税　

目了新的　费用和净利润的影响。而且还要求确认和计量差异对资产　

了新所　负债表项目的影响，而原制度是以“收入费用观”为重心，只　

勺基本理　考虑会计制度和税收法规对收入、费用及损失在核算口径　

，对新税　和确认时间上的差异，仅要求确认和计量差异对所得税费　用和净利润的影响，倒轧出的资产负债表调节项目“递延税　

款借项（或贷项）”，其既非资产，亦非负债，不能真实反映出　

差异对未来纳税的影响。　芊。会计　（二）会计核算方法的变化　

会计的　新所得税准则要求企业一律采用资产负债表债务法　

，遵从会　进行所得税会计核算。而原制度允许企业在应付税款法与　

表１　所得税会计核算方法比较表　．　

新准则　原制度　。Ｅ　比较项目　资产负债表　纳税影响会计　纳税影响会计　应付　

债务法　一利润表债务法　一递延法　税款法　Ｉ　资产负债观　收入费用观　收入费用观　收入费用观　

理论基础　＿　全面收益　配比收益　配比收益　配比收益　

递延税款　资产、负债账面价值　会计利润和应税所　会计利润和应税　不进行递　一Ｉ　与计税基础之间的　得额之间的时间性　所得额之间的时　延所得税　一　核算基础　

暂时性差异　差异　间性差异　核算　暂时性差异是指资　时间性差异是指某　时间性差异是指　产、负债在某时点的　核算期间的当期差　某核算期间的当　差异性质累计差异，强调差异异，强调差异的形期差异，强所有差异ｊ　和范围　的内容，范围较时间成和转回，范围较的形成和转回，范视同永久　性差异大　暂时性差异小　围较暂时性差异　性差异　小　按新税率调整递延　按新税率调整当期　不做任何调整　ｌ　

《企业会计准则第18 号——所得税》应用指南

一、资产、负债的计税基础

资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础的，产生应纳税暂时性差异；资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础的，产生可抵扣暂时性差异。

（一）资产的计税基础本准则第五条规定，资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。

比如，交易性金融资产的公允价值变动。按照企业会计准则规定，交易性金融资产期末应以公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益；如税法规定交易性金融资产在持有期间公允价值变动不计入应纳所得额，即其计税基础保持不变，则产生了交易性金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。假定某企业持有一项交易性金融资产，成本为1000 万元，期末公允价值为1500 万元，而计税基础仍维持1000万元不变，该计税基础与其账面价值1000

万元之间的差额500 万元即为应纳税暂时性差异。

（二）负债的计税基础

本准则第六条规定，负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

通常情况下，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。但在某些情况下，负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。比如，企业因或有事项确认的预计负债。企业会计准则规定对于预计负债，在满足确认条件时，按照履行现时义务所需支出的最佳估计数确认，假定企业因产品售后服务确认了100 万元预计负债，计入相关资产成本或者当期损益。按照税法规定，与预计负债相关的费用，视相关交易事项的具体情况，一般在实际发生时准予税前扣除，该类负债的计税基础为零，其账面价值与计税基础之间形成可抵扣暂时性差异。

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解读《企业会计准则第１８号——所得税》

作者：冯 玲

来源：《会计之友》2009年第13期

【摘要】本文分析了新企业会计准则下所得税会计的基本理念、会计核算方法、差异分类、递延所得税的确认和计量等变化，详解了所得税费用的计算过程，梳理了所得税会计核算的基本思路和方法。

【关键词】资产负债表债务法；计税基础；暂时性差异；递延所得税资产或负债

《企业会计准则第18号——所得税》（以下简称：新所

得税准则），以全新的理念阐述了我国新形势下的所得税会计，实现了与《国际财务报告准则12号——所得税》基本趋同，是我国所得税会计一次具有深刻意义的变革。2008年实施的新企业所得税法（以下简称“新税法”），启用了新的年度纳税申报表，该申报表的设计理念也充分体现了新所得税准则的基本理念。因此，学习新所得税准则的基本理论，掌握其会计处理方法，不仅是会计核算的需要，对新税法下的所得税汇算清缴工作也具有现实意义。

一、新所得税准则的变化分析

所得税会计产生于会计收益和税法收益的差异。会计和税收因服务目的不同，遵循的处理原则亦不同。会计的目的是向会计信息使用者提供对决策有用的信息，遵从会计准则；而税收的目的是对企业的经营所得征税，遵从税收法规。会计准则和税收法规的差距影响和决定了所得税会计处理方法的变革。

新所得税准则与2001年发布的《企业

会计制度》（以下简称“原制度”）相比，在基本理念、会计核算方法、差异分类、递延所得税的确认和计量、可抵扣亏损的处理等方面发生巨大变化，对所得税会计实务亦产生重大影响。

（一）理论基础的转变

2006年财政部新颁布的企业会计准则，最核心的变化是核心价值理念由“配比收益”（配比收益=收入-费用-损失）转变为“全面收益”（全面收益=期末净资产-期初净资产-所有者分配或新投入资本），会计视 龙源期刊网

‘第四条企业发生的借款费用，可　直接归属于符台资本化条件的资产的购　建或者生产的，应当予以资本化，计入相　关资产成本；其他借款费用，应当在发生　时根据其发生额确认为费用，计入当期　损益。　符合资本化条件的资产．是指需要经　过相当长时间的购建或者生产活动才能达　到预定可使用或者可销售状态的固定资　产、投资性房地产和存货等资产。　第五条借款费用同时满足下列条件　的．才能开始资本化：　（一）资产支出已经发生，资产支出包　括为购建或者生产符合资本化条件的资产　而以支付现金　转移非现金资产或者承担　带息债务形式发生的支出；　（二）借款费用已经发生；　（三）为使资产达到预定可使用或者可　销售状态所必要的购建或者生产活动已经　开始。　第六条在资本化期间内，每一会计　期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本　化金额．应当按照下列规定确定：　（一）为购建或者生产符合资本化条件　的资产而借入专门借款的．应当以专门借　款当期实际发生的利息费用，减去将尚未　动用的借款资金存入银行取得的利息收入　或进行暂时性投资取得的投资收益后的金　额确定。　专门借款．是指为购建或者生产符合　资本化条件的资产而专门借入的款项。　（二）为购建或者生产符合资本化条件　的资产而占用了一般借款的，企业应当根　据累计资产支出超过专门借款部分的资产　支出加权平均数乘以所占用一般借款的资　本化率，计算确定一般借款应予资本化的　利息金额。资本化率应当根据一般借款加　权平均利率计算确定。　资本化期间，是指从借款费用开始资　本化时点到停止资本化时点的期间．借款　

回　费用暂停资本化的期间不包括在内。　第七条借款存在折价或者溢价的，　应当按照实际利率法确定每一会计期间应　摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息　金额。　第八条在资本化期间内，每一会计　期间的利息资本化金额，不应当超过当期　相关借款实际发生的利息金额。　第九条在资本化期间内，外币专门　借款本金及利息的汇兑差额．应当予以　资本化，计入符合资本化条件的资产的　成本。　第十条专门借款发生的辅助费用，　在所购建或者生产的符合资本化条件的资　产达到预定可使用或者可销售状态之前发　生的．应当在发生时根据其发生额予以资　本化，计入符合资本化条件的资产的成本；　在所购建或者生产的符合资本化条件的资　产达到预定可使用或者可销售状态之后发　生的．应当在发生时根据其发生额确认为　费用，计入当期损益。　一般借款发生的辅助费用，应当在发　生时根据其发生额确认为费用．计入当期　损益。　第十一条符合资本化条件的资产在　购建或者生产过程中发生非正常中断、且　中断时间连续超过３个月的，应当暂停　借款费用的资本化。在中断期间发生的借　款费用应当确认为费用，计入当期损益，　直至资产的购建或者生产活动重新开始。　如果中断是所购建或者生产的符合资本　化条件的资产达到预定可使用或者可销　售状态必要的程序．借款费用的资本化应　当继续进行。　第十二条购建或者生产符合资本化　条件的资产达到预定可使用或者可销售状　态时。借款费用应当停止资本化。在符合资　本化条件的资产达到预定可使用或者可销　售状态之后所发生的借款费用，应当在发　生时根据其发生额确认为费用，计入当期　损益。　第十三条购建或者生产符台资本化　条件的资产达到预定可使用或者可销售状　态，可从下列几个方面进行判断：　（一）符合资本化条件的资产的实体建　造（包括安装）或者生产工作已经全部完成　或者实质上已经完成。　（　）所购建或者生产的符合资本化条　件的资产与设计要求、合同规定或者生产　要求相符或者基本相符．即使有极个别与　设计、合同或者生产要求不相符的地方。也　不影响其正常使用或者销售。　（三）继续发生在所购建或生产的符合　资本化条件的资产上的支出金额很少或者　几乎不再发生。　购建或者生产符合资本化条件的资产　需要试生产或者试运行的．在试生产结果　表明资产能够正常生产出合格产品、或者　试运行结果表明资产能够正常运转或者营　业时，应当认为该资产已经达到预定可使　用或者可销售状态。　第十四条购建或者生产的符合资　本化条件的资产的各部分分别完工．且每　部分在其他部分继续建造过程中可供使　用或者可对外销售。且为使该部分资产达　到预定可使用或可销售状态所必要的购　建或者生产活动实质上已经完成的，应当　停止与该部分资产相关的借款费用的资　本化。　购建或者生产的资产的各部分分别完　工，但必须等到整体完工后才可使用或者　可对外销售的．应当在该资产整体完工时　停止借款费用的资本化。　第三一披■　第十五条企业应当在附注中披露与　借款费用有关的下列信息：　（一）当期资本化的借款费用金额。　（二）当期用于计算确定借款费用资本　化金额的资本化率。　

学习贯彻新制度　

际会计准则第１２号——　所得税》于１９９６年修订　并取代原旧准则（即１９７９年ＩＡＳＣ　ＮＯ．１２）。对所得税会计进行了多方　面的修正。其中最主要的变化是要　求采用资产负债表债务法核算递延　所得税（旧准则允许使用递延法或　损益表债务法）。２００６年我国财政　部发布的新会计准则体系中，《企　业会计准则第１８号——所得税》　采用了资产负债表债务法。运用暂　时性差异概念。实现了与国际会计　惯例的趋同。对比原会计制　税的核算发生了重大变化。　作一简要解析。　一、新准则与原准则的变化比较　１．核算方法的变化。所得税核算方法　有应付税款法和纳税影响会计法两类；纳　税影响会计法又可分为递延法和债务法两　种；债务法下还可分为收益表债务法（即　原准则下的债务法）和资产负债表债务　法。按照新准则规定，所得税核算方法由原　会计制度的应付税款法和纳税影响法下的　递延法、收益表债务法，改为纳税影响会计　法下的资产负债表债务法。　２．所得税核算注重的对象由原来的永　久性差异、时间性差异转为暂时陛差异。永　久性差异和时间性差异是从利润表的角度　考察税前会计利润与应纳税所得额之问的　差异；而暂时性差异是从资产负债表的角　度考察资产、负债的账面价值与其计税基　础之问的差异，两者有很大差别。　３、在资产负债表债务法下，暂时性差　异对未来所得税的影响，分别反映在“递　延所得税资产”和“递延所得税负债”中。　新准则所得税会计的目的，是通过比　较资产、负债等项目按照企业会计准则规　定确定的账面价值与按照税法规定确定的　计税基础之间的差异，将该差异的所得税　影响确认为递延所得税资产或递延所得税　负债，并在此基础上确定所得税费用。　二、资产负债表债务法与损益表债务　《企业会计准则第１８号　

法比较　由于会计和税法对收益和纳税所得计　算的目的不同，对会计要素确认和计量的方　法不同，同—企业在同一期间的经营成果，　按照会计准则计算的税前会计利润与按照　税法规定计算的应税所得之间往往存在差　额。在所得税会计中，核算这种差额的方法　有应付税款法、递延法、债务法等。应付税款　法和递延法由于自身的不足以及不适应新　会计理论和原则而逐渐被淘汰，债务法因其　更能反映企业将来与纳税有关的现金流量，　能使资产负债表上的递延税款数额更富有　资产或负债的意义，因而被世界上越来越多　的国家和地区所采用。根据会计理论与所得　税的相互促进关系，债务法已成为所得税会　计较科学、适用性较强的一种方法。针对债　务法，又有两种不同的观点和方法，即损益　表债务法和资产负债表债务法。　（一）两者的共同点　１．理论基础都是业主权益理论，认为　所得税的屙ｆ生是费用而非利益分配。　２．均符合持续经营假设和配比原则。　３．递延所得税款代表着未来应付或应　收的所得税。　（二）两者的区别　１、对收益的理解不同。损益表债务法　用“收入费用观”定义收益，强调收益是收　入与费用的配比，从而注意的是收入或费　用在会计与税法中确认的差异。资产负债　表债务法则依据“资产负债观”定义收益，　认为资产负债表是最重要的财务报表，该　种观念可促使对企业在报告日的财务状况　和未来现金流量作出恰当评价，提高预测　的价值。　２损益表债务法注重时间性差异；资　所得税》解析　

理论广角

6消费导刊

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财政部于2006年2月15日发布了新的38项具

体会计准则，笔者以为其中《企业会计准则第18号—所得税》最为难懂掌握。该准则充分借鉴了《国际会计准则12号—所得税》的内容，体现了与国际惯例趋同的趋势。该准则与原相关规定相比，无论是操作理念思路还是会计核算方法都发生了彻底的变化。作为一名长期从事涉税鉴证审计工作的执业注册会计师、执业注册税务师，笔者本文拟对新准则相对原规定的改进变化进行探讨，也是本人对新准则的几点体会理解。

一、会计核算方法完全改变

按原规定企业可以采用应付税款法或纳税影响会计法（包括递延法和债务法）核算所得税，这里的债务法为收益表债务法。而新准则明确废止了以前的会计核算方法，要求企业一律采用资产负债表债务法核算所得税，资产负债表债务法扩大了可转回差异的核算范围。以前的收益表债务法只核算时间性差异，不能处理非时间性差异以外的暂时性差异，而资产负债表债务法可核算所有的暂时性差异，包括时间性差异和非时间性差异以外的能转回的差异。这种方法下得出的递延所得税资产、递延所得税负债余额能直接反映其对未来的影响，并首次将符合条件的可抵扣亏损和税款抵减确认为递延所得税资产，这也是所得税会计处理的重大突破。

二、真正实现了会计利润与应税所得的适当分离

由于会计制度与税法遵循的原则、体现的要求不同，同一企业在同一会计期间按照会计制度计算的会计利润与按照税法计算的应税所得不可避免地会存在差异。这种差异有两种解决方法：一是会计制度服从于税法；二是两者在尽可能协调的基础上适当分离。

我国早期实行会计制度服从于税法的原则，1994年财政部下发的《企业所得税会计处理的暂行规定》标志着会计核算与税法开始适度分离，2001年实施的《企业会计制度》将分离原则继续发展。应付税款法或纳税影响会计法都不影响本期应交所得税的计算和缴纳，即对国家所得税收入没有影响，差别在于企业账表中的“所得税”科目金额不同。

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企业会计准则第18号——所得税

第一章总则

第一条 为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。

第二条 本准则所称所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。

第三条 本准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产生的暂时性差异的所得税影响，应当按照本准则规定确认和计量。

第二章计税基础

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第四条 企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础、资产、负债的帐面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。

第五条 资产的计税基础，是指企业收回资产帐面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

第六条 负债的计税基础，是指负债的帐面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

第三章暂时性差异

第七条 暂时性差异，是指资产或负债的帐面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其帐面价值之间的差额也属于暂时性差异。

按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。 抚顺职业技术学院省级示范学校项目建设资源

第八条 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

第九条 可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致资产可抵扣金额的暂时性差异。

第四章确认

第十条 企业应当将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债，将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。

存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照本准则规定确定递延所得税负债或递延所得税资产。

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《企业会计准则第１７号　

借款费用》应用指南　

一、符合借款费用资本化条件的存赞　根据本准则规定，企业借款购建或者生产的存货中，符合　借款费用资本化条件的，应当将符合资本化条件的借款费用　予以资本化。　符合借款费用资本化条件的存货，主要包括企业（房地　产开发）开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造　的用于对外出售的大型机械设备等。这类存货通常需要经过　相当长时间的建造或者生产过程，才能达到预定可销售状态。　其中“相当长时间”，是指为资产的购建或者生产所必需的时　间，通常为一年以上（含一年）。　二、借款利息赘用资本化金额的确定　（一）专门借款利息费用的资本化金额　本准则第六条（一）规定，为购建或者生产符合资本化条　件的资产而借人专门借款的，应当以专门借款当期实际发生　的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利　息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益后的金额。确定　为专门借款利息费用的资本化金额，并应当在资本化期间内，　将其计人符合资本化条件的资产成本。　专门借款应当有明确的专门用途，即为购建或者生产某　项符合资本化条件的资产而专门借人的款项，通常应有标明　专门用途的借款合同。　（二）一般借款利息费用的资本化金额　一般借款是指除专门借款以外的其他借款。　根据本准则第六条（二）规定，在借款费用资本化期　间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般　借款的，一般借款应予资本化的利息金额应当按照下列公式　计算：　一般借款利息累计资产支出超过专门借款所占用一般借　费用资本化金额部分的资产支出加权平均数款的资本化率　所占用一般借　所占用一般借　款的资本化率　款加权平均利率　所占用一般借款当期实际发生的利息之和　一　所占用一般借款本金加权平均数　每笔一般借款在　所占用一般借款　ｆ所占用每笔　当期所占用的天数＼　本金加权平均数　＼一般借款本金‘。　当期天数　／　三、借款辅助费用的处理　本准则第十条规定，专门借款发生的辅助费用，在所购建　或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销　售状态之前，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计人符　合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本　化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后，应当在　发生时根据其发生额确认为费用，计人当期损益。上述资本化　或计人当期损益的辅助费用的发生额，是指根据《企业会计　准则第２２号—金融工具确认和计量》，按照实际利率法所　确定的金融负债交易费用对每期利息费用的调整额。借款实　际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确　定利息费用。　一般借款发生的辅助费用，也应当按照上述原则确定其　发生额并进行处理。　四、借款费用资本化的暂停　根据本准则第十一条规定，符合资本化条件的资产在购　建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过三　个月的，应当暂停借款费用的资本化。正常中断期间的借款费　用应当继续资本化。　非正常中断。通常是由于企业管理决策上的原因或者其　他不可预见的原因等所导致的中断。比如，企业因与施工方发　生了质量纠纷，或者工程、生产用料没有及时供应，或者资金　周转发生了困难，或者施工、生产发生了安全事故，或者发生　了与资产购建、生产有关的劳动纠纷等原因。导致资产购建或　者生产活动发生中断，均属于非正常中断。　非正常中断与正常中断显著不同。正常中断通常仅限于　因购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者　可销售状态所必要的程序。或者事先可预见的不可抗力因素　导致的中断。比如，某些工程建造到一定阶段必须暂停下来进　行质量或者安全检查，检查通过后才可继续下一阶段的建造　工作，这类中断是在施工前可以预见的，而且是工程建造必须　经过的程序。属于正常中断。　某些地区的工程在建造过程中，由于可预见的不可抗力　因素（如雨季或冰冻季节等原因）导致施工出现停顿，也属于　正常中断。比如，某企业在北方某地建造某工程期间，正遇冰　冻季节，工程施工因此中断，待冰冻季节过后方能继续施工。　由于该地区在施工期间出现较长时间的冰冻为正常情况，由　此导致的施工中断是可预见的不可抗力因素导致的中断，属　于正常中断。　

企业会计准则第18号—所得税

企业会计准则第18号——所得税（2006）

财会[2006]3号

颁布时间：2006-2-15发⽂单位：财政部

第⼀章总则

第⼀条为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的列报，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。

第⼆条本准则所称所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。

第三条本准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产⽣暂时性差异的所得税影响，应当按照本准则进⾏确认和计量。

第⼆章计税基础

第四条企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。资产、负债的账⾯价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产⽣的递延所得税资产或递延所得税负债。

第五条资产的计税基础，是指企业收回资产账⾯价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以⾃应税经济利益中抵扣的⾦额。

第六条负债的计税基础，是指负债的账⾯价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的⾦额。

第三章暂时性差异

第七条暂时性差异，是指资产或负债的账⾯价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项⽬，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账⾯价值之间的差额也属于暂时性差异。

按照暂时性差异对未来期间应税⾦额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

第⼋条应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产⽣应税⾦额的暂时性差异。

第九条可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产⽣可抵扣⾦额的暂时性差异。

第四章确认

第⼗条企业应当将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债，将已⽀付的所得税超过应⽀付的部分确认为资产。

存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照本准则规定确认递延所得税负债或递延所得税资产。

第⼗⼀条除下列交易中产⽣的递延所得税负债以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产⽣的递延所得税负债：

（⼀）商誉的初始确认。