浅析公允价值的性质定位

浅析公允价值的性质定位
中国铁通张德良
摘要：公允价值是指熟悉情况的买卖双方在公平交易的情况下所确定的价格，或不熟悉情况的双方在公平交易的情况下一项资产可以被买卖的成交价格。

从某种意义上看，如果说公允价值在特定的时点、认识角度上，是历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、现值等计量属性的集合体，实质上就是把公允价值作为一种计量结果的评判标准。

关键词公允价值计量属性会计计量
一、公允价值的定义
公允价值是指熟悉情况的买卖双方在公平交易的情况下所确定的价格，或不熟悉情况的双方在公平交易的情况下一项资产可以被买卖的成交价格。

从某种意义上看，如果说公允价值在特定的时点、认识角度上，是历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、现值等计量属性的集合体，实质上就是把公允价值作为一种计量结果的评判标准。

也就是说，当人们已经耳熟能详的五种计量属性能够在不同的阶段满足并代表公允价值，那么，作为市场参与者普遍认同的、非个别和特殊的公允价值，便是评价会计计量时所采用计量属性是否恰当，计量结果是否公允的综合性、总括性的一项质量标准。

当认为历史成本符合公允价值标准时，就使用历史成本计量属性；当认为现行成本或现行市价符合公允价值标准时，则使用现行成本或现行市价计量属性；而在最理想化的计量模式下，现值是资产的“直接计价法”，最符合公允价值的标准，应该采用现值计量。

公允价值是计量的一种评判尺度。

不同的计量属性有可能产生不同的计量结果，而不同计量结果所提供的信息是否对决策有用或是相关的，就要看它是否符合公允价值的衡量标准。

二、公允价值计量属性
对于衍生金融工具，历史成本的财务报告不能向金融监管部门和投资者发出其变化的预警信号，影响投资者对这些金融产品的判断所以一般认为公允价值是美国会计界和金融界源于对金融工具确认、计量和披露问题的需要而产生的一个会计计量概念。

因此，1990年9月，美国证券交易管理委员会主席理查德.C.布雷登首次提出了应当以公允价值作为金融工具的计量属性。

而美国财务会计准则委员会也积极反映，SFAS133号第218段写到：“衍生金融工具代表着符合资产和负债定义的权利和义务，应当在财务报表中进行报告，衍生工具之所以是资产和负债是因为他们代表了权利和义务。

”由于衍生金融工具不同于传统金融工具，在设立时代表一种约定的交换，其中几乎或根本没有有形对价，它的历史成本通常是零。

SFAS107号第37段又写道：“使用市价一词不能足够反映本准则覆盖的金融工具范围”，“市价一词适用于市场上的项目，而不论该市场是否为活跃或不活跃、一级或二级市场。

然而，委员会决定使用公允价值一词，以避免进一步的混淆”。

FASB选择“公允价值”作为衍生金融工具的计量属性，原因在于：历史成本计量属性无法反映衍生金融工具的实际价值，而市价也不能全面计量衍生金融工具的价值。

“公允价值”作为市价的估计价格，成为衍生金融工具唯一可用的计量属性。

是因为，若存在活跃市场，并可上市交易的衍生金融工具，其市价是最恰当的计量属性。

但由于衍生金融工具的多样性，有的有活跃市场的市价，有的没有活跃市场的市价
三、公允价值的作用
一直以来，在财务会计中，历史成本计量模式成为主导的会计计量模式。

在我国，会计计量也一直遵循历史成本原则。

因而新准则颁布后，很多人认为是对原来以历史成本为基础的会计体系的颠覆。

常年搞会计核算的人其实都对历史成本有着根深蒂固的依赖，任何簿记讲究的都是真凭实据。

新准则的实施对会计核算的传统思维是一次全面的挑战。

因为现行会计准则在刚开始实施时，一些老会计就对八项准备如何计提感到有些迷惘，毕竟，这要依靠判断，而非原始
凭证。

为什么要将公允价值作为计量属性？从美国财务会计准则委员会（FASB）及其前身发布的公告和国际会计准则来看，对此的阐述并不十分完整。

在对较早的APB为何引用公允价值概念进行评论时，FASB的理事Foater指出，这是因为APB的专家相信“公允价值最忠实地反映了交易的实质”。

在涉及金融工具的FAS107和FAS133公告中，FASB解释说，公允价值反映了市场对直接或间接地隐含在金融工具中的未来现金流量净值的估计，公允价值信息有助于会计信息使用者对未来作出合理的预测，并有利于验证其以前所作预测的合理性；公允价值信息有助于投资者、债权人和其他使用者对企业的投资和融资决策进行评价，从而有助于其作出正确的决策。

采用公允价值作为计量属性，是由财务会计的目的决定的。

按照美国财务会计概念公告的提法，财务会计的目的在于“为现在和潜在的投资者、信贷者以及其他用户提供有用的信息”。

而“会计信息要于决策有用，要具备两种主要的质量，即相关性和可靠性”，相对于历史成本信息，公允价值信息更多地反映了市场对企业资产或整体价值的评价，可以与“资产负债表”较好地吻合，更具有相关性。

因此，美国会计准则和国际会计准则将其作为会计计量的重要基础。

我国在新准则中引入公允价值较为典型的观点有两种：一种是认为中国现阶段的市场经济并不完善，公允价值不易取得，难以操作；另一种是认为公允价值虽好，但公允价值的信息量不足，估计公允价值时存在复杂性、不确定性和高成本，容易被操纵，导致会计计量不真实。

随着市场经济的不断发展，企业经营业务模式不断趋向于多样化、复杂化，同时政府行为也更加商业化和市场化，企业对公允价值的内在需求也在日益增长。

四、公允价值的定位标准
公允价值的定位标准就是会计计量的质量标准。

我国2006年发布的《会计准则——基本准则》框架体系，就对原有概念划分的逻辑层次，作了较大调整。

对规范会计确认、计量、记录、报告的原则，只保留了会计信息披露部分的相关原则，即：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于于形式、重要性、谨慎性、及时性八条。

删除了原来关于会计确认的相关原则，即：配比、权责发生制和划分资本性支出和收益性支出三条，并将会计确认判断的概念，提升到会计假设层次，增加了权责发生制假设。

这一变化说明，假设、原则或质量标准，这些用于会计判断、推理、评价的基本概念，其逻辑层次的划分，是随着人们对会计行为和本质认识的深入，不断加以调整的。

目前，《企业会计准则——基本准则》有关评价标准的概念，主要围绕会计确认和报告，作为财务会计核心的计量，尚没有一个明确的质量评价标准，这应该说是会计概念体系的一个缺陷。

为此，将公允价格作为会计计量的质量标准更贴切，既是对公允价格最合理的定位，也是对会计概念体系的进一步完善。

结论：21世纪。

国际财务报告准则和美国很多会计文稿等具体准则中都要求应用公允价值计量，但相关的计量指南却被支解在多个具体准则中，而不同准则中计量指南的冲突又会导致计量结果的不一致，而且不同国家间的公允价值应用更是缺乏统一性和可比性，因此，开发出一致的、具有可操作性的专门的公允价值准则，作为公允价值计量的整体框架，统一指导会计实务，对增强会计信息质量具有十分重要的意义。

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