中级会计职称 《中级会计实务》 于德惠 专题班 借款费用的确认、计量和记录.ppt

第十四章借款费用一、本章概述（一）内容提要借款费用是指因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。

符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。

这里所指的是''相当长时间”应当是指为资产的购建或者生产所必要的时间，通常为一年以上（含一年）o应予资本化的借款既包括专门借款也包括一般借款。

考生应知晓借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本化的条件，并掌握借款的借款利息、折价或溢价的摊销、外币借款汇兑差额和辅助费用在资本化期间的会计处理。

二、知识点精讲14.1借款费用概述（一）借款费用的范围1.实际利息费用（1）银行借款利息（2）公司债的实际利息=公司债的票面利息+/一折、溢价摊销2.汇兑差额3.辅助费用实际利息费用包括：银行借款利息公司债的实际利率=公司票面利息士折、溢价摊销教材这里将银行借款利息和公司票面利息统一称为借款利息o将折价和溢价的摊销单独表示。

【例14—1】某企业发生了借款手续费10万元，发行公司债券佣金1 000万元。

发行公司股票佣金2 000万元，借款利息200万元。

解析：其中，借款手续费10万元、发行公司债券佣金1 000万元和借款利息200万元均属于借款费用。

但是，发行公司股票属于公司股权性融资性质，不属于借款范畴，相应地，所发生的佣金也不属于借款费用范畴，不应作为借款费用进行会计处理。

（二）借款的范围借款包括专门借款和一般借款。

（三）符合资本化条件的资产符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。

这里所指的是“相当长时间" 是指为资产的购建或者生产所必要的时间，通常为一年以上（含一年）。

【要点提示】掌握借款费用的内容及符合资本化条件的资产类别。

【例14—2】ABC公司于20x7年1月1日起，用银行借款开工建设一幢简易厂房，厂房于当年2月15日完工，达到预定可使用状态。

第二节借款费用【考点】借款费用（★★★）（一）借款费用的范围借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

承租人确认的融资租赁发生的融资费用属于借款费用。

（1）折价或者溢价的摊销，也就是“利息调整”明细科目的摊销额，应计入利息费用。

（2）辅助费用，是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金等交易费用，本质上也属于“利息调整”明细科目的构成。

借：银行存款贷：应付债券——本金、利息调整等（3）因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率出现差异，从而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额所产生的影响金额。

（4）对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。

【提示】权益性融资不属于借款，其融资费用冲减股本溢价。

借：银行存款贷：股本资本公积——股本溢价【例10-3】某企业发生了借款手续费100 000元，发行公司债券佣金10 000 000元，发行公司股票佣金20 000 000元，借款利息2 000 000元。

其中借款手续费100 000元、发行公司债券佣金10 000 000元和借款利息2 000 000元均属于借款费用，发行公司股票属于公司权益性融资，所发生的佣金应当冲减溢价，不属于借款费用范畴，不应按照《企业会计准则第17号——借款费用》进行会计处理。

【例题·单选题】（2016年）企业发生的下列各项融资费用中，不属于借款费用的是（）。

A.股票发行费用B.长期借款的手续费C.外币借款的汇兑差额D.溢价发行债券的利息调整摊销额【答案】A【解析】借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

股票发行费用不属于借款费用。

【例题·多选题】（2014年）下列各项中，属于借款费用的有（）。

A.银行借款的利息B.债券溢价的摊销C.债券折价的摊销D.发行股票的手续费【答案】ABC【解析】发行股票的手续费，是权益性融资费用，不属于借款费用。

《中级会计实务》借款费用在中级会计实务的学习中，借款费用是一个较为重要的知识点。

它不仅在理论上具有一定的复杂性，而且在实际的会计处理中也常常让学习者感到困惑。

接下来，咱们就一起深入了解一下借款费用的相关内容。

首先，咱们得明白啥是借款费用。

简单来说，借款费用就是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

那为啥要专门研究借款费用呢？这是因为它对企业的财务状况和经营成果有着重要的影响。

准确地核算和披露借款费用，能够让财务报表使用者更清楚地了解企业的资金成本和财务风险。

借款费用的确认原则主要有两个：一是要符合资本化的条件，二是不符合资本化条件的要费用化。

先来说说资本化的条件。

当企业的借款费用同时满足以下三个条件时，就应当资本化，计入相关资产的成本：资产支出已经发生；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

资产支出包括支付现金、转移非现金资产和承担带息债务形式所发生的支出。

比如说，企业用现金购买工程用物资，或者将自己生产的产品用于工程项目，又或者为了建造资产而承担了带息债务，这些都属于资产支出。

借款费用已经发生，很好理解，就是企业已经发生了因借入资金而产生的利息、折价或溢价的摊销等费用。

至于为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始，这个就得根据具体情况判断了。

比如说，主体设备的安装工作已经开始，或者厂房的实际建造工作已经开始，都可以认为是相关活动已经开始。

那不符合资本化条件的借款费用呢？就得费用化，计入当期损益。

比如说，在资产的购建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过 3 个月的，应当暂停借款费用的资本化，将这段时间内的借款费用计入当期损益。

再来说说借款费用的计量。

借款利息的资本化金额应当按照以下公式计算：专门借款利息资本化金额＝专门借款当期实际发生的利息费用尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益一般借款利息资本化金额＝累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数 ×所占用一般借款的资本化率这里的资产支出加权平均数要根据每笔资产支出金额和占用天数来计算，资本化率则要根据一般借款的加权平均利率来确定。

第十章借款费用本章历年考点分析本章阐述长期负债和借款费用的确认、计量和记录等内容。

近三年考试题型为单项选择题、多项选择题、判断题和计算题，分数较高，从近三年出题情况看，本章内容比较重要。

【提示】2023年考试注意计算分析题。

【说明】本章涉及概念源自《企业会计准则-基本准则》《企业会计准则第17号-借款费用》《增值税暂行条例》。

考点年份1.资本化期间的确定2011年单选、2011年多选、2010年单选、2013年单选2.专门借款、一般借款等利息资本化金额的确定2022年计算题、2022年单选题、2021年单选题、2021年计算题、2020年计算题、2020年判断题、2019年计算题、2018年计算分析题、2012年综合题部分、2019年判断题、2010年判断2023年大纲主要变化闲置资金取得收益处理，其他基本无变化。

本章解题思路点拨及实战演练名师点拨一、借款费用的范围一、借款费用的范围借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。

项目是否属于借款费用1.利息费用√2.企业发行债券或取得借款的相关费用的摊销√3.分期付款购买无形资产“未确认融资费用”的摊销√4.分期付款购买固定资产发生的“未确认融资费用”的摊销√5.企业发行债券的折价或者溢价的摊销√6.外币借款的汇兑差额√7.发行股票的费用×8.发行债券的折价或溢价×9.未确认融资费用×【提示】发行公司股票属于公司权益性融资，所发生的佣金应当冲减溢价，不属于借款费用范畴。

【实战演练】【例题1-1•单选题】（★★★）下列各项中，不属于借款费用的是（）。

A.银行借款的利息B.未确认融资费用的摊销C.债券折价的摊销D.发行股票的手续费【答案】D【解析】发行公司股票属于公司权益性融资，所发生的佣金应当冲减溢价，不属于借款费用范畴。

【例题1-2•多选题】（★★★）下列各项中，属于借款费用的有（）。

A.银行借款的利息B.债券溢价的摊销C.债券折价的摊销D.发行股票的手续费【答案】ABC【解析】借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

中级会计师考试科目《中级会计实务》强化预习：借款费用会计职称考试《中级会计实务》第十一章长期负债及借款费用知识点三借款费用一、借款费用的范围借款费用＝借款利息（含溢折价摊销）＋辅助费用＋外币借款汇兑差额注：教材所说的“借款利息”，是指票面利息，包含溢折价摊销额，其实就是实际利息。

确定资本化利息时，要按实际利息来计算。

股票发行费用不是借款费用。

二、借款费用的确认（一）确认原则借款费用确认的处理有两种：一种是费用化，计入财务费用；另一种是资本化，计入资产成本。

只有符合资本化条件的资产发生的借款费用，才有可能资本化。

符合资本化条件的资产，是指购建期1年以上的固定资产、投资性房地产、存货、建造合同成本和开发支出等资产。

存货是指在建的房地产开发产品、大型机器设备等。

（二）借款费用资本化的范围借款包括专门借款和一般借款。

专门借款就是指定了用途的借款，比如专门用于购建某项固定资产的借款；一般借款是没有指定用途的借款。

购建资产占用的专门借款和一般借款，其借款费用都应该资本化。

（三）资本化期间的确定只有资本化期间的借款费用才允许资本化。

1.借款费用开始资本化的时点借款费用开始资本化的三个条件：第一，资产支出已经发生；第二，借款费用已经发生；第三，建造活动已经开始。

2.借款费用暂停资本化的时间建造活动非正常中断连续超过3个月的，应当暂停资本化。

正常中断是建造的必要程序，没有个体差别。

3.借款费用停止资本化的时点资产达到预定可使用状态时（或达到预定可销售状态时），应当停止资本化。

达到的迹象：（1）实体建造工作已经完成。

（2）建造的资产与预定相符。

（3）资产支出不再发生。

所建造资产的各部分分别完工，且每部分独立于其他部分可供使用（或出售），则应停止该部分的资本化。

三、借款费用的计量借款费用包含借款利息（含溢折价摊销）、辅助费用和外币借款汇兑差额等三项内容。

（一）借款利息资本化金额的确定借款利息资本化金额的确定，应区分资金来源。

借款费⽤ 话说中级会计实务是中级考试最难的⼀门，那究竟难在哪⾥呢？本⼈以为难在难以理解。

难在教材⽐较枯燥⽆味。

倘若以理解知识的⾓度或者是考⽣的⾓度来看待这个资产，摆脱客观介绍的⼝⽓，那么知识点就不会近在眼前却⼜远在天边。

所以本连载希望能以考⽣的理解的⾓度说说教材中的知识点，帮助⼤家先理解后记忆，学习变的更轻松。

⼀般借款资本化率 资本化率其实就是借⼊的多笔款项的平均利率，也就是说这个资⾦你⽤在其他⽅⾯就是利率，⽤在⼯程上就叫做资本化率。

很多同学因为这个资本化率新名字搞的晕头转向，以为是什么新鲜玩意，其实根本不是。

为什么⽤在⼯程上的时候就要计算⼀下平均利率呢？⼀⽅⾯是因为不知道是⽤了哪笔款项，会计部门说是，税务部门说不是，到时候吵起来可不太好。

因为资产⼊账价值问题不仅影响到会计核算，也影响税务核算。

会计上谨慎原则要你谨慎确认资产，那么会计⼈就想按照最低利率计算；税法上肯定是希望当期多收点税上来，那么希望你资产确认的越多越好，因为当期计⼊损益的利息就少了，所以税务部门就千⽅百计希望你按照⾼的利率计算。

双⽅肯定是要纠缠不清的，所以会计准则为了解决上述“婆媳⽭盾”，想出了个折中的处理⽅法，那就计算⼀下资本化率吧，也就是平均利率。

计算资本化率的时候需要注意：资本化率计算的时候和⼯程⼀点关系都没有，为什么？因为你计算的时候不知道⼯程要占⽤多少，什么时候占⽤，资本化率和在建⼯程⼀点关系都没有，两者进⽔不犯河⽔。

所以抛开⼯程就看⼀般借款，平均利率怎么计算？应该=利息/本⾦，当然计算利率要有⼀个期限，⼀般就是⼀年。

那么公式中的“利息”就是在这⼀年中这⼏笔⼀般借款（⼀般是长期借款了）产⽣的所有利息，你⽀付给银⾏多少利息，这⾥就写上多少利息；公式中的“本⾦”指的是这⼀年中所有借款的本⾦。

听起来很容易理解，怎么计算起来就难了呢？原因还有第⼆点：加权的问题。

所谓加权就是说你实际上在这⼀年呆了多长时间，表明你这个款项有多重要，肯定呆的时间越长就越重要，也就是所谓的权重越⼤。

中级会计师考试辅导《中级会计实务》第十一章第二节讲义2借款费用的计量三、借款费用的计量（一）借款利息资本化金额的确定注意：区分专门借款和一般借款在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：1.为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。

专门借款资本化金额＝资本化期间内专门借款总的利息－资本化期间内的闲置资金的投资收益或利息收入假定不考虑非资本化期间的借款费用和闲置资金利息收入/投资收益，则一般分录为：借：在建工程（第三步）银行存款/应收利息（第二步）贷：应付利息（第一步）2.占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。

第一步，算出总的应付利息；第二步，根据公式算出资本化金额；第三步，倒挤财务费用。

资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

有关计算公式如下：一般借款利息费用资本化金额＝累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率累计资产支出加权平均数＝Σ（每笔资产支出金额×每笔资产支出在当期所占用的天数/当期天数）所占用一般借款的资本化率＝所占用一般借款加权平均利率＝所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数举例：比如1月1日支出100万元，2月1日支出50万元，3月1日支出60万元，计算累计支出加权平均数。

3.在资本化期间，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。

借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。

【例题14·计算题】ABC公司于2×10年1月1日正式动工兴建一幢厂房，工期预计为1年零6个月。

建造合同收入的确认、计量和记录主讲老师：于德惠《中级会计实务》专题讲座建造合同收入的确认、计量和记录本专题内容导读一、建造合同的确认一、建造合同的确认一、建造合同的确认二、建造合同收入和合同费用的确认和计量二、建造合同收入和合同费用的确认和计量（一）建造合同收入和成本的构成（一）建造合同收入和成本的构成二、建造合同收入和合同费用的确认和计量（二）建造合同收入和费用的确认和计量二、建造合同收入和合同费用的确认和计量（二）建造合同收入和费用的确认和计量建造合同收入和费用计量学习效果检测资料：（多项选择题）（2006年考试题）下列有关建造合同的会计处理，正确的有（）。

A.建造合同结果能够可靠估计的，采用完工百分比法确认合同收入和合同费用B.建造合同结果不能可靠估计且合同成本不能收回的，按合同成本确认合同收入C.建造合同结果不能可靠估计且合同成本能够收回的，按合同成本确认合同收入D.建造合同结果不能可靠估计且合同成本不能收回的，合同成本在发生时计入费用•建造合同收入和费用计量学习效果检测例题分析本题考核点：建造合同收入计量原则。

本题答案：ACD本题解析：在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。

如果建造合同的结果不能可靠地估计，应区别以下两种情况进行会计处理：（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

（2）合同成本不可能收回的，应在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。

选项B, 建造合同结果不能可靠估计且合同成本不能收回的, 不能确认合同收入。

•三、建造合同完工百分比法的运用（一）计算合同完工进度•三、建造合同完工百分比法的运用（二）计算本期应确认的合同收入、毛利、费用•建造合同收入构成和计量学习效果检测资料：（单项选择题）（2006年考试题）2004年1月1日，乙建筑公司与客户签订一项固定造价建造合同，承建一幢办公楼，预计2005年6月30日完工；合同总金额为16 000万元，预计合同总成本为14 000万元。

第九章职工薪酬、第十章借款费用的范围、确认、专门借款资本化金额的确定二、短期带薪缺勤的确认和计量短期带薪缺勤应当根据其性质及其职工享有的权利，分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤。

企业应当对累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤分别进行会计处理。

带薪缺勤属于长期带薪缺勤的，企业应当作为其他长期职工福利处理。

（一）累积带薪缺勤累积带薪缺勤，是指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。

企业应当在职工提供了服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。

对于未行使的累积带薪缺勤权利，职工在离开企业时能够获得现金支付的，企业应当确认企业必须支付的、职工全部累积未使用权利的金额。

企业应当根据资产负债表日因累积未使用权利而导致的预期支付的追加金额，作为累积带薪缺勤费用进行预计。

【例3】乙公司共有1 000名职工，从2021年1月1日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。

该制度规定，每个职工每年可享受5个工作日带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个日历年度，超过1年未使用的权利作废；职工休年休假时，首先使用当年可享受的权利，不足部分再从上年结转的带薪年休假中扣除；职工离开公司时，对未使用的累积带薪年休假无权获得现金支付。

2021年12月31日，每个职工当年平均未使用带薪年休假为2天。

乙公司预计2022年有950名职工将享受不超过5天的带薪年休假，剩余50名职工每人将平均享受6.5天年休假，假定这50名职工全部为总部管理人员，该公司平均每名职工每个工作日工资为400元。

根据上述资料，乙公司职工2021年已休带薪年休假的，由于在休假期间照发工资，因此相应的薪酬已经计入公司每月确认的职工薪酬金额中。

与此同时，公司还需要预计职工2021年享有但尚未使用的、预期将在下一年度使用的累积带薪缺勤，并计入当期损益或者相关资产成本。

在本例中，乙公司在2021年12月31日预计由于职工累积未使用的带薪年休假权利而导致预期将支付的工资负债为75天（50×1.5）的年休假工资金额30 000元（75×400）。