内部控制体系运行评价测试方法分析

龙源期刊网 http://www.qikan.com.cn 内部控制体系运行评价测试方法分析 作者：齐涛 白天元 余边城 来源：《现代商贸工业》2012年第19期

摘要：通过对内控工作重要性和主要内容进行了详细分析，对内控体系运行及测试方法进行了简单分析与研究。

关键词：内控体系;测试;风险;关键控制 中图分类号：F2文献标识码：A文章编号：1672-3198（2012）19-0019-02 1引言 2012年4月25日，围绕中央企业管理提升活动，国资委在京召开中央企业内部控制工作布置培训会议，标志着国资委正式启动了中央企业内部控制体系建设工作，要求用两年的时间，在全部中央企业建立起规范的内部控制体系。此次会议再一次将内部控制工作推到了管理领域的前沿，肯定了内部控制工作的重要性。

2内部控制体系评价目标及内容 2.1内部控制体系评价目标 内部控制体系设计是否有效、执行是否有力，内部控制体系评价是尤其必要的手段，也是能促进体系不断发挥作用的必由之路。首先我们明确内部控制体系评价概念是按照规定的程序、方法和标准，对已经建立和实施的内部控制体系，从设计有效性和执行有效性两个方面对财务报告内部控制有效性进行测试、评估和报告的过程。从概念中我们可以得出，内部控制评价是一种对内部控制设计有效性和执行有效性进行测试、评估和报告的过程。它的目标是要实现开展内部控制体系评价以确定内部控制的有效性。常规来说，总公司开展内部控制体系评价的基本目标是：确认内部控制方面是否存在控制缺陷，判断内部控制体系是否有效。各分公司内控评价的目标是通过查找内部控制设计和执行有效性方面的不足，一方面作好落实整改工作，为确保内控体系有效性提供合理保证；另一方面对发现的内控体系中与相应规范、标准、要求之间存在的偏差（即例外事项）进行分析，为缺陷认定工作奠定基础。

2.2内控控制体系评价内容 内部控制评价包括内控测试、缺陷评估和评价报告等，下面对这三种活动做一解释。 第一，内部控制测试是按照规定的程序、方法和标准，针对控制目标，对公司内部控制体系设计有效性和执行有效性进行检查，旨在发现内部控制体系在设计层面和执行层面是否存在偏差。 龙源期刊网 http://www.qikan.com.cn 第二,缺陷评估是以规定的程序、方法和标准，对内部控制测试发现的例外事项进行综合分析，进而评估内部控制是否存在缺陷以及导致财务报告错报的影响程度和发生可能性的过程。

第三,评价报告是在测试和缺陷评估结果的基础上，根据公司对外披露和内部控制管理的不同需要，对财务报告内部控制有效性进行综合或者单独评价及报告的过程。

由于缺陷评估和评价报告都是基于内部控制测试所得到的数据来进行判断的，可见内部控制测试是判断内部控制体系运行是否有效的最直接手段，也是本文重点关注的方向。下面就重点对内部控制测试评价方法做重点论述和介绍。

3内部控制评价测试分类 作为总公司可定期对分管地区性公司进行外部测试，其形式可以是自己组织内部业务人员进行测试，也可以是聘请专业的会计师事务所进行内控测试。往往由于地区公司设置比较分散，导致总公司级别的内控测试在人力和时间、经济上成本较高，因此测试频率最低控制在一年一次或者两年一次，这样往往由于监管力度的弱化，导致地区公司内控工作力度减小。因此现在地区公司按照要求多采取按照季度频率进行内控自我测试，以求使本公司的内控体系做到设计有效、执行有力，下面简单介绍两种自我测试的常规方法。

3.1测试前准备 （1）取得并评估管理文档：取得并熟悉需要测试的流程的文件记录，包括：股份公司、地区公司和下属单位的管理制度、细则和其他相关文件；流程图、风险控制文档等。评估这些管理文档，确定其是否足以形成对流程和控制的理解。如果测试人员由于本身专业所限，不能理解被测试流程的内容，那么有必要对测试人员进行小型的培训（可以采取由流程负责人一对一进行讲解或集体培训）；如果由于被测试的流程描述的过于简单或存在错误，那么测试人员需要在后面的访谈中理解正确的内容并继续测试，并提出存在的问题供被测试单位进行整改。

（2）召开测试见面会：说明测试工作的目的、意义及工作思路，并安排测试人员与相关流程负责人员联系，进行初次沟通，进一步了解流程内容和实际运行情况。同时，双方商定具体流程跟单作业计划，明确流程涉及的相关部门、岗位，需要准备的相关规章制度、文档记录等，并确定在各相关部门、岗位开展测试的具体时间。

（3）初步分析理解内控文档：测试人员以现有流程图和风险控制分析文档为基础，在初步了解的基础上，确定需要进行跟单作业的控制和业务流程步骤，并按照流程顺序填制跟单作业测试表。确定测试步骤，包括确定访谈的对象、内容、准备抽取的样本等。

（4）初步评价内控文档记录：初步评价流程图描述是否顺畅，有无描述不清楚的地方；初步评价风险分析文档中控制描述内容是否包括四要素（谁（或岗位）负责执行控制、如何执行控制（控制的具体内容，主要步骤）、什么时候或多久执行、控制执行证据）。例如部分单龙源期刊网 http://www.qikan.com.cn 位的风险控制文档在“现有控制措施”内简单填写“审核”、“逐级审核”之类的字眼，都不符合要求，必须进行整改完善。

3.2业务活动层面——跟单测试 跟单测试是选取一笔或一笔以上的业务，从业务发生开始，一直追踪到该笔业务反映到公司财务报告的测试过程，以核实实际执行情况与流程图和风险控制文档描述是否一致。通过流程跟单测试，找出流程描述和风险控制文档的内容与实际执行情况的差异，分析差异产生的原因，并提出整改完善建议，使内控文档和实际情况保持一致。

跟单测试在检查业务流程的同时还要采取访谈和抽样的形式来辅助。访谈原则上要求就实施控制的每个岗位进行访谈，以确保获取最直接的信息。样本的选取一般按流程描述的先后顺序抽取一笔业务从流程开始追踪至流程结束。为提高测试效率，都应保证所选取的样本能够贯穿业务流程全过程，也可以按业务发生的逆序进行样本的选取。同时注意应在不同业务部门取得与样本相关的证据资料。针对不同业务流程中的引用流程（例如：合同签订、会计核算、资金付款等），测试人员不需要进行重复的跟单测试。但是测试人员应该相互之间进行充分的沟通，做到对重要流程步骤的不遗漏，以确保测试范围的完整性。

选择样本需考虑两个因素：一是能够代表重要业务流程中的主要业务类型，具有一定的普遍性；二是同一业务流程中，应用控制选取的样本与手工控制选取的样本必须对应相同的业务事项。对有必要观察的正在发生的特定控制进行观察，进而获取控制证据。该测试方法主要针对接触性测试进行，例如：在票据管理流程中，一般都存在“票据与银行印鉴分开保管“的控制，针对该控制可以执行的测试步骤是：观察银行预留印鉴是否由出纳岗之外的其他人员分开保管。在检查样本时，应通过检查样本进一步验证设计方面发现的问题。对执行层面发生的例外事项，应分析例外事项产生的原因，是否是因为设计方面存在问题而产生例外事项。检查相关文档记录是否按要求填写和传递。根据文档填制情况，分析描述的控制在实际工作中是否得到执行、实际执行中的控制在风险控制文档中是否进行了相关的描述、实际执行的控制是否留下实施证据。

测试完毕后，根据测试结果在《跟单测试表》中记录测试过程，包括访谈的岗位，观察的事项、时间、结论，检查的相关样本，记录发现的问题，并复制例外事项涉及的相关证据。

3.3业务活动层面——关键控制测试 关键控制是在相关流程中影响力和控制力相对较强的一项或多项控制，其控制作用是必不可少的和无可替代的。关键控制测试一般以总公司制订的《关键控制管理风险数据库》为标准，采用抽样的方法，对业务活动层面关键控制执行的有效性进行的检查，从而查找关键控制执行方面存在的问题，确保设计的关键控制在公司得到有效执行。 龙源期刊网 http://www.qikan.com.cn 样本是关键控制测试唯一可供参考的依据，因此确定正确的样本内容是关键控制的测试能否有效执行的关键因素。因此首先要确定样本内容。样本总体在大多数情况下并不是关键控制所对应的控制实施证据。例如，有关费用报销的关键控制：费用经办部门负责人、分管领导、总会计师（主管财务的领导）、财务部门费用管理岗、出纳人员按照各自的职责权限分别对费用的原始凭证的审核（原始凭证包括费用报销审批单）。该关键控制的控制实施证据是费用报销审批单。但是针对该关键控制的测试样本总体不应该是全部的费用报销审批单。这是因为如果以全部的费用报销审批单作为样本总体进行抽样，就不能够发现已经入账但是没有适当的费用报销审批单的费用项目。所以针对该关键控制的测试样本总体应该是明细账中的全部费用项目，而不是费用报销审批单。

同时测试人员不应该在发现样本出现问题后更换样本，这样会造成测试结果的失真。检查描述的控制在实际工作中是否得到执行，执行中的控制在风险控制文档中是否得到描述、是否留下实施证据；是否与该关键控制相应的文件制度规定相符合。抽样检查还可结合观察、再执行等方法进行。其中观察主要是针对正在执行的控制或步骤进行现场见证。比如财务印鉴管理情况的检查，信息系统登陆情况的检查；再执行主要是指由测试人员通过重新执行某项控制，检查该项控制实际执行结果是否有效。如：重新编制银行存款余额调节表。测试完毕后填写测试表，其内容包括详细记录访谈结果，测试步骤及发现、测试结论、例外事项说明及原因等内容以及记录抽样情况。

最后，对测试发现的例外事项或控制缺陷与被测试部门（人员）进行充分沟通，最终达成一致意见。对确认存在的问题提出整改建议。对问题进行分类，属基层部门层面的问题，由基层部门负责整改，属公司层面的问题，汇总后上报管理层，由管理层负责整改。依据跟单和关键控制测试所得到的相关数据对此次内控测试进行总结并得出测试报告。

4结语 强化内部控制是推动企业管理变革，实现强基固本、提升效率、防范风险的重要途径，是确保企业战略目标实现的重要措施。推动中央企业全面启动内部控制体系建设是国资委的一项重要工作安排，是中央企业管理提升活动的重要内容。中央企业作为国民经济的骨干力量，应当在内部控制规范体系建设与实施工作中发挥表率作用，切实加强组织领导，做好统筹规划，齐心协力，攻坚克难，加快构建规范有序、覆盖全面的内部控制体系；要切实把内部控制的有效执行放在首位，企业主要负责人要率先垂范，真正让内部控制成为扎根于企业的内生机制，为中央企业做强做优、实现“十二五”战略规划目标做出新的贡献！

参考文献 ［1］谢戈果.企业内部控制理论与实践［M］.北京：中国财政经济出版社，2009. ［2］李芳.企业内部控制制度的完善浅析［J］.经济技术协作信息,2009.