第十七章 借款费用(完整版)

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-- 第十七章 借款费用

本章考情分析

本章阐述借款费用的确认和计量。分数2分左右,属于不太重要章节。

本章近年主要考点:（1)借款费用的范围及资本化金额的计算；（2）资本化的表述;（3)专门借款、一般借款资本化金额的计算等。

本章应关注的主要问题：（1)借款费用的概念及其范围；(2）借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本化的条件；（3)借款费用资本化金额的计算等。

本章主要内容

第一节 借款费用概述

第二节 借款费用的确认

第三节 借款费用的计量

第一节 借款费用概述

一、借款费用的范围

借款费用是企业因借入资金所付出的代价,它包括按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定的实际利率法计算确定的利息费用（包括折价或者溢价的摊销和相关辅助费用的摊销)和因外币借款而发生的汇兑差额等。

【提示】

(1）因辅助费用计入负债的初始确认金额,所以按实际利率法计算确定的利息费用中反映的是辅助费用的摊销数,而不是辅助费用的发生额;

（2)对于企业发生的权益性融资费用,不应包括在借款费用中;

（3）承租人根据租赁会计准则所确认的融资租赁发生的融资费用属于借款费用。

【例题１·多选题】下列项目中，属于借款费用的有（ ）。

A.因外币借款所发生的汇兑差额

Ｂ.承租人根据租赁会计准则所确认的融资租赁发生的融资费用

Ｃ.发行公司债券发生的溢价

D．发行公司债券折价的摊销

E.发生的权益性融资费用

【答案】ＡＢD

【解析】发行公司债券发生的折价、溢价与借款费用无关,只有折价、溢价的摊销属于借款费用;对于企业发生的权益性融资费用，不应当包括在借款费用中,但承租人根据租赁会计准则的规定确认的融资费用属于借款费用。

二、借款的范围

借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也包括一般借款。

三、符合资本化条件的资产

企业发生的借款费用,可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化,计入符合资本化条件的资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。 --

-- 符合资本化条件的资产,是指需要经过相当长时间(一年或一年以上）的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。

【例题2·多选题】下列项目中，符合借款费用资本化条件的资产有( )。

Ａ.经过相当长时间的购建达到预定可使用状态的投资性房地产

B.需要1８个月的生产活动才能达到销售状态的存货

Ｃ．以经营租赁方式租入的生产设备

D.经过2年的建造可达到预定可使用状态的生产设备

Ｅ.经过６个月即可达到预定可使用状态的的生产设备

【答案】ＡBD

【解析】符合资本化条件的资产,是指需要经过相当长时间（一年或一年以上)的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。以经营租赁方式租入的生产设备不属于承租方的资产。

【例题3·多选题】下列关于资本化的表述中,正确的有（ )。

A．开发阶段支出应当资本化计入无形资产成本

B．在建项目占用一般借款的,其借款利息可以资本化

C.房地产开发企业不应将用于项目开发的借款费用资本化计入开发成本

D.符合资本化条件的固定资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用状态的固定资产

【答案】BD

【解析】开发阶段支出符合资本化条件的计入无形资产成本，选项A错误；房地产开发企业用于项目开发的借款费用符合资本化条件的应计入开发成本,选项C错误。

第二节 借款费用的确认

借款费用的确认主要解决的是将每期发生的借款费用资本化、计入相关资产的成本，还是将有关借款费用费用化、计入当期损益的问题。

企业只有发生在资本化期间内的有关借款费用，才允许资本化，资本化期间的确定是借款费用确认和计量的重要前提。

借款费用的确认如下图所示:

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一、 借款费用开始资本化的时点

【例题4·单选题】甲上市公司股东大会于２01３年１月4日作出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于3月5日向银行专门借款5 0０0万元，年利率为６%,款项于当日划入甲公司银行存款账户。3月１５日,厂房正式动工兴建。3月1６日,甲公司购入建造厂房用水泥和钢材一批,价款5０0万元，当日用银行存款支付。３月31日，计提当月专门借款利息。甲公司在3月份没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专门借款利息费用应开始资本化的时间为( ）。

Ａ.３月5日

Ｂ.3月1５日

C.３月1６日

D.3月3１日

【答案】C

【解析】以下三个条件同时具备时,因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额应当开始资本化:（１)资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；（2)借款费用已经发生;（３）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。甲公司到2012年3月１6日,专门借款利息开始资本化的三个条件都已具备。

二、借款费用暂停资本化的时间 ﻩ

符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过３个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间所发生的借款费用,应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。但是，如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序,所发生的借款费用应当继续资本化。

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-- 三、借款费用停止资本化的时点

购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时,借款费用应当停止资本化。停止资本化的判断:(１)实体建造已经完成;(2)基本符合设计要求;（３)后续支出金额很少;（4)试生产出合格产品；（5)分别建造、分别完工的资产,如果完工部分能够独立使用或销售，完工部分借款费用应当停止资本化;(6)分别建造、分别完工的资产,必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的,应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。

【例题5·多选题】下列关于借款费用资本化的暂停或停止的表述中，正确的有( ）。

A.购建固定资产过程中发生非正常中断，并且非连续中断时间累计达3个月,应当暂停借款费用资本化

Ｂ.购建固定资产过程中发生正常中断，并且中断时间连续超过３个月，应当暂停借款费用资本化

Ｃ.在购建固定资产过程中，某部分固定资产已达到预定可使用状态，且该部分固定资产可供独立使用,则应停止该部分固定资产的借款费用资本化

D.在购建固定资产过程中,某部分固定资产已达到预定可使用状态，虽该部分固定资产可供独立使用,但仍需待整体完工后停止借款费用资本化

E.在购建固定资产过程中，某部分固定资产虽已达到预定可使用状态,但必须待整体完工后方可使用，则需待整体完工后停止借款费用资本化

【答案】CE

【解析】符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过３个月的,应当暂停借款费用的资本化;购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售,且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化；购建或者生产的资产的各部分分别完工,但必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。

【例题６·多选题】所购建固定资产达到预定可使用状态是指,资产已经达到购买方或建造方预定的可使用状态。其判断标准包括（ ）。

A．固定资产的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经完成

B.所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基本相符,即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方,也不影响其正常使用

C.继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生

D.资产已交付使用并办理竣工决算手续

E.如果所购建固定资产需要试生产或试运行，则在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营业时，就应当认为资产已经达到预定可使用状态

【答案】ABCE

【解析】所购建固定资产达到预定可使用状态是指资产已经达到购买方或建造方预定的可使用状态。

具体可从以下几个方面进行判断：

(1）固定资产的实体建造(包括安装)工作已经全部完成或者实质上已经完成；

(2）所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基本相符，即使有极个--

-- 别与设计或合同要求不相符的地方，也不影响其正常使用;

（３)继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生。如果所购建固定资产需要试生产或试运行,则在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营业时,就应当认为资产已经达到预定可使用状态。

第三节 借款费用的计量

一、借款利息资本化金额的确定

在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息(包括折价或溢价的摊销）资本化金额,应当按照下列方法确定:

(一）为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用,减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。

【提示】对专门借款而言,资本化期间的借款费用全部资本化,费用化期间的借款费用全部费用化。

【例题７·单选题】 ２0×2年3月1日，甲公司为购建厂房而借入专门借款3 000万元，借款期限２年，年利率6%。2０×２年４月1日，甲公司开始购建活动并向施工方支付了第一笔款项2 0０0万元。在施工过程中，甲公司与施工方发生了质量纠纷，施工活动从20×２年7月1日起中断。２0×２年12月1日，质量问题得到解决,施工活动恢复进行。甲公司闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资，月收益率为0.4％。甲公司该在建厂房20×2年度资本化的利息费用为( ）。

Ａ．24万元

B．44万元

C.5５万元

D.99万元

【答案】B

【解析】该在建厂房２0×2年度资本化的利息费用＝300０×6%×4/12-(3０0０-2000)×０.４％×４=44（万元）。

【例题８·单选题】甲公司采用出包方式交付承建商建设一条生产线。生产线建设工程于20×8年１月1日开工,至2０×８年1２月31日尚未完工。专门为该生产线建设筹集资金的情况如下：

(1）２０×8年１月1日,按每张98元的价格折价发行分期付息、到期还本的公司债券３０万张。该债券每张面值为１00元,期限为３年,票面年利率为５%，利息于每年末支付。在扣除手续费20．２５万元后,发行债券所得资金２

919.75万元已存入银行。２0×8年度未使用债券资金的银行存款利息收入为50万元。

(２)20×8年7月1日，以每股5.2元的价格增发本公司普通股３ 0０0万股，每股面值１元。在扣除佣金６０0万元后,增发股票所得资金１5 000万元己存入银行。

已知:（P/A,６％,3）＝2.673０； (P/S，6%，3)=０.8396。