对我国环境绩效审计研究现状的评述

󰀁会计研究󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁山东财政学院学报(双月刊)󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁2011年第1期(总第111期)󰀁

对我国环境绩效审计研究现状的评述

孟志华

(兰州商学院,甘肃兰州󰀁710000)

󰀁󰀁[摘󰀁要]2008年7月,审计署公布了󰀁审计署2008年至2012年审计工作发展规划󰀁,指出要充分发挥审计在促进节能减排措施落实以及在资源管理与环境保护中的积极作用。环境问题是一个复杂的问题,其中环境绩效审计是一个重要环节。为了对环境绩效审计研究的发展轨迹与现状得到一个全面而准确的认识,本文通过收集相关资料,运用文献分析的方法,对环境绩效审计研究的定义、内容和方法进行了简要的总结和评价,并对环境绩效审计研究提出了相应的建议。[关键词]生态环境;环境绩效审计;研究现状;评述[中图分类号]F239.1󰀁󰀁󰀁[文献标识码]A󰀁󰀁󰀁[文章编号]1008-2670(2011)01-0070-04

[收稿日期]2010-11-09[作者简介]孟志华,女,甘肃金昌人,兰州商学院会计学院助教,研究方向:审计理论与实务。一、引言

在2010年的全国环境保护工作会议上,中共中央政治局常委、国务院副总理李克强同志在会上希

望全国环保系统深入贯彻落实科学发展观,大力推进生态文明建设,坚持全面推进、重点突破,创新机

制、加强监管,着力解决突出环境问题,积极防范环境风险,把生态环保作为结构调整和改善民生的重

要抓手,推动环保产业发展,为保持经济平稳较快发

展、加快发展方式转变、提高人民生活质量做出更大贡献。由此可见,建设资源节约型、环境友好型社会

势在必行。随着环保意识的增强,政府在环境保护方面的

投入越来越大。在发达国家,每年都要拿出超过国民生产总值1.5%以上的资金作为环境保护的投入。

在我国,用于环境保护方面的资金也逐年增加。然而,我们面对着这样的问题:社会不断加大环保资金

的投人,而环境问题却迟迟得不到根本性好转。这

就使得我们不得不反思这些投入的使用效率与效果,使得审计界意识到环境绩效审计应在环境审计

中得到足够的重视。与此同时,我国理论界对环境绩效审计的研究也日益活跃,并取得了大量的研究成果。笔者搜集了国内主要的审计及部分会计杂志

上发表的有关环境绩效审计的论文,阅读了相关资

料论著,以期对中国环境绩效审计研究的发展轨迹与现状进行简要地介绍和评价,以期对我国理论界

和实务有所启示。

二、我国环境绩效审计研究的现状分析

(一)关于环境绩效审计的定义环境绩效一般是指进行资源开发与利用、环境

保护与治理所取得的有形收益或无形收益。关于环境绩效审计的含义,学者们有不同的看法:

为了更好的了解环境绩效审计的含义,首先我

们列出最高审计机关国际和亚洲组织对绩效审计定义,󰀁即是一种对被审计单位履行其职责过程中使用

资源的经济、效率和效果(3E)方面的审计󰀁。陈正兴(2001)[1]在其主编的󰀁环境审计󰀁中提

出:环境绩效审计是通过检查被审单位和项目的环境经济活动,依照一定标准,评价资源开发利用、环

境保护、生态循环状况和发展潜力的合理性、有效性,并对其效果与效率表示意见的行为。

吴立群、王恩山(2005)[2]指出环境绩效审计是由独立的审计机构或审计人员,对被审单位或项目70的环境管理活动进行综合系统的审查、分析并对照

一定标准评定环境管理的现状和潜力,提出促进其改善环境管理、提高环境管理绩效的建议的一种审

计活动。

陈希晖和邢祥娟(2005)[3]提出:环境绩效审计

是指审计机关通过检查被审计单位的环境经济活动,依照一定的标准,评价资源开发利用、环境保护、

生态循环状况和发展潜力的合理性、有效性,并对其

效率、效果表示意见的行为。

笔者认为,以上定义都有一定的道理,但概括的都不很完善,未体现出环境绩效审计的本质。

(二)关于环境绩效审计的研究内容

明确环境绩效审计的内容是开展环境绩效审计

工作的前提,但就已有的研究来看,目前对其尚未形

成统一的认识。陈正兴(2001)[1]指出环境绩效审计包括对环境

决策行为、经营目标和计划、被审单位管理效能、内

控系统、资源要素利用效益及资金利用效益的审计

等六部分。李学柔、秦荣生(2002)[4]认为,环境绩效审计包

括政府环境政策绩效审计、政府环境项目效益审计

和企业环境绩效审计三部分。

陈钰泓(2006)[5]认为环境绩效审计是环境审计

的重要组成部分,具有环境审计的基本特征,它与环境财务审计(注重财务报表披露的环境资产和环境

负债等信息的公允性)、环境合规性审计(侧重于检

查各种环境法律法规的遵守情况)共同构成完整的

环境审计体系。笔者认为,确定环境绩效审计的内容,要从环境

绩效审计的目的出发,对整个环境管理体系进行分

析研究,确定环境绩效审计可以起到作用的环节,进

而确定其内容。

(三)关于环境绩效审计的研究方法我国环境绩效审计方法的研究,目前还没有形

成比较系统和成熟的方法,仍处于摸索阶段,笔者整

理后从三个方面分析主要观点和方法:

(1)常规环境绩效审计方法的研究关于环境绩效审计的方法,大家一致认为常规

的审计方法通常也适用于环境绩效审计,但还没有

学者结合环境审计的特色展开详述。持有此观点和

方法的学者和研究团体如下:辛金国、邢小玲(2002)[6]在试论环境审计报告

时指出,常规的审计方法如观察、函证、检查等也适

用于环境绩效审计。西南科技大学课题组[7]在我国环境审计运行模

式中提到以财务为导向的环境绩效审计方法有审阅法、验证法、复算法、观察法、分析法等。实际操作

时,往往把这些方法综合在一起加以运用,有选择的

针对具体审计目标和要求,运用各种方法多层次、多

角度的对财务报告进行加工、比较、分析和评价。(2)环境绩效审计特有的方法

王春萍(2006)[8]在其论文󰀁环境绩效审计方法

研究󰀁中提出常规审计方法适用于环境绩效审计,但

环境绩效审计也有其独特的方法,如:目标导向法、

环境费用效益分析法、环境费用效果分析法、风险分析法、决策分析法等方法。

(3)借用相关学科方法的研究

环境绩效审计可以借用相关学科方法尤其是环

境经济学、环境工程学方法,在这个问题上,多数学者的观点基本是一致的,典型观点如下:

辛金国、邢小玲(2002)[6]在试论环境审计报告

时指出,除运用一般的审计方法外,如需要也可运用

环境经济学的费用效益分析法、经济评价法等方法。

王冠英(2003)[9]在环境审计的内容与方法中提到环境成本效益分析法和环境费用效益分析法,比

较分析法、经济计量法和决策分析法、对数据资料的

整理分析法和趋势预测法以及对环境影响的经济评

价方法等。浙江省审计学会课题组[10]在开展我国环境审

计的构想中提到开展环境绩效审计还应引入相关学

科的方法,如经济学中的费用效益分析法、环境经济

评价法等。

三、对我国环境绩效审计研究的评价

从上述研究成果中的分析中可以看出,最近几

年我国在环境绩效审计理论研究方面取得了初步的

成绩,突出表现在理论研究成果的数量逐渐增多,并且其中不乏一些量化指标的研究。在环境绩效审计

定义,内容方面取得了较为一致的观点;在环境绩效

审计方法的研究中,无论是从借鉴国外先进的做法

方面,还是从其他学科的已有方法方面,都已经有所突破。但是我们也可以清楚的看到,尽管我国的环

境绩效审计科研在近几年来有着突飞猛进的势态,

并出现过一些优秀的成果,但与其他审计领域相比,

环境绩效审计的研究却仍显不足,这主要表现在以下几方面:

(一)研究手段相对滞后

自1997年以来,我国学术界才开始运用实证研71究方法研究环境会计问题,而荷兰、加拿大等国家早

在20世纪90年代初期就开始运用实证研究方法研究环境会计与环境审计问题。目前,国内在环境绩

效审计的研究手段上相对滞后,主要采用传统的定

性分析方法。笔者所搜集的研究成果中极少一部分

采用了定量研究的方法,其他论文采用的均为定性分析的方法。由此不难看出,在现行的环境绩效审

计研究中,规范研究占据绝对优势地位,而实证研究

则相对缺乏,当然数据资源相对不足也在一定程度

上限制了实证研究方法在环境审计中的应用,但这难免会影响环境绩效审计研究的实用价值。但是,

理论只有来源于实践才能高于实践,才能更好地指

导实践。因此,研究手段的相对滞后可以说是制约

我国环境绩效审计,乃至环境审计工作的瓶颈问题。

(二)研究成果缺乏实用性从前述的分析来看,环境绩效审计研究的焦点

主要集中于环境绩效审计的定义、内容和基本方法,

还有部分学者对环境绩效审计的必要性以及环境绩

效审计专业人员的培养等方面做了分析。此类文章占全部研究论文的绝大部分,而对环境绩效审计的

实施条件,以及环境绩效审计的评价体系建设等问

题,却只有个别学者进行了探讨,目前仍缺乏系统而

切合我国实际的研究。并且,很多学者的研究是借鉴国外的研究方法,而这些我国现实的生态环境状

况,以及环境会计发展状况的结合有所欠缺,使得研

究成果并不切合我国实际,造成󰀁理论开花,实务却

无法结果󰀁,最终导致研究成果缺乏实用性。

(三)对如何使环境绩效审计融入常规审计,仍没有形成一致的意见

对环境绩效审计的切入点问题,学者们提出可

以融入环境审计中去,但对如何使环境绩效审计,环

境财务审计和环境合规性审计真正相融合和相配合,并没有形成一致的意见,致使环境绩效审计无法

真正的发挥效果。环境绩效审计和环保部门的工作

界限划分不明确,致使环境绩效审计从形式和实质

上来看都类似于环境检查工作,难以向纵深发展,无

法形成自身的理论体系而进行研究,这都对环境绩效审计工作的开展是不利的。

(四)环境绩效审计与有关学科的融合不够

从我们所参阅的文献分析中笔者发现,虽然有

些学者借鉴了诸多学科的相关内容,但多数情况下只是进行简单地󰀁移植󰀁,他们尤其没有把环境经济、

环境管理、环境法学、社会学、统计学和环境工程学

的有关内容真正融合到环境绩效审计的研究中去。尤其体现在环境绩效审计的方法研究中,缺乏真正

适合环境绩效审计实务的有效方法体系的研究。尽管许多与环境有关的问题可采用绩效审计的方式方

法收集证据,但毕竟相当一部分环境问题由于其表

现形式多种多样,从而造成评价困难。例如空气质

量等级的提高、人们身体健康状况的改善等,不能以货币衡量而只能采用某种技术或实物的计量手段去

衡量。因此,借鉴相关学科的知识建立完善的环境

绩效评价体系,是环境绩效审计的关键环节。

四、我国环境绩效审计研究的注意事项

(一)首要任务是要增强环境绩效审计的意识

传统观点认为,要搞好环境管理,最重要的增加

环境投入和严格执行现有法规就行了。而对于环境

审计的作用,认为主要是保证环保资金用途的真实性和合法性,就能达到保护环境的预期,就没有必要

开展环境绩效审计,这样,环境绩效审计的发展就受

到了极大的限制。由此,要推进环境绩效审计,首先

必须使环境绩效审计受到相当的重视,要从思想上认识到环境绩效审计对环保资金的审计不仅仅局限

于合规性审计,而是更着重在于对环保资金的使用

效率、效果的审计。

当前重需要培养社会公众的环保意识[11],为环

境绩效审计的开展作好舆论准备。我们要通过多种形式加强环境绩效审计宣传,让全社会关心、了解和

支持环境绩效审计,让有关单位愿意接受审计。同

时,转变政府、企业的思维模式,让他们树立环境绩

效审计的观念,充分认识到改变当前审计工作以财务审计为主的状况,在现有的条件下逐步增加环境