第二十二章 审计业务对独立性的要求-独立性的概念框架

第六章审计、审阅和其他鉴证业务对独立性的要求本章旨在讨论注册会计师执行审计业务时的独立性要求，以及注册会计师如何运用职业道德概念框架，以达到和保持独立性。

本章所称审计、审计项目组、审计业务、审计客户和审计报告，也包括审阅、审阅项目组、审阅业务、审阅客户和审阅报告以及其他鉴证业务、项目组、客户和报告。

除非特别说明，本章所称会计师事务所包括网络事务所。

对客观原则的遵循要求审计项目组成员、会计师事务所、网络事务所与审计客户保持独立。

在执行审计业务时，审计项目组成员、会计师事务所、网络事务所应当维护社会公众利益，独立于审计客户。

第一节基本要求一、独立性的概念框架注册会计师在应用立性概念框架时应当运用职业判断。

独立性概念框架要求注册会计师采取下列措施：（1）独识别对独立性的威胁；（2）评价已识别威胁的重要程度；（3）必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。

如果未能采取有效防范措施消除威胁或将其降至可接受水平，注册会计师应当消除产生威胁的情形或关系，或者拒绝接受审计业务委托或解除审计业务约定。

评价对独立性的威胁涉及各种不同的情形，因此注册会计师无法界定对独立性产生威胁的所有情形并具体规定应采取的适当措施。

会计师事务所和审计项目组应当运用独立性概念框架方法识别、评价和应对这些情形对独立性的威胁。

独立性概念框架适用于注册会计师应对威胁职业道德基本原则的各种情形，其目的在于防止注册会计师认为只要职业道德守则未明确禁止的情形就是允许的。

在确定是否接受或保持一项业务，或某一特定人员可否作为审计项目组成员时，会计师事务所应当识别和评价各种对独立性的威胁。

如果威胁的重要程度超出可接受水平，在决定是否接受一项业务或某一特定人员可否作为审计项目组成员时，会计师事务所应当确定防范措施能否消除这些威胁或将其降至可接受水平；在决定是否保持一项业务时，会计师事务所应当确定现有的防范措施对于消除这些威胁或将其降至和接受水平是否仍然有效，或是否需要采取其他防范措施，或终止该项业务。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第二十二章　审计业务对独立性的要求知识点：家庭和私人关系——自身利益、密切关系、外在压力的不利影响● 详细描述：（一）审计项目组成员的主要近亲属处在重要职位 如果审计项目组成员的主要近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，或者在业务期间或财务报表涵盖的期间曾担任上述职务，只有把该成员调离审计项目组，才能将对独立性的不利影响降至可接受的低水平。

（二）审计项目组成员的主要近亲属可以对财务报表施加重大影响 如果审计项目组成员的主要近亲属在审计客户中所处职位能够对客户的财务状况、经营成果和现金流量施加重大影响，将对独立性产生不利影响。

防范措施主要包括： 1.将该成员调离审计项目组； 2.合理安排审计项目组成员的职责，使该成员的工作不涉及其主要近亲属的职责范围。

（三）审计项目组的成员与审计客户重要职位的人员具有密切关系 如果审计项目组成员与审计客户的重要职位的人员（董事、高级管理人员或特定员工）存在密切关系，将对独立性产生不利影响。

防范措施主要包括： 1.将该成员调离审计项目组； 2.合理安排该成员的职责，使其工作不涉及与之存在密切关系的员工的职责范围。

家庭和私人关系的情形对独立性的影响【举例】丙公司系甲公司（审计客户）的母公司，甲公司审计项目组成员C的妻子在丙公司担任财务总监。

例题：1.会计师事务所为审计客户提供人员招聘服务，可能因自身利益、密切关系或外在压力产生不利影响。

会计师事务所不得为其公众利益实体的审计客户提供的招聘服务有（）。

A.寻找拟招聘董事的候选人B.从候选人中挑选出适合高级管理人员相应职位的人员C.从候选人中挑选出所处职位能够对客户会计记录或被审计财务报表的编制施加重大影响的高级管理人员D.对可能录用的候选人的证明文件进行核査正确答案：A,B,C,D解析：如果属于公众利益实体的审计客户拟招聘董亊、高级管理人员，或所处职位能够对客户会计记录或被审计财务报表的编制施加重大影响的高级管理人员，会计师亊务所不得提供下列招聘服务，包括：（1)寻找候选人，或从候选人中挑选出适合相应职位的人员；(2)对可能录用的候选人的证明文件进行核查。

注册会计师审计业务对独立性的要求在当今复杂的商业世界中，注册会计师的审计业务扮演着至关重要的角色。

审计的目的是为了提供独立、客观和可靠的意见，以增强财务报表的可信度，为投资者、债权人及其他利益相关者提供决策依据。

而独立性，作为审计业务的基石，更是确保审计质量和公信力的关键所在。

独立性意味着注册会计师在执行审计业务时，应当在实质上和形式上都保持独立，不受任何可能影响其公正判断和客观意见的因素干扰。

从实质上看，注册会计师需要秉持公正、无偏的态度，以客观事实为依据，不受个人情感、利益关系或外界压力的左右。

形式上的独立则要求在外界看来，注册会计师与被审计单位之间不存在可能导致公众对其独立性产生怀疑的关系。

首先，经济利益是影响注册会计师独立性的重要因素之一。

如果注册会计师或其所在的会计师事务所在被审计单位拥有直接或间接的经济利益，比如持有被审计单位的股票、从被审计单位获取高额的审计费用以外的报酬等，就很可能为了维护自身的经济利益而做出不公正的审计判断。

例如，若注册会计师持有被审计单位大量股票，可能会潜意识地希望被审计单位的财务状况表现良好，从而影响对一些财务问题的严格审查。

其次，关联关系也会对独立性构成威胁。

如果注册会计师与被审计单位的管理层、治理层存在密切的家庭关系、雇佣关系或者商业合作关系，那么在审计过程中就可能难以保持客观公正。

比如，注册会计师的亲属在被审计单位担任高级管理职务，注册会计师可能会因为亲情因素而在审计中有所偏袒。

再者，外界压力也可能影响注册会计师的独立性。

这种压力可能来自被审计单位的管理层，他们可能试图通过威胁、利诱等手段影响审计意见。

例如，被审计单位可能暗示，如果注册会计师出具不利的审计报告，将会失去未来的审计业务合作机会，或者面临法律诉讼等威胁。

同时，来自社会公众、政府监管部门等的过高期望和压力，也可能使注册会计师在某些情况下偏离独立原则。

为了保证注册会计师在审计业务中的独立性，相关的法律法规和职业准则都做出了明确的规定和要求。

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审计
第二十二章　审计业务对独立性的要求
知识点：或有收费
● 详细描述：
如果一项收费是由法院或政府有关部门规定的，则该项收费不被视为或有收费。

（一）对审计的影响
会计师事务所在提供审计服务时，以直接或间接形式取得或有收费，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降至可接受的低水平。

会计师事务所不得采用这种收费安排。

（二）对非鉴证服务的影响
会计师事务所在向审计客户提供非鉴证服务时，如果出现下列情况之一，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降至可接受的低水平，会计师事务所不得采用这种收费安排：
1.非鉴证服务的或有收费由对财务报表发表审计意见的会计师
事务所取得，并且对其影响重大或预期影响重大；
2.网络事务所参与大部分审计工作，非鉴证服务的或有收费由该网
络事务所取得，并且对其影响重大或预期影响重大；
3.非鉴证服务的结果以及由此收取的费用金额，取决于未来或当期
与财务报表重大金额审计相关的判断。

例题：。

第二十一章：职业道德基本原则和概念框架第二十二章：审计业务对独立性的要求姓名班级成绩（考试时间90分钟，满分100分）题号一二三四总分得分一、单项选择题（每小题 3分，共 30分）题号 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10答案1、下列各项中，属于注册会计师违反职业道德规范的是（）A、注册会计师按照业务约定和专业准则的要求完成委托任务B、注册会计师对审计过程中熟知的商业秘密应当保密，并不得利用其为自己或他人谋利C、除有关法规允许的情形外，会计师事务所不得以或有收费形式为客户提供各种鉴证服务D、注册会计师可以对其能力进行广告宣传，但不得诋毁同事2、下列不会因外在压力对职业道德产生不利影响的是（）A、项目组成员A注册会计师除非同意被审计单位的不恰当会计处理，否则将影响晋升B、会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁C、审计客户声称将起诉会计师事务所D、会计师事务所为审计客户推介其股票3、以下选项中，甲注册会计师在执行审计业务时，不会对职业道德产生不利影响的情形是（）A、在审计期间，被审计单位赠与甲注册会计师一块金表作为圣诞礼物B、甲注册会计师利用了被审计单位的内部信息购买其股票赚取了10万元的收益C、甲注册会计师早餐在被审计单位食堂免费食用D、甲注册会计师接受了被审计单位介绍的客户并支付了介绍费4、以下针对独立性的说法中不正确的是( )A、实质上的独立性是一种内心状态，它要求注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度B、形式上的独立性是一种外在表现，它会使一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公正原则或职业怀疑态度C、如果注册会计师对于违反独立性的情形无法采取适当的防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平，应当拒绝接受审计业务委托D、在运用独立性概念框架时，注册会计师应当严格按照独立性要求执行，不能运用职业判断5、以下情形不属于网络事务所的是（）A、甲会计师事务所公司共享所有权、控制权B、甲与乙两家会计师事务所通过合作，共享收益、共担成本C、甲与乙两家会计师事务所通过合作共享统一的质量控制政策和程序D、甲与乙两家会计师事务所共享的资源仅限于共同的审计手册或审计方法6、以下不属于公众利益实体的是（）A、上市公司B、个体工商户C、保险公司D、大型非上市金融企业7、乙会计师事务所自2012年3月5日起为甲公司2011年度财务报表实施审计工作，财务报表涵盖时间是2011年1月1日至12月31日。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第二十二章　审计业务对独立性的要求知识点： 商业关系——自身利益、外在压力的不利影响● 详细描述：（一）商业关系的种类及防范措施 会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属与审计客户或其高级管理人员之间，由于商务关系或共同的经济利益而存在密切的商业关系，可能因自身利益或外在压力产生严重的不利影响。

会计师事务所不得介入此类商业关系；如果存在此类商业关系，应当予以终止。

如果此类商业关系涉及审计项目组成员，会计师事务所应当将该成员调离审计项目组。

（二）与审计客户或利益相关者一同在某股东人数有限的实体中拥有利益 如果会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属，在某股东人数有限的实体中拥有经济利益，而审计客户或其董事、高级管理人员也在该实体拥有经济利益，在同时满足下列条件时，这种商业关系不会对独立性产生不利影响： 1.这种商业关系对于会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属以及审计客户均不重要； 2.该经济利益对一个或几个投资者并不重大； 3.该经济利益不能使一个或几个投资者控制该实体。

商业关系的种类对独立性的影响【举例】ABC会计师事务所在对甲公司2012年财务报表审计。

项目合伙人A注册会计师和甲公司的董事是同学，两人在大学至今一直共同投资开设一家餐厅，该投资对双方均不重大。

（三）从审计客户购买商品或服务 会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属从审计客户购买商品或服务，如果按照正常的商业程序公平交易，通常不会对独立性产生不利影响。

如果交易性质特殊或金额较大，可能因自身利益产生不利影响。

【举例】ABC会计师事务所在对甲公司2012年财务报表审计。

经甲公司总经理批准，审计项目组成员可以按成本价购买甲公司的产品，每人限购2000元。

例题：1.如果审计项目组成员的主要近亲属与审计客户某钱人员之间存在商业关系，则可能因自身利益或外在压力产生严重的不利影响。

这些商业关系不包括（）。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第二十二章　审计业务对独立性的要求知识点：前任成员加入属于公众利益实体的审计客户● 定义：原在事务所工作，现任职于客户● 详细描述：（一）关键审计合伙人加入审计客户担任重要职位——因密切关系、外在压力的不利影响 如果某一关键审计合伙人加入属于公众利益实体的审计客户，担任董事、高级管理人员或特定员工，将因密切关系或外在压力产生不利影响。

除非该合伙人不再担任关键审计合伙人后，该公众利益实体发布了已审计财务报表，其涵盖期间不少于十二个月，并且该合伙人不是该财务报表的审计项目组成员，否则独立性将视为受到损害。

（二）前任高级合伙人加入审计客户担任重要职位——外在压力的不利影响 如果会计师事务所前任高级合伙人（或管理合伙人，或同等职位的人员）加入属于公众利益实体的审计客户，担任董事、高级管理人员或特定员工，将因外在压力产生不利影响。

除非该高级合伙人离职已超过十二个月，否则独立性将被视为受到损害。

（三）因企业合并原因导致前任成员（关键审计合伙人）加入审计客户担任重要职位 如果由于企业合并的原因，会计师事务所前任关键审计合伙人担任属于公众利益实体的审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，在同时满足下列条件时，不被视为独立性受到损害： 1.当前任关键审计合伙人接受该职务时，并未预料到会发生企业合并；2.前任关键审计合伙人在会计师事务所中应得的报酬或福利都已全额支付（除非报酬或福利是按照预先确定的固定金额支付的，并且未付金额对会计师事务所不重要）；3.前任关键审计合伙人未继续参与，或在外界看来未参与会计师事务所的经营活动或专业活动； 4.已就前任关键审计合伙人在审计客户中的职位与治理层讨论。

【举例】ABC会计师事务所负责审计甲公司20×8年度财务报表，ABC会计师事务所原行政部经理E于20×5年10月离开事务所，担任甲公司办公室主任。

这种情况不对独立性产生不利影响。

第二十二章审计业务对独立性的要求一、基本要求1、独立性的概念框架独立性的内涵：实质上的独立性（内心状态）、形式上的独立性（外在表现）。

独立性概念框架用以指导注册会计师：识别对独立性的不利影响；评价不利影响的严重程度；必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

2、网络与网络事务所如某一事务所属于一个网络事务所，应当与网络中其他事务所的审计客户保持独立。

网络的6个判定特征：●如果联合体在各实体之间共享收益或分担成本，应被视为网络。

例外：分担的成本不重要（开发方法、编制手册、提供培训等）、一次性提供服务。

●如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享所有权、控制权或管理权[事务所及其所有分所]，应被视为网络。

这种网络关系可能通过合同或其他方式实现。

●如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享统一的质量控制政策和程序[与经营相关]，应被视为网络。

●如果联合体各实体之间共享同一经营战略，即实体之间通过协议实现共同的战略目标，应被视为网络。

例外：仅以联合方式应邀提供专业服务●如果各实体之间使用同一品牌，包括共同的名称和标志，应被视为网络。

●如果一个联合体在各实体之间共享“重要的”专业资源，应被视为网络。

3、关联实体上市公司的关联实体是指下列任一实体，非上市公司的关联实体仅包括下列第3点：●能够对客户施加直接或间接控制的实体，并且审计客户对该实体重要；●该实体对审计客户具有重大影响，在审计客户内拥有直接经济利益，利益对该实体重要●审计客户能够直接或间接控制的实体[无论实体对审计客户是否重要]；●审计客户拥有其直接经济利益的实体，并且审计客户能够对该实体施加重大影响，在实体内的经济利益对审计客户重要●与客户处于同一控制下的实体，并且该实体和审计客户对其控制方均重要4、公众利益实体5、业务期间[独立期间]会计师事务所与注册会计师应当在报表期间和业务期间独立于审计客户。

报表期间：被审计年度。

业务期间：自审计项目组开始执行审计业务之日起，至出具审计报告之日止。

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审计
第二十二章　审计业务对独立性的要求
知识点：关联实体
● 详细描述：
关联实体是指与客户存在下列任一关系的实体：
【举例】甲公司聘请ABC会计师事务所审计其2013年的财务报表，甲公司是上市公司乙公司的重要子公司。

乙公司不是ABC会计师事务所的审计客户。

审计项目组成员A的妻子在乙公司担任公关部经理而获得乙公司股票期权。

例题：
1.关于上市公司关联实体，以下陈述中，恰当的有（）。

A.能够对客户施加直接控制，且客户对该实体重要则属于关联实体
B.受到客户直接控制的实体属于关联实体
C.在客户内拥有直接经济利益的实体，且该实体对客户能够施加重大影响，在客户内的经济利益对实体重要则属于关联实体
D.与客户处于同一控制下的实体，且该实体和客户对其控制方都很重要则属于关联实体正确答案：A,B,C,D
关系
实体（对实体或客户重要）举例（B审计为客户）控制能够对客户施加直接
或间接控制的实体
A投资B——A和B为关联实体受到客户直接或间接
控制的实体
B投资C——B和C为关联实体与客户处于同一控制
下的实体
A投资B和C——B和C为关联实体利益
在客户内拥有直接经
济利益的实体
A是B的原料供应商客户（或受到客户直
接或间接控制的实体
）拥有其直接经济利
益的实体B是C的原料供应商
解析：选项ABCD的情形都属于关联实体。

第八编职业道德——第二十二章职业道德基本原则和概念框架历年考情概况本章属于重点章节。

从历年考试情况来看，均与“审计业务对独立性的要求”相结合，甚至与事务所质量控制相结合，以简答题形式进行考核。

学习时，考生应重点理解对职业道德产生不利影响的五个因素及其防范措施，应非常熟练并适当记忆在客户变更委托、提供第二次意见、审计收费、接受礼品和款待等情形中对职业道德产生的不利影响，以及应采取防范措施等内容。

本章与“审计业务对独立性的要求”合并计算分值，预计今年考核分值在6分左右。

学习方法与应试技巧针对本章内容，需要结合第二十三章以及中注协发布的《中国注册会计师职业道德守则问题解答》相关内容进行学习。

认真研究最近几年真题的考核方向和知识点，将教材与问题解答做好衔接，最后认真练习《应试指南》、《经典题解》辅导书中所附的习题，以从容应对考试。

知识点：职业道德基本原则和概念框架中国注册会计师协会会员包括注册会计师和非执业会员。

注册会计师是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。

非执业会员是指加入中国注册会计师协会但未取得中国注册会计师证书的人员，通常在工业、商业、服务业、公共部门、教育部门、非营利组织、监管机构或职业团体从事专业工作。

一、职业道德基本原则★注册会计师职业道德基本原则包括：诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好职业行为。

（一）诚信诚信原则要求会员应当在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚实，秉公处事、实事求是。

（二）独立性独立原则通常是对注册会计师而不是非执业会员提出的要求。

在执行鉴证业务时，注册会计师必须保持独立性。

1.会计师事务所在承办审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从整体层面和具体业务层面采取措施，以保持会计师事务所和项目组的独立性。

2.注册会计师在执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。

《审计》知识点总结：审计独立性的要求《审计》知识点总结:审计独立性的要求一、独立性的概念框架独立性概念框架要求注册会计师采取下列措施：（1）识别对独立性的威胁；（2）评价已识别威胁的重要程度；（3）必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。

如果未能采取有效防范措施消除威胁或将其降至可接受水平，注册会计师应当消除产生威胁的情形或关系，或者拒绝接受审计业务委托或解除审计业务约定。

二、网络与网络事务所1、以合作为目的；2、明确地旨在共享收益、共担成本，或共享同一所有权、控制或管理，或共享同一质量控制政策和程序，或共享同一业务战略，或使用同一品牌，或共享重要的资源。

（两种条件缺一不可，掌握好了这个就可以很好的判断网络了。

）如果某一会计师事务所被视为网络事务所，该事务所应当与网络中会计师事务所的审计客户保持独立。

三、业务期间注册会计师应当在业务期间和财务报表涵盖的期间独立于审计客户。

业务期间自审计项目组开始执行审计业务之日起，至出具审计报告之日止。

对于连续审计，业务期间结束日应以其中一方通知解除业务关系或出具最终审计报告二者时间孰晚为准。

如果在财务报表涵盖期间之内或之后、与审计有关的专业服务开始之前向审计客户提供非鉴证服务，而且这些服务在审计业务期间被禁止，会计师事务所应当评价这些服务对独立性产生的威胁。

如果威胁的程度高于可接受水平，会计师事务所只有在采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平的情况下才能接受该审计业务。

四、经济利益种类（一）经济利益经济利益，是指从某一实体的股票、债券及其他证券，贷款及其他债务工具中获取的利益，包括取得这种利益及与其直接相关的衍生工具的.权利和义务。

经济利益包括直接经济利益和间接经济利益。

1、直接经济利益不论大小都会威胁独立性。

2、间接经济利益只有重大时才会威胁独立性。

（二）威胁独立性的情形和防范措施1、由于经济利益对独立性产生威胁，且没有防范措施的情形。

2、由于经济利益对独立性产生威胁能够采取防范措施的情形。