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银广夏审计案例分析过程---------弥天大谎——中国安然事件银广夏公司全称为广夏（银川）实业股份有限公司，现证券简称为ST银广夏（000557）。
1994年6月上市的银广夏公司，曾因其骄人的业绩和诱人的前景而被称为“中国第一蓝筹股”。
2001年8月，《财经》杂志发表“银广夏陷阱”一文，银广夏虚构财务报表事件被曝光。
专家意见认为，天津广夏出口德国诚信贸易公司的为“不可能的产量、不可能的价格、不可能的产品”。
以天津广夏萃取设备的产能，即使通宵达旦运作，也生产不出所宣称的数量；天津广夏萃取产品出口价格高到近乎荒谬；对德出口合同中的某些产品，根本不能用二氧化碳超临界萃取设备提取。
（一）疑点（1）利润率高达46％（2000年），而深沪两市农业类、中草药类和葡萄酿酒类上市公司的利润率鲜有超过20％的。
（2）如果天津广夏宣称的出口属实，按照我国税法，应办理几千万的出口退税，但年报里根本找不到出口退税的项目。
2000年公司工业生产性的收入形成毛利5．43亿元，按17％税率计算，公司应当计交的增值税至少为 9231万元，但公司披露 2000年年末应交增值税余额为负数，不但不欠，而且还没有抵扣完。
（3）公司2000年销售收入与应收款项保持大体比例的同步增长，货币资金和应收款项合计与短期借款也保持大体比例的同步增长，考虑到公司当年销售及资金回笼并不理想，显然公司希望以巨额货币资金的囤积来显示销售及回款情况。
（4）签下总金额达60亿元合同的德国诚信公司（Fedelity Trading GmBH）只与银广夏单线联系，据称为一家百年老店，但事实上却是注册资本仅为10万马克的一家小型贸易公司。
（5）原材料购买批量很大，都是整数吨位，一次购买上千吨桂皮、生姜，整个厂区恐怕都盛不下，而库房、工艺不许外人察看。
（6）萃取技术高温高压高耗电，但水电费1999年仅20万元，2000年仅70万元。
（7）1998年及之前的财务资料全部神秘“消失”。
第1篇一、引言银广夏事件是我国证券市场历史上的一起重大财务造假案件，该事件于2001年被揭露，震惊了国内外投资者。
银广夏事件不仅损害了投资者的合法权益，也严重扰乱了证券市场的正常秩序。
本文将从法律角度对银广夏事件进行案例分析，探讨相关法律责任，以期对今后类似事件的防范和打击提供借鉴。
二、事件背景银广夏（现更名为“三友化工”）成立于1996年，主要从事纺织、造纸、化工等业务。
2000年，银广夏在深交所上市，股价一度飙升。
然而，2001年8月，银广夏被揭露存在严重的财务造假行为，包括虚构销售收入、隐瞒亏损等。
事件曝光后，银广夏股价暴跌，投资者损失惨重。
三、法律分析1. 上市公司信息披露义务根据《公司法》和《证券法》的规定，上市公司有义务真实、准确、完整地披露公司信息。
银广夏在上市过程中，虚构销售收入、隐瞒亏损等行为，违反了上市公司的信息披露义务。
2. 证券欺诈行为银广夏通过虚构销售收入、隐瞒亏损等手段，误导投资者，使其对公司的经营状况产生错误判断。
根据《证券法》第一百九十三条的规定，证券欺诈行为包括虚假陈述、误导性陈述等。
银广夏的行为构成证券欺诈。
3. 上市公司及相关责任人法律责任（1）银广夏公司根据《证券法》第一百九十七条的规定，上市公司违反信息披露义务，构成虚假陈述的，责令改正，给予警告，并处以五十万元以上五百万元以下的罚款；对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予警告，并处以十万元以上一百万元以下的罚款。
（2）公司负责人银广夏公司负责人在事件中负有直接责任。
根据《公司法》第一百四十九条的规定，公司负责人违反公司章程规定，损害公司利益的，应当承担赔偿责任。
（3）会计师事务所银广夏在财务造假过程中，会计师事务所未能发现其虚假陈述行为。
根据《证券法》第一百九十八条的规定，会计师事务所未履行勤勉尽责义务，对其出具的报告存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的，责令改正，给予警告，没收业务收入，并处以业务收入一倍以上五倍以下的罚款。
编制合并报表时，虚增巨额资产和利润。
未有效执行应收账款函证程序。
注册会计师未有效执行分析性测试程序。
审计项目负责人由非注册会计师担任。
对不符合税法规定的异常情况，审计人员未予以应有关注。
在银广夏造假事件中，作为公众利益受托人和看护者的深圳中天勤会计师事务所及相关注册会计师，负有不可推卸的责任。
1、编制银广夏合并报表时，未抵销与子公司之间的关联交易，也未按股权协议的比例合并子公司，从而虚增巨额资产和利润。
这违反了《独立审计实务公告第5号——合并会计报表审计的特殊考虑》。
2、注册会计师未能有效执行应收账款函证程序。
如对于无法执行函证程序的应收账款，审计人员在运用替代程序时，未取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部证据便确认公司应收账款。
这违反了《独立审计具体准则第5号——审计证据》。
3、注册会计师未能有效执行分析性测试程序。
如对于银广夏在2000年度主营业务收入大幅增长的情况下生产用电的电费费用却降低的情况竟没有发现或报告。
这违反了《独立审计具体准则第11号——分析性复核》。
4、天津广夏审计项目负责人由非注册会计师担任，审计人员普遍缺乏外贸业务知识，不具备专业胜任能力。
这严重违反了《独立审计基本准则》第二章“一般准则”第五条，即担任独立审计工作的注册会计师应当具备专门学识与经验，经过适当专业训练，并有足够的分析、判断能力。
同时违反了《独立审计具体准则第3号——审计计划》。
5、此外，对于不符合国家税法规定的异常增值税及所得税政策披露情况，审计人员没有予以应有关注。
在收集了真假两种海关报关单后未予以必要关注；对于境外销售合同的行文不符合一般商业惯例的情况，未能予以关注；未收集或严格审查重要的法律文件；未关注重大不良资产；存在以预审代替年审，未贯彻三级复核制度等重大审计程序缺陷。
这违反了《独立审计具体准则第21号——了解被审计单位情况》、《独立审计具体准则第5号——审计证据》、《独立审计具体准则第3号——审计计划》、《独立审计具体准则第6号——审计工作底稿》等多项准则的相关条款。
中天勤：审计银广夏α一、财政部正式处罚中天勤会计师事务所（中天勤），未能发现广夏(银川)实业股份有限责任公司（银广夏，000557）（Exhibit 1）相关年报重大不实陈述，系有重大过失，为违反注册会计师法和独立审计准则的行为。
财政部决定，吊销签字注册会计师刘加荣和徐林文注册会计师资格；吊销中天勤执业资格。
1稍后，财政部和中国证券监督管理委员会联合行文，收回中天勤注册会计师证券许可证。
2刘加荣和徐林文先生，均系中天勤合伙人；中天勤及其前身，为银广夏1999年和2000年年报出具“无保留意见”审计报告。
也就在2000年，原中天会计师事务所（中天）和天勤会计师事务所（天勤）合并组建为中天勤。
合并之后，事务所共有320余名员工、近百名注册会计师和60余家上市公司客户。
年均业务收入，超过6，000万元。
在深圳，排行第一；在全国，名垂五强。
3在财政部的处罚决定正式做出前，已有中天勤客户与其解除年报审计委托关系；中天勤注册会计师，也次第离职；昔日繁忙的事务所办公大楼，亦人去楼空。
4二、两个中华会计师事务所2000年，中天和天勤合并，组建中天勤。
在当年，在深圳业界，中天和天勤，均为龙头老大；亦为建所最早的事务所。
中天的前身，为原深圳中华会计师事务所（深圳中华），成立于1986年12月4日。
天勤的前身，为蛇口中华会计师事务所（蛇口中华），成立于1984年4月26日。
两家中华会计师事务所均由政府部门创办。
深圳中华的主管部门，是当年的电子工业部；蛇口中华的主管部门，是当年的交通部。
5深圳中华首任所长，系政府官员出身，为电子工业部财务司综合处处长朱震昌。
在朱震昌先生领衔筹办之初，事务所员工仅有寥寥数人；在开业之际，也不过18人。
当年的事务所员工，都住筒子楼，条件相当艰苦。
但三年之后，深圳中华成为深圳市生意最兴隆的事务所。
至1993年，以2，000万元业务收入，位居全国第一。
就实质而言，深圳中华为国有事务所，但当年实行的是“自收自支”分配政策。
案例01] 银广夏审计失败案--案例主题:道德风险\专业判断\职业谨慎一、案情简介银广夏股份公司以"倒推"的方法，根据"成本"计算出"销售量"和"销售价格"，并据此安排每个月的进料和出货单以及每月、每季度财务数据，同时采取虚开增值税发票（实际交纳税金）、伪造销售合同、采购合同、银行票据、出口报关单手法：(1) 1999年虚增利润1.7亿元;(2)2000年虚增利润5.2 亿元。
其注册会计师没有发现并出具无保留意见，被移交司法机关侦察，2003年9月16日银川中级法院作出判决：以出具证明文件重大失实罪分别判处注册会计师刘某某、徐某某有期徒刑２年６个月、２年３个月，并各处罚金３万元。
二、法院审理(一)公诉人起诉1.明知YGX及天津GX的财务报告可能虚假，却未实施有效询证、认证及核查程序;1)指派的审计人员在对天津GX进行审计时，严重违反审计规定，委托天津GX董博等人代替审计人员向银行、海关等单位进行询证，致使董博得以伪造询证结果;2)两位会计师在不辨真伪、不履行三级复核有关要求的情况下，仍先后为银广夏出具了1999年度、2000年度"无保留意见"的审计报告，致使银广夏虚假审计报告向社会公众发布，造成投资者利益的重大损失。
2.具备了提供虚假证明文件罪的构成要件1)主体要件:中介机构人员2)主观要件:属于主观故意3)客体要件:中介管理制度4)客观要件: 提供虚假证明(二)会计师答辩1.起诉书认定的注册会计师明知财务报表“可能虚假”就存在主观推定；2.检察机关随意不能以“可能“为理由办案，否则严重当事人合法民权益；3 .现有审计技术手段难以发现公司系统化造假;4.会计师行为不具备提供虚假证明文件罪的主观故意要件1)没有明知行为2)没有串通舞弊3)没有证据证明"明知"（三）法院的判决出具证明文件重大失实罪三、失败原因(一)审计理念与方法缺陷1.审计模式选择错误：帐目审计-制度审计-风险审计2.审计理念偏颇倾向1）偏袒熟人与客户的心理失去应有职业谨慎2）喜新厌旧的思维对高科技产品深信不疑3）权利崇拜的媚骨对政治高官的钦定盲从认可3.审计程序不当简化1）期末审计未能实施存货盘点程序;2）外销收入的政府佐证-退税凭证3) 外销收入的现金来源---境外收入4）审计疑点的后续审计-海关报关单5）分析性测试程序不当-计划阶段与报告阶段6）没有利用专家工作-高科技产能（二）客观审计障碍(1)现代化舞弊对独立审计提出挑战;(2)与国外客户交易给函证带来困难;(3)向海关等政府部门函证尚有法律障碍；(4)高科技产品带有诱惑欺骗性;(5)执业环境与社会诚信---尤其是政府诚信缺失(6)有现金流量配合有一定蒙蔽性.四、借鉴启示1.技术创新:审计理念与方法--观念重于方法2.组织创新:事务所模式选择-制度重于技术3.监管创新: 政府行为的理性4.协会定位: 权益维护与诉求5.合并教训:责任配置与防范[案例02]麦科特审计失败案---案例主题：政府认定与审计确认之责任一、案情介绍某公司在1996年-1999年上市重组期间：(一)虚增资产9074万1. 签订虚假融资租赁合同;2.提高进口设备报关价格9000多万;3.制作虚假进口设备发票；4. 海关出证明提前解除设备监管.(二)虚构利润9320万1.虚开进出口发票,虚增利润2.伪造承包合同,增加中方利润3.签订虚假合同,虚构销售收入4.改变来料加工企业为进料加工（三）虚构股东1. 倒签时间虚构股权转让，将3家股东变为5家2. 将虚构利润9000多万转为实收资本达到上市规模2000年7月21日交易所上市，11月证监会立案调查，01年5月17日移交公安部，某省公安厅01年7月15日立案侦察。
银广夏案例看独立审计准则的执行——银广厦审计案例及分析根据政府有关部门披露的事实和新闻媒体的相关报道：涉案注册会计师存在重大过失，未能发现或对外披露银广夏会计报表中的重大虚假问题；注册会计师未能保持职业谨慎，对审计证据的真伪未能给予应有关注；注册会计师没有执行必要的审计程序。
对于上述问题，笔者拟针对性地列出深圳中天勤会计师事务所在独立审计准则执行过程中的若干重大过失。
1、银广夏编制合并报表时，未抵销与子公司之间的关联交易，也未按股权协议的比例合并子公司，从而虚增巨额资产和利润。
注册会计师未能发现或报告有关重大虚假问题。
——违反《独立审计实务公告第5号——合并会计报表审计的特殊考虑》（自1999年7月1日起施行）。
该实务公告在第二章“编制审计计划时的特殊考虑”第四条规定，注册会计师应当了解合并会计报表的编制范围、集团内公司间的股权关系、集团内公司间交易频率、性质及规模等与编制合并会计报表相关的事项，以合理制定审计计划；在第三章“实施审计程序时的特殊考虑”第九条规定，注册会计师应当……对被审计单位的合并工作底稿、抵销分录和其他合并资料进行重点审计；第十五条规定，注册会计师应当对集团内公司间的债权、债务、存货交易、固定资产交易、收入、支出以及其他重大交易及其未实现损益的抵销情况进行审计，以确定其影响是否消除；第十七条规定，注册会计师应当对合并会计报表中的少数股东权益和少数股东损益进行审计，以确定合并会计报表是否恰当反映少数股东权益及少数股东损益；在第四章“编制审计报告时的特殊考虑”第二十五条规定，注册会计师应当特别关注……是否存在未抵销的集团内公司间重大交易……并据以确定其对合并会计报表审计意见的影响。
2、注册会计师未能有效执行应收账款函证程序，例如在对天津广夏的审计过程中，将所有询证函交由公司发出，而并未要求公司债务人将回函直接寄达注册会计师处；对于无法执行函证程序的应收账款，审计人员在运用替代程序时，未取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部证据便确认公司应收账款。
——违反《独立审计具体准则第5号——审计证据》（自1996年1月1日起施行）。
该准则在第二章“一般原则”第五条规定，注册会计师执行审计业务，应当在取得充分、适当的审计证据后，形成审计意见，出具审计报告。
注册会计师应当运用专业判断，确定审计证据是否充分、适当。
在第二章第十一条指出，审计证据的可靠程度可参照下述标准来判断：……外部证据比内部证据可靠；注册会计师自行获得的证据比由被审计单位提供的证据可靠；不同来源或不同性质的审计证据能相互印证时，审计证据更为可靠。
第十二条指出，注册会计师获取审计证据时，可以考虑成本效益原则，但对于重要审计项目，不应将审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少必要审计程序的理由。
3、注册会计师未有效执行分析性测试程序，例如对于银广夏在2000年度主营业务收入大幅增长的同时生产用电的电费费用却反而降低的情况竟没有发现或报告；面对银广夏2000年度生产卵磷脂的投入产出比率较1999年度大幅下降的异常情况，注册会计师即未实地考察，又没有咨询专家意见，而轻信银广夏管理当局声称的“生产进入成熟期”。
——违反《独立审计具体准则第11号——分析性复核》（自1997年1月1日起施行）。
根据《分析性复核》第一章“总则”第二条，分析性复核是指注册会计师分析被审计单位重要的比率或趋势，包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异。
第二章“一般原则”指出，注册会计师在进行分析性复核时应当考虑会计信息各构成要素之间的关系以及会计信息和相关非会计信息之间的关系。
第三章“分析性复核程序的运用”第十四条指出，注册会计师在对会计报表进行整体复核时，应当审阅会计报表及其附注，并考虑针对已发现的异常差异或未预期差异所获取的审计证据是否适当，是否存在尚未发现的异常差异或未预期差异。
第四章“分析性复核结果的处理”第十七条指出，当分析性复核结果出现异常情况时，注册会计师应当进行调查，要求被审计单位予以解释，并获得适当的验证证据；如果被审计单位不予解释或解释不当，注册会计师应当考虑是否实施其他审计程序。
——违反《独立审计具体准则第12号——利用专家的工作》（自1997年1月1日起施行）。
该准则所称专家，是指除会计、审计之外，在某一领域中具有专门技能、知识和经验的个人或单位。
第二章“一般原则”第四条指出，注册会计师可以根据需要，利用专家协助工作……；第五条指出，在决定是否需要利用专家协助工作时，注册会计师应当考虑相关会计报表项目的重要性、相关事项的性质、复杂程度及其导致错报、漏报的风险……；第七条指出，注册会计师可以在以下方面利用专家的工作：特定资产的估价、特定资产数量和物质状况的测定、需用特殊技术或方法的金额测算……。
4、天津广夏审计项目负责人由非注册会计师担任，审计人员普遍缺乏外贸业务知识，不具备专业胜任能力。
——严重违反《独立审计基本准则》（自1996年1月1日起施行）第二章“一般准则”第五条，即担任独立审计工作的注册会计师应当具备专门学识与经验，经过适当专业训练，并有足够的分析、判断能力。
——违反《独立审计具体准则第3号——审计计划》（自1996年1月1日起施行）。
该准则第二章“一般原则”第七条指出，在编制审计计划时，注册会计师应当特别考虑以下因素：……审计小组成员的业务能力、审计经历和对被审计单位情况的了解程度；第四章“审计计划的审核”第十七条规定，审计计划应当经会计师事务所的有关业务负责人审核和批准；第十八条指出，对总体审计计划，应审核以下主要事项：……审计小组成员的选派与分工是否恰当……。
5、此外，对于不符合国家税法规定的异常增值税及所得税政策披露情况，审计人员没有予以应有关注；在收集了真假两种海关报关单后未予以必要关注；对于境外销售合同的行文不符合一般商业惯例的情况，未能予以关注；未收集或严格审查重要的法律文件；未关注重大不良资产；存在以预审代替年审、未贯彻三级复核制度等重大审计程序缺陷。
——违反《独立审计具体准则第21号——了解被审计单位情况》、《独立审计具体准则第5号——审计证据》、《独立审计具体准则第3号——审计计划》、《独立审计具体准则第6号——审计工作底稿》等多项准则的相关条款。
以上并未罗列出所有违反独立审计准则的相关条款，因为独立审计准则作为一个体系，一项重大过失往往会涉及到审计准则体系中不同层次和不同方面。
尽管如此，上述根据有关监管机构的调查报告所列示的违反审计准则事项已经能够提供充分的证据表明，深圳中天勤会计师事务所在银广夏案件中疏于已颁布独立审计准则的执行，在专业胜任能力和职业道德两方面均存在重大过失。
任何质疑现行独立审计准则体系的论调都是缺乏事实根据的，也是不攻自破的。
相反地，银广夏案例给注册会计师行业的警示恰恰在于注册会计师对现有准则的执行存在重大疏忽与不力。
另外，值得说明的是，在现行独立审计准则体系中，无不贯彻了审计重要性和审计风险的思想和原则，从这个意义上讲，那些声称现行审计准则体系缺乏风险导向的论点也是站不住脚的。
银广夏案例同样非常有力地证明了这一点，而且我们看到的事实是：注册会计师连最基本的公认审计原则都没有遵守，最基础的审计程序都没有执行，又何谈建立在内部控制结构非常完善基础上的风险导向审计？财政部部长助理、中国注册会计师协会秘书长李勇曾在2000年9月举行的第四届财政部独立审计准则中方专家咨询组暨外国及港澳台专家咨询组会议上指出，从1995年到1999年，财政部发布实施了35个独立审计准则项目，基本建立起了中国独立审计准则体系。
在2001年初，又出台了第四批独立审计准则项目。
今后，在充分借鉴国际惯例、跟踪国际审计准则最新发展、弥合合理期望差距的指导方针下，对独立审计准则的制定将进一步强调准则的可操作性和准则体系的不断补充、修订与完善。
我们完全有理由认为，独立审计准则作为规范注册会计师的权威性标准和衡量注册会计师业务质量的尺度，对我国注册会计师行业的生存和发展必将起到更加积极的作用。
银广厦事件中审计方法的缺陷银广厦做假事件中其管理当局固然要负首要责任，但从有关媒介披露的情况分析来看，中介机构在其审计过程因未能严格遵循审计原则和方法，未能保持应有的职业谨慎而导致审计失败亦应引起相当的重视。
首先，对银广厦进行年报审计的会计事务所未能对关键证据亲自取证，这些重要的证据如海关报关单，银行对账单，重要出口商品单价等均是由被审计单位提供，进行审计的会计师未能采取必要的审计程序对这些证据的真假作进一步确认。
审计原则要求进行审计的会计师应对重要的外部证据亲自取证，如对应收账款、银行存款的函证，函证的询证函必须由事务所发出，但在实际操作中，许多事务所为了省事，将询证函交与被审计单位由其发出，甚至于由其收回后交与会计师事务所，这就为被审计单位做假提供了一个很大的方便，而由此取得的所谓外部证据的真实性已就大打折扣。
很显然在银广厦事件中，被审计单位向事务所提供了假报关单及其他虚假的外部证据。
而在“活力28”的年报做假案中，为了制造假报表，被审计单位居然伪造了高达几亿人民币的银行进账单。
姑且不论这些做假者的胆大妄为及其做假技俩的高超，进行年报审计的会计师如果能在执业过程中克尽职守，到银行、海关等地亲自取证，所有这些做假行为都是不难发现的。
其次，注册会计师在其审计过程中过份依赖被审计单位提供的会计资料亦可能是银广厦审计失败的原因之一。
这里暴露了现在国内审计工作中一个并不罕见的问题——重实质性审计，轻符合性审计。
这样做的一个重要弊端就是忽略了管理当局的品性以及对内控制度的充分了解，从而导致对审计风险的低估。
有人可能会辩解说重视实质性审计正是为了降低审计风险，但这里有一个问题：如果管理当局提供的重要的会计资料都是有意伪造的，这时再一味强调实质性审计岂不是正中了被审计单位为注册会计师设下的圈套。
相反，如果审计人员能在审计之初多花点时间到生产、管理现场作符合性审计，与相关的工作人员——操作工、质检员、库管员、统计员、业务员等交谈询问，许多管理漏洞，真实的生产经营及销售情况是不难被发现的。
另外，如果有必要，还应该对相关的供应商、代理商、消费者、类似产品的市场竟争者等外部环境进行调查。
通过如此全面的调查取证，即使象ST黎明那样通过虚开增值税发票以虚增收入的作假行为亦不难发现。
现在我们审计工作中的一个重要失误就是到生产、管理现场的时间太少，而把大量的时间浪费在对会计数据的整理和复核上，这样做的一个重大隐患是：如果被审计单位提供的会计资料严重失真，所有其于这些资料的实质性审计都没有意义。
因为我国证券市场不够规范等客观因素使得对国内上市公司的审计风险非常地高，这时更应该注意规避由于被审计单位管理当局不诚实所带来的审计风险。
