各种金融资产的账务处理方法的相同点和不同点

一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理会计分录（一）企业取得交易性金融资产?借：交易性金融资产——成本（公允价值）???? ?投资收益（发生的交易费用）?应收股利（实际支付的款项中含有已宣告但尚未发放的现金股利）?????应收利息（实际支付的款项中含有已到付息期尚未领取的利息）???贷：银行存款等??（二）持有期间的股利或利息?借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）?应收利息（资产负债表日计算的应收利息）???贷：投资收益?（三）资产负债表日公允价值变动?1．公允价值上升?借：交易性金融资产——公允价值变动?? ?贷：公允价值变动损益?2．公允价值下降? 借：公允价值变动损益?贷：交易性金融资产——公允价值变动?（四）出售交易性金融资产?借：银行存款（价款扣除手续费）??? 贷：交易性金融资产???????? 投资收益（差额，也可能在借方）?同时：?借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）???? 贷：投资收益?或：?借：投资收益?? ??贷：公允价值变动损益?二、持有至到期投资的会计处理会计分录?（一）持有至到期投资的初始计量?借：持有至到期投资——成本（面值）? ?????????????????? ——利息调整（差额，也可能在贷方）?????应收利息（实际支付的款项中包含的利息）???贷：银行存款等?（二）持有至到期投资的后续计量?借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）??? 贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）???????持有至到期投资——利息调整（差额，也可能在借方）三、贷款和应收款项的会计处理会计分录（一）贷款?1．未发生减值?（1）企业发放的贷款?借：贷款——本金（本金）?? ?贷：吸收存款等?????? ?贷款——利息调整（差额，也可能在借方）?（2）资产负债表日?借：应收利息（按贷款的合同本金和合同利率计算确定）????? 贷款——利息调整（差额，也可能在贷方）???贷：利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定）?合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。

□财会月刊·全国优秀经济期刊□·32·2010．3上旬金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。

企业为了方便核算和管理，将取得的金融资产在初始确认时划分为交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项及可供出售金融资产。

其中，贷款和应收款项很容易与其他金融资产区分开来，而交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产具有金融资产的共性，容易混淆。

笔者从持有目的、投资形式、交易费用的处理、所使用账户、后续计量、利息核算及在资产负债表日公允价值变动的处理等方面，分析其区别，具体如下表所示。

现对购入相关金融资产时所涉及的交易费用和公允价值变动的核算进行介绍。

1.甲公司2007年1月1日从二级市场购入某企业发行的面值为100000元，票面利率为6%，实际利率为4%，期限为三年，到期还本付息的债券。

其公允价值为105500元，购入价格为105500元，另发生手续费500元。

所有款项均用银行存款支付。

（1）若甲公司将其划分为交易性金融资产，发生的手续费500元计入投资收益，账务处理如下：借：交易性金融资产———成本105500，投资收益500；贷：银行存款106000。

（2）若甲公司将其划分为持有至到期投资，发生的手续费500元计入持有至到期投资的成本，账务处理如下：借：持有至到期投资———成本100000、———利息调整6000；贷：银行存款106000。

（3）若甲公司将其划分为可供出售金融资产，发生的手续费500元计入可供出售金融资产的成本，账务处理如下：借：可供出售金融资产———成本100000、———利息调整6000；贷：银行存款106000。

2.假设2007年12月31日该债券的公允价值为115000元。

（1）作为交易性金融资产，应将公允价值高于其账面余额的差额计入公允价值变动损益，账务处理如下：借：交易性金融资产———公允价值变动9500；贷：公允价值变动损益9500。

这几类金融资产的账务处理的区别，您结合下面的表格理解一下：交易性金融资产持有至到期投资可供出售金融资产长期股权投资成本法权益法有公允价值，短期持有出售的股票、债券、基金有公允价值，长期持有到期的债券有公允价值，长期持有，无重大影响的债券、股票控制（子公司）以及不具有控制或重大影响，且在活跃市场没有报价，公允价值不能可靠计量的股票或股权共同控制（合营企业）和重大影响（联营企业）的股票或股权借：交易性金融资产—成本(按公允价值计量）应收股利（已宣告未发放的股利）应收利息（已到付息期未付息）投资收益（交易费用）贷：银行存款等借：持有至到期投资—成本（面值）应收利息（已到付息期未付息）贷：银行存款持有至到期投资—利息调整（差额，或借方）1、债券投资借:可供出售金融资产—成本（面值）-利息调整（差额，或贷方）应收利息（已到付息期未付息）贷：银行存款等2、股票投资借：可供出售金融资产—成本（公允价值+交易费用）应收股利（已宣告未发放的股利）贷：银行存款借：长期股权投资应收股利贷：银行存款初始成本＞占有份额（不调整成本）初始成本＜占有份额（计营业外收入）借：长期股权投资--成本贷：银行存款营业处收入交易费用不计入成本，计入投资收益。

取得时的交易费用均计入成本中。

支付的款项中包含的已到付息期尚未领取的利息以及已宣告但尚未发放的股利，作为应收项目处理，不计入成本，不影响投资收益。

借：应收股利贷：投资收益借：应收利息（分期付息的债券投资按票面利率*面值）借：应收利息（分期付息的债券投资按票面利率*面值）可供出售金融资产—应计利息（到期时借：应收股利贷：投资收益（1）持有期间被投资单位实现收益/亏损时：借：长期股权投资---损益调整持有至到期投资—应计利息（到期时一次还本付息的债券按票面利率*面值）贷：投资收益（期初摊余成本+实际利率计算的利息收入）持有至到期投资—利息调整（差额，或借方）一次还本付息的债券按票面利率*面值）贷：投资收益（期初摊余成本+实际利率计算的利息收入）可供出售金融资产—利息调整（差额，或借方）（或贷方）贷：投资收益（或借方）（2）被投资单位宣告发放现金股利时：借：应收股利贷：长期股权投资---损益调整持有期间被投资单位宣告发放的股利计入投资收益长期股权投资—损益调整借：交易性金融资产—公允价值变动（或贷）贷：公允价值变动损益（或借）借：可供出售金融资产—公允价值变动（或贷方）贷：资本公积—其他资本公积（或借方）公允价值与账面余额比较注：被投资方发行亏损，不作财务处理。

金融资产基本账务处理解析【摘要】根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，金融资产在初始确认时可以划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产。

这四类金融资产各有特色，其具体核算方法各不相同。

本文旨在对各类金融资产的基本账务处理进行对比分析，以便更好地理解、应用新准则。

金融资产是基于《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》而产生的一个概念。

该准则实际上并未对金融资产给出明确定义，而是对其确认范围进行了规定。

该准则第五十六条规定“金融资产，是指企业的下列资产：（一）现金；（二）持有的其他单位的权益工具；（三）从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利……”。

因此，根据准则可以认定，库存现金、存放于金融机构的款项以及代表在未来期间收取金融资产的合同权利，如应收票据、应收账款、其他应收款、存出保证金、贷款、投资等这些基本金融工具都属于金融资产。

金融资产按其具体核算特点的不同，又可以划分为以下四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产。

其中，第三类“贷款和应收款项”的会计处理方法与原来的处理方法变化不大，笔者主要对另外三类金融资产的基本账务处理进行分析、总结。

一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（包括股权类、债权类金融资产）——采用公允价值法该类金融资产采用公允价值计量模式，公允价值发生的增减变动直接计入当期损益，即记入“公允价值变动损益”账户（该账户有别于“投资收益”账户，核算的是尚未实现的投资损益）。

会计处理时需要设置的账户：交易性金融资产—成本—公允价值变动具体账务处理如下：（一）取得金融资产时借：交易性金融资产—成本（取得时的公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）应收股利（已宣告发放但尚未发放的现金股利）贷：银行存款（支付的全部款项）（二）持有期间收到股利或利息时借：应收利息（债权类）应收股利（股权类）贷：投资收益（三）金融资产期末公允价值发生增减变动时公允价值高于其账面余额的差额借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益公允价值低于其账面余额的差额作反向处理。

金融资产会计处理方式的比较分析金融资产会计处理方式的比较分析摘要：金融资产会计准则是会计准则体系中难以理解和应用的准则之一，如何科学合理地对金融资产进行核算和监督，对企业来说非常重要。

本文主要对比了交易性金融资产、可供出售金融资产和持有至到期投资这三种类型金融资产的会计处理方式，并分析了存在的问题。

关键词：交易性金融资产可供出售金融资产持有至到期投资公允价值一、金融资产的概述（一）金融资产的含义金融资产属于企业资产的重要组成部分。

广义的金融资产是指单位或个人拥有的以价值形态存在的资产，是一种索取资产的权利，根据新会计准则的定义，金融资产组成主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债券投资和金融衍生工具形成的组合等。

狭义的金融资产是指一切可以在有组织的金融市场上进行交易、具有现实价格和未来估价的金融工具的总称。

本文所分析的金融资产侧重于狭义的金融资产，主要是对其中最具代表性的交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产的会计处理进行比较分析。

（二）金融资产的分类《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计量》规定，企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售金融资产。

1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

（1）交易性金融资产，即以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括以交易为目的所持有的债券、股票、基金、权证等交易性金融资产。

交易性金融工具具有以下两个特征：企业的持有目的是短期性的，即在初次确认时就确定其持有目的是为了短期获利；该金融资产具有活跃的市场，其公允价值能够通过活跃市场获取。

（2）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，即指满足以下两个条件之一的金融资产：该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况；企业风险管理或投资策略的正式书面文件已经明确规定该金融资产组合、该金融负债组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

金融资产会计核算比较及改进建议探讨金融资产划分的类型较多，导致了金融资产的核算方法极为复杂。

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的出台，明确规范了金融资产会计核算的具体操作，但在实际操作的过程中仍然存在着许多问题。

从金融资产的类型入手，通过分析比较交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产在初始计量、后续计量和减值等核算方法的异同，发现金融资产会计核算中存在的问题，并提出有效地改进措施。

标签：公允价值；交易性金融资产；持有至到期投资；可供出售金融资产1 金融资产的类别1.1 以公允价值计量且变动收益计入当前损益的金融资产以公允价值计量且变动收益计入当前损益的金融资产包括交易性金融资产和直接指定为公允价值计量且变动计入当前损益的金融资产。

交易性金融资产是企业在近期内出售和购买的，包括债券投资、基金投资和股票投资等资产。

其盈利方式靠赚取差价，而工商企业的投资就是交易性金融投资的典型代表。

1.2 持有至到期投资持有至到期投资是指在到期前不准备出售的金融资产。

它具有明确的到期时间和固定日期，且回收的金额也是固定的，一般以企业管理层的书面承诺文件，作为债券持有的依据。

1.3 贷款和应收款项贷款是指工商银行放出的贷款或购入的贷款。

工商企业一般没有贷款，它们由企业在经营过程中产生的应收和预付款构成，比如，应收的票据、利息、账款、股利和长期应收款等。

这就决定了这类金融资产无活跃市场和回收金额固定的特征。

1.4 可供出售金融资产可供出售金融资产包括有报价的股票投资、债券投资，和处于风险管理投资考虑而直接指定的可供出售的金融资产。

2 各类金融资产会计核算方法的比较2.1 各类金融资产的初始计量对比（1）交易性金融资产的特点，决定了其在市场上的持有时间较短，持有期限一般少于三个月。

按公允价值初始计量，在初始入账时依据所取得的公允价值作为初始确认金额，并准确地计入到交易性金融资产的成本科目之中，同时将该企业一天内所产生的相关交易费用，准确的记录到投资收益之中。