论生物资产会计核算在农业经济中应用程度的调查——以贵州省铜仁市种植和养殖业为例

经济视野２０１３年第０２期Ｅｃｏｎｏｍｉｃ　Ｖｉｓｉｏｎ　经济论坛　

论生物资产会计核算在农业经济中应用程度的调查　

以贵州省铜仁市种植和养殖业为例　

赖剑波田茂礼　

（铜仁职业技术学院经济与管理系５５４３００）　

《企业会计准则第５号一生物资产》于２００６年首次在农业企业中　

提出了“生物资产”这一概念，并在确认、计量、处置、披露等做出了相应　规定。生物资产准则的提出，是适应我国农业经济发展与经济管理的需　

要，更是规范农业这一产业的经济活动和会计核算等信息的需要。然　而，在实际的执行中，由于种种因素的制约，使得生物资产在西部铜仁　

市农业经济中的企业应用显得不足，主要表现在对生物资产的核算上，　

需要各个行业部门进行监管和调整会计管理与核算，以保证生物资产　

的会计核算和管理适合国民经济和社会发展十二个五年规划纲要，符　合《企业会计准则第５号》要求，并与国际经济核算趋同。　

１．农村种养殖业目前财务管理与核算现状　１．１农业企业的制度与改革　农业是国民经济的基础．但是长期以来，我国的农业经济主要还是　

靠家庭式的分散生产、养殖模式．虽然在２０世纪９Ｏ年代国家开始了对　

农业企业改革。如：１９９２年颁布了《农业企业财务制度》、《农业企业会　

计制度》和２０００年发布《企业会计制度》等，以此来满足农业经济中企　业核算和分析的需求。但是基于农业产业的弱质性，比较利益低下和农　

业的外部性，在许多方面都有局限性。随着市场经济的开放，经济的快　

速发展和建设社会主义新农村需要．一些专门从事农业生产的企业组　织不断发展，新型的种植、养殖企业开始凸显，但在财务和会计管理核　

算上．我国先后制定的一系列针对农业企业的法律会计制度已滞后，满　足不了农村经济的发展需要，面对农业企业生产经营这情况的复杂多　

样化，农业生物资产会计如何规范化、科学化、精细化，迫切需要与之相　

适应的农业经济方面法律制度、企业会计准则的出台。　２００７年我国新《企业会计准则第５号一生物资产》的发布与实施，　

标志着农业这一第二产业中特有经济活动的会计管理进入了一个新的　

历史时期，具有重大的现实意义，为财政部制定的《会计改革与发展“十　

二五”规划纲要》打下一个扎实基础。由于西部地区落后，在这个地区的　农业特种养殖的企业中．仍然还沿袭着原来的会计制度来进行核算和　

管理着农林牧渔业等企业。　

１．２．生物资产在农业经济中的作用　生物资产是指与农业生产相关的有生命的动物和植物资产　。从　

其概念上理解是运用在农业、畜牧业、渔业等行业中的资产，是那些具　

有生命的动物和植物。一旦失去生命的动物与植物就不再是生物资产　的概念，而是归属于企业存货资产了。　

生物资产作为企业所拥有的富有生命力和成长性的生产资料，是　人们赖以生存的生活资料，是不可缺少的物质财富，没有农业就没有人　

类的生存和社会发展。“民以食为天”，所以生物资产在农业中所占的比　

重是相当大的。如：苗木、花草、森林、树木、大田作物、鲜活的鸡鸭鱼，存　栏生猪、牛羊等。Ｉｔ　由于用途的不同可划分为：消耗性生物资产、生产性　

生物资产和公益性生物资产。无论怎样划分的生物资产．在农业经济的　

发展中，都必须按照《企业会计准则第５号一生物资产》，从其的确认与　计量、收获与处置、会计信息的披露等进行反映，针对不同性质的生物　

资产进行会计核算与财务管理，以满足企业会计准则对生物资产核算　

与管理的需求。　１．３．铜仁市生物资产会计管理的现状　铜仁地区是一个以农业、畜牧业为主的农业地区，在传统的农业生　

产发展基础上，近年来对农业产业进行了调整，广大经营者用市场经济　的眼光开发生物资产资源，形成“公司＋农户”的产业化生产模式，建立　

了种植业、养殖业等农业生产企业。“十一五”以来，全市新建成种畜场　

５个，其中存栏能繁母猪５００头以上良种猪场２个。在良种猪场中．８５０　头原种猪场１个，存栏７８０头能繁母猪扩繁场１个。存栏能繁母猪１００　头以上良种猪场２个，建成猪改良点９２个、羊改良点２Ｏ个、牛改良点　

７个，累计内推外引良种母猪１００００头以上。新建生猪规模养殖小区　

（场）３３个，年出栏生猪１００００余头；肉牛规模养殖小区（场）６个，年出　栏肉牛１０００头以上；肉羊规模养殖小区（场）２１个，年出栏肉羊２２００　

只以上。发展养猪大户４８０户，年出栏生猪３６０００头；养牛大户２８户，　

年出栏肉牛２８０头，养羊大户１６５户，年出栏肉羊４９５０只。猪、牛、羊规　模养殖出栏比重分别提高到２３．５％、１６％和２６．４２％。新建特种野猪养殖　

场６个，特种竹鼠养殖大户（场）３９个，大鲵养殖户１Ｏ户，吸纳民间资　

本投入特种养殖行业。到２０１０年，全市肉类总产量１．８５万吨，禽蛋产　量１５００吨，牛奶２００吨，渔业产量２５３０吨。　这些经营项目不仅增加了农民的经济收入，而且也为城乡居民提　

供了大量鲜活的农产品。但在生物资产的会计管理核算上，我们认为在　农业经济快速发展中，铜仁市、乡、镇、村的行政组织在实施的《会计准　

则一生物资产》中并不知其含义，更谈不上重视生物资产在农业经济中　

应用，以致于在会计核算与财务管理上出现断裂，是一片空白，成了制　

约生物资产在农业经济发展中所起到规范化管理的重要作用。　

生物资产作为一项资产在会计准则中的提出，是与国民经济发展　需要相一致的，有其发展的战略需要，但是我们的政府、经营管理者、我　

们的财会人员，在农村经济这一块的大田作物、森林、各类养殖业的资　产中，应该如何来管理，运用经济价值来确定其生物资产价值的确认、　

计量、报告，如何去核算生物资产的成本、售价、利润，在我们对铜仁市　整个乡镇、村的农民、专业种植、养殖户的５Ｏ多户调查中．没有一家按　

照企业会计准则对生物资产进行核算与管理的。对生物资产的大多数　

还是个体生产户，经营与管理是分散的，多数还处在家庭作坊式的管理　

现状。　

具我们调查了解，铜｛＿：市生物资产的生产经营在木弄乡、茶点、　

大坪养殖生猪、种猪、菜牛、羊、鸡；马岩、坝黄、谢桥种植大田作物；玉　屏县亚渔乡野猪养殖、渔业养殖：松桃太坪乡的野猪养殖：冷水溪乡　

大鲵珍贵物种养殖，其会计的核算与财务管理，仍然是沿袭于以前的　做法，不论是进货的成本和经营饲养中的发生的各种费用，乃至销售　

过程中的收入费用以及利润的形成分配．都处在家庭作坊式收支核　

算之中，或者是按存货的方式来管理。试以铜仁市养殖业、种植业调　查为例：　

１．３．１铜仁市茶店大坪乡养殖业。生物资产这一概念在整个铜仁地　

区还没有形成一个资产概念，在农民的眼里，鲜活有生命的东西就是农　村的农产品、农副产品，在柴山村，养殖户有２０户，养殖品种：羊２０Ｏ一　

３００只、牛２Ｏ一３Ｏ头、鸡３００只左右、猪５００头．资金来源主要靠政府　

扶持，农民只负责喂养，当出栏出售时，由政府联系或农户自己寻找买　主进行销售，所得资金扣除养殖成本外，作为农户的收入，一部分用于　

再生产的过程，另一部分退出经营．用于其它方面。如果遇到养殖该类　

生物资产发生损失或市场销售价格下跌造成的亏本，农户便会停止生　产经营活动，等待政府再次投资扶持。对他们来说，这种经营模式是被　

动的，缺乏主动性，农户没有把自己作为一个生物资产的经营者和管理　

者，所以也就不会有生物资产的核算和管理。同时在政府的行为中．也　

是把国家对农业投入的项目作为一种简单的分配与发放，不重视后续　的财务管理与经济效益。　

从以上调查过程看，生物资产在农业、畜牧业企业的会计的确认计　

量，根本没有反映出来。平时都是经营者个人管理资金的流水账作业。　

１．３－２铜仁市茅溪镇养殖厂。该民营企业有４００多头肥猪养殖、几　

２９　经；齐祝野２０１３年第０２期　Ｅｃｏｎｏｍｉｃ　Ｖｉｓｉｏｎ　经济论坛　

十头种猪，实施圈养，有两名工人负责喂养，主要原料是米糠，其成本较　

低，原因是该企业有一个大米加Ｔ厂，其生物资产一猪养殖是依附大米　加工厂提供生产资料而发展。但在会计核算上，无正规的会计核算与财　

务管理，养殖户没有建账更不做成本核算与财务分析，纯粹属于家庭作　

坊式的原始管理。在调查了解中，养殖户的各项费用支出，都是与加１＝　

厂的整个经营资金相联系的．其支出、收入也是以家庭存款账来体现经　营资金。他们认为养殖与大米加工是同一的经营概念．产出的都是存　

货、农产品之类的。　

１．３－３玉屏县亚鱼乡野猪养殖与渔业养殖。该养殖厂的名字是贵州　大龙泉源特种生态养殖有限公司．聘有会计１人。出纳是由经营负责人　

自己管理，有ｌ１００多头肥猪、种猪，有水库一个，主要养殖草鱼、鲫鱼、　

鲤鱼、花鲢等鱼种，每年销售量在２万公斤以上，聘请工人３人负责喂　养。虽然是公司名称，但管理上却是松散型的。财务制度不健全，虽然是　

特种生态养殖业。但经营管理者的经济理财的理念还停留在以前经营　

模式上，一切由负责人说了算。　１．３．４松桃县冷水溪乡大鲵养殖．是以大自然提供的冷河水为资源　

进行人工放养。其资金来源依靠国家项目资金投入．由当地乡政府进行　

管理，对大鲵饲养成本主要在购买鲵苗上，后续养殖管理成本不大．主　

要是在对门前冷河水的管理上，产品为消耗性生物资产。由于大鲵养殖　期较长，经济效益在短时期内无法显示出来，这也带来财务管理上的无　

账务可做，无事可管。经营饲养者、经营管理者、政府投资人，也不知道　

这种投人是生物资产的管理，只知道是农业产品，农民自己来做。　

由于农业活动中生物资产的特殊性，农业会计存在很多复杂的个　性化问题。口】虽然对生物资产计量采用历史成本，但在执行中也不严　

格，加之种养殖的经营管理多在广阔的农村大地上，农民的传统保守思　想和没有现代经商的理念，致使确认生物资产的核算管理还没有在西　

部武陵山区的铜仁得到落实。经营养殖户的财务停留于流水账的做法　

和管理，有限公司还是按照企业农产品来管理核算。　’　从以上调查分析，在这些养殖户＋公司里，都没有严格按照财务会　

计制度的规定设置使用会计科目进行生物资产的确认、计量、报告。不　

配备专业会计人员进行账务处理。也不委托农村经济管理机构、代理机　

构代理记账，而采用由承包者、经营者、负责人自己登记记账或做简单　“流水账”．年终更没有资产负债表报表、利润表可言，存在很大的随意　

性，更谈不上执行《企业会计准则》，账务也就无法公开了。在年终分红　

利时由于没有详细的账务记录而发生争执纠纷．产生种种矛盾．不利于　调动经营者的积极性。笔者认为，在２ｌ世纪经济全球化的时代，在国家　

提出建设社会主义新农村的新形势下，重视生物资产在农村经济中的　

应用和加强财务管理与会计核算刻不容缓．它关系到农村经济健康持　

续发展．农民收入增长和新农村建设的需要。＿３＿　２．改进生物资产在农业经济中的核算与管理　

影响会计准则一生物资产的执行的因素是错综复杂的．有其会计　准则本身的制定与解释，执行准则的制度环境，也有公司、经营户特征　

及治理层面的因素（如规模、杠杆、成长性、所有权结构等）。　制度环境　

作为影响准则执行的外部因素，不可忽视。鉴于生物资产是具有生命特　征资产，其最大特点是能生物转化的特性，以及西部地区农业经济的滞　

后，使生物资产在会计核算与财务管理上是与现行《企业会计准则一生　

物资产》相脱节，会计准则是一种人为制定的秩序，是多因素影响下制　

度变迁的结果，若法律、经济等制度环境不同，企业会计准则执行过程　及效果也必定不同。