试论企业内产控制制度的建立及其局限性

试论企业内部控制制　

度的建立及其局限性　

Ｉ紧　…　东广…㈣　

一、内部控制的发展　

２０世纪初至今，内部控制在国际上发展迅速，从理论到实务内容不　

断丰富。早期的有关内部控制的文献将内部控制定义为“为了保护公司　

现金和其他资产的安全、检查帐薄记录准确性而在公司内部采用的各种　

手段和方法。”２０世纪４０年代后，随着市场竞争的加剧，对企业内部管理　

水平的要求不断提高，促使内部控制扩大到企业内部各个领域。１９４９年　

美国注册会计师协会将内部控制定义为“企业为了保证财产的安全完整、　

检查会计资料的准确性和可靠性，提高企业的经营效益以及促进企业贯　彻既定的经营方针，所设计的总体规划及所采用的与总体规划相适应的　

一切方法和措施。”２０世纪９０年代，由美国会计学会（ＡＡＡ）、美国注册会　

计师协会（ＡＩＣＰＡ）、财务经理协会（ＦＥＩ）等多个职业团体参与发起的组织　

委员会（ｃｏ８ｏ）对内部控制定义为：“内部控制是由企业董事会、经理阶层　

和其他员工实施的，为营运的效益效果、财务报告的可靠性、相关法令的　

遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程。”　在国际上，内部控制的发展与政府的推动密切相关。２０世纪７０年　

代，美国政府通过一系列措施推动内部控制的实施。１９７７年美国国会制　

定了《反国外行贿法案》（ＦⅡ．Ａ），该法规定每个企业应当建立内部控制制　

度。８０年代一些舞弊性财务报告和企业“突发”破产事件导致了对上市　

公司内部控制的关注，并促进Ｔ￣ｄｗａｙ委员会（即反对虚假财务报告委员　

——Ｉ　２１Ｘｌ２－Ｏ３－０１——●陈砥砺（１９６９一），男，广东揭西人，广东省高速公路公司财务审计音哙计师。

　维普资讯 http://www.cqvip.com 会）的成立＿１　Ｊ。　

在国内，２０世纪９０年代起，我国政府开始加　大对企业内部控制的推行。１９９７年５月，中国人　

民银行颁布了《加强金融机构内部控制的指导原　则》，这是我国第一个关于内部控制的行政规定。　

１９９６年１２月财政部发布《独立审计具体准则第９　号——内部控制和审计风险》（于１９９７年１月１　日施行），要求注册会计师审查企业的内部控制　

并对内部控制的定义、内部控制的内容（包括控制　环境、会计系统和控制程序）等做出了规定。１９９９　

年中国证监会发布《关于上市公司做好各项资产　减值准备等有关事项的通知》，要求上市公司本着　

审慎经营、有效防范化解资产损失风险的原则责　成相关部门拟定（或修订）内部控制制度，监事会　对内部控制制度制定的情况进行监督。１９９９年　颁布并于２０００年７月实施的《会计法》是我国第　

一部体现内部会计控制要求的法律，该法在第二　十七条明确提出：各单位应当建立、健全本单位内　部会计监督制度。作为《会计法》的配套法规之　

一，财政部于２００１年６月２２日，颁布了《内部会　计控制规范——基本规范（试行）》和《内部会计控　

制规范——货币资金（试行）》　。　从内部控制定义的发展我们可以认识到，内　部控制是形成一系列具有控制职能的方法、措施、　

程序，并予以规范化和系统化，使之成为一个严密　的、较为完整的体系，它贯穿于整个企业的内部管　

理全过程　其作用是：有助于经营者实现经营目　标，保护企业的资产安全、完整，保证企业经营信　息和会计记录的真实完整，确保企业管理制度的　

执行。可见．内部控制制度的实质是企业对经济　活动进行管理所采用的一种管理手段。　

二、内部控制的主要方法　

一般情况下，企业要实行内部控制，重点应当　在组织结构及职责分工、授权批准、会计记录、资　产保护、职工素质、预算风险管理和报告制度等诸　

多环节组织实施　Ｊ。　１．组织结构控制。组织结构是对企业组织机　构设置、职务分工的合理性和有效陛所进行的控　制。企业组织结构控制要求合理设置内部机构，　科学划分职责权限，贯彻不相容职务分离原则。　企业的经济活动通常可以划分为五个步骤，即授　

权、签发、核准、执行和记录。一般情况下，如果上　述每步骤均由相对独立的人员或部门实施，就能　够保证不相容职务的分离，便于内部控制作用的　发挥。　

２．授权批准控制。授权批准是指企业在处理　经济业务时，必须经过授权批准以便进行控制。　授权批准按其形式可分为一般授权和特殊授权，　前者是指对办理常规业务时权力、条件和责任的　规定，一般授权时效性较长；而后者是对办理例外　业务时权力、条件和责任的规定，一般其时效性较　

短　不论采用哪一种授权批准方式，企业必须建　立授权批准体系。　３．会计记录控制。会计记录控制的要求是保　证会计信息反映及时、完整、准确、合法。它是整　个内部控制的核心　企业的会计机构实行会计记　录控制，必须建立会计人员岗位责任制，对会计人　

员进行科学的分工，使之形成相互分离和制约的　关系。经济业务一经发生，就应对记载经济业务　的所有凭证进行连续编号，通过复式记帐，在两个　

或两个以上相关帐户中进行登记，以防止经济业　务的遗漏、重复　４实物保护控制。实物保护是指对实物资产　的直接保护，其主要内容有限制接近、定期盘点和　

财产记录监控。限制接近主要指严格限制无关人　员对实物资产的直接接触，只有经过授权批准的　人员才能够接触资产。定期盘点是要保证实物资　

产实有数量与帐面记载相符，如帐实不符，应查明　原因，及时处理。财产记录监控则是对企业建立　资产个体档案，资产增减变动应及时全面予以记　

录。　５．职工素质控制　职工素质控制是指企业在　招聘使用、培养、奖惩等主要方面对职工素质进行　控制，包括：建立严格招聘程序，制定员工工作规　

范，定期对员工进行培训，加强考核和奖惩力度，　对重要岗位员工，应建立职业信用保险机制，工作　

岗位轮换等。　６．全面预算控制　全面预算是企业财务管理　的重要组成部分。它是为达到企业既定目标编制　５９　

ｉ　维普资讯 http://www.cqvip.com 的经营、资本、财务等年度收支总体计划　全面预　算控制应抓好以下环节：预算体系的建立，预算的　编制、审定、执行，预算差异的分析与调整，预算业　

绩的考核。全面预算是一项集体性工作，需要企　业界各部门人员的相关合作，为此，有条件的企业　应设立预算委员会，组织领导企业全面预算工作。　

７．风险防范控制。为防范及规避风险，企业　应建立风险评估机制。企业常有的风险评估内容　有：筹资风险评估，投资风险评估，信用风险评估，　

合同风险评估。风险防范控制是企业一项基础性　和经常性的工作，必要时可设置风险评估部门或　岗位，专门负责有关风险的认识、规避和控制　８．内部报告控制。为满足企业内部管理的时　效性和针对性，企业应当建立内部管理报告体系，　

以反映部门（人）经管责任，符合“例外”管理要求，　报告形式和内容应简明易懂，并要统筹规划，避免　重复。常用的内部报告有：资金分析报告，经营分　析报告，费用分析报告，资产分析报告，投资分析　

报告，财务分析报告等。　９．电算化控制。电算化控制的内容有一般控　制和应用控制，前者是对电算单位构成（人、硬件、　

软件）及环境实施的控制，常用的方法有单位组织　和管理控制、系统开发和维护控制、文件资料控　制，系统设备、数据、程序、网络安全的控制，后者　是对电算化处理活动进行的控制，常用的方法有　输人控制，处理控制，输出控制。　ｌＯ．内部审计控制。内部审计是内部控制的　

一种特殊形式，它的作用是对企业的内部经济活　动和管理制度是否合规、合理和有效进行独立评　价，在某种意义上讲是对其他内部控制的再控制。　内部审计在企业应保持相对独立性，应独立于其　他经营管理部门，最好受董事会或下属的审计委　

员会直接领导。　

三、企业内部控制制度的建立　

当前，我国企业经营效益普遍较差，会计造假　行为严重，财务报告严重失真，企业违法违规现象　

愈演愈烈。造成这些现象的原因是多方面的，但　内部控制的缺失存在一定的责任。另外，我们很　多企业还未意识到内部控制的重要性，对内部控　

６０　制还存有很多误解，认为内部控制就是内部成本　控制、内部资产安全性控制等。这种现状亟需改　变，笔者认为可以从以下几方面抓起。　

１．按现代企业制度要求，建立产权清晰的经　济实体。在市场经济条件下，企业迫切需要建立　以“产权清晰、权责分明、政企分开、管理科学”为　

基本特征的现代企业制度，使企业真正成为独立　自主，自负盈亏的经济实体　因此，只有产权清　晰，企业经营者才有责任建立相应的内部控制制　度，实行科学管理，以保证生产经营活动能够有　

序、健康运行。　２．建立有效的公司治理结构　经济学中公司　治理结构（Ｃｏｒｐｏｒａｔｅ　Ｇｏｖｅｒｎａｎｃｅ）中的“Ｇｏｖｅｒｎａｎｃｅ”　往往是指双向的相互控制关系或制定结构，因此　Ｃｏｒｐｏｒａｔｅ　Ｇｏｖｅｒｎａｎｃｅ应译作“公司控管”或“公司控　管体制”，主要指现代公司制企业在领导管理、激　励、约束方面的制度和原则，它涉及公司所有利益　相关者之间在责、权　利上的划分和相互制衡ｌ４　Ｊ：　

目前，我国公司治理结构由于证券市场不发　达、不完善，股权高度集中，董事会的内部人控制　

明显：根据调查，我国上市的董事会成员中，　１００％为内部董事的公司占有效样本的２２．１％，　

５０％以上为内部董事的公司占有效样本数的７８　２％，董事长和总经理一人兼任的公司占总样本数　的４７．７％，可见，公司董事会很大程度上掌握在　内部人手中。因此，在董事会内部人控制，所有者　与经营者权责不清的情况下，内部控制难以实施。　现代企业制度是符合社会化大生产要求、适　应市场运行的企业制度。按照我国《公司法》和十　五届四中全会“中共中央关于国有企业改革和发　

展重大问题的决定”等文件的有关规定，找国公司　治理结构是：所有者通过法定形式进人企业行使　职能，通过企业的权力机构（股东会）、决策机构　【董事会）、监督机构（监事会）和执行机构（经理　层），保障所有者对企业的最终控制权，形成所有　者、经营者和劳动者之间的激励和制衡机制，并通　过建立科学的领导体制、决策程序和责任制度，使　

相互的权力得到保障、行为受到约束。可见，有效　的公司治理机构是企业内部控制制度建立的基　

础　。

　维普资讯 http://www.cqvip.com ３．建立健全企业内部会计控制制度系统。企　业内部会计制度是现代企业制度的重要组成部　

分，是企业内部控制制度的核心。通过内部会计　制度保障企业查错防弊及时准确、财产安全完整、　

业务活动健康运行、风险控制系统有效、会计资料　真实完整、会计信息及时有用、管理制度健全完　

善、管理效率真实高效、财经法规贯彻执行、经济　效益不断提高、职业道德完善升华，从而促使企业　

经济效益不断提高。　

四、企业内部控制制度的局限性及对策　

企业内部控制制度也有其局限性，归纳起来　主要有以下四方面：　１．从企业内部控制效益方面考虑。经济效益　是企业永恒的主题，因此一个内部控制系统所寻　

求的保证水平有必要根据其成本而定。一般来　说，控制程序实施的成本不能超过风险或错误可　

能造成的损失和浪费，否则再好的控制措施和方　法也将失去其降低成本的意义　２．受制于内部控制人员工作责任　ｔ２，，易造成　

串通舞弊。内部控制中不相容职责的恰当分离可　以避免单独的从事和隐瞒不合规行为提供合理保　证。但是两个或更多的人合伙作弊则可逃避这类