内部研究开发支出的确认和计量,无形资产的后续计量与处置

【知识点】内部研究开发支出的确认和计量★★★（一）区分研究阶段与开发阶段分别进行核算企业内部研究和开发无形资产，其在研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益；开发阶段的支出符合资本化条件的计入无形资产的成本，不符合资本化条件的计入当期损益。

无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当全部费用化，计入当期损益。

此处所说的当期损益，都是指记入“管理费用”科目，在利润表列示在“研发费用”项目。

（二）内部研发形成的无形资产的成本满足资本化条件的内部研发支出所形成的无形资产成本＝开发时所耗费的材料、劳务成本、注册费＋开发过程中所使用的其他无形资产的摊销额、专用设备的折旧额＋可以资本化的利息支出注意，只有满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前所发生的支出才能计入无形资产成本，在该研发项目达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不能再在研发成功时调整计入无形资产成本。

内部研发无形资产成本的确认原则如下图所示。

注意，上述内容在注会考试中出现的频率较高。

（三）会计核算企业自行研发无形资产发生的研发支出，在发生时应先通过“研发支出”科目进行归集。

其中，应费用化的部分计入“研发支出—费用化支出”科目，应资本化的部分计入“研发支出—资本化支出”科目。

期末，应将“研发支出—费用化支出”的金额转入“管理费用”科目；研发支出达到预定用途时，应将“研发支出—资本化支出”的金额转入无形资产。

【官方政策解读】企业会计准则解释第15号：将研发过程中产出的产品或副产品对外销售的，应当按照适用的会计准则对试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理。

【例题·计算分析题】甲公司2×23年1月2日开始自行研究开发无形资产。

有关业务资料如下：研究阶段发生职工薪酬30万元、计提专用设备折旧40万元；进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件前发生的职工薪酬30万元、计提专用设备折旧30万元；符合资本化条件后发生职工薪酬100万元，计提专用设备折旧200万元；2×23年10月2日达到预定用途交付管理部门使用。

正保远程教育旗下品牌网站美国纽交所上市公司(NYSE:DL)中华会计网校会计人的网上家园注册会计师考试辅导《会计》第六章讲义2内部研究开发费用（六）内部研究开发费用1.区分研究阶段与开发阶段分别进行核算研究阶段的支出应当在发生时全部计入当期损益；开发阶段的支出满足资本化条件时计入无形资产的成本。

无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。

2.内部研发形成的无形资产的成本包括开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、计提专用设备折旧，以及按照借款费用的处理原则可以资本化的利息支出。

值得说明的是，内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和。

对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。

3.会计核算（1）企业自行开发无形资产发生的研发支出借：研发支出——费用化支出【不满足资本化条件】研发支出——资本化支出【满足资本化条件】贷：原材料、银行存款、应付职工薪酬等（2）期（月）末，应将该科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目借：管理费用贷：研发支出——费用化支出【不满足资本化条件】【思考问题（2011年考题）】开发无形资产时发生符合资本化条件的支出影响营业利润？不。

【思考问题】“研发支出——资本化支出”科目余额在资产负债表列报？“开发支出”项目？“存货”项目？“无形资产”项目？计入开发支出项目（3）研究开发项目达到预定用途形成无形资产借：无形资产贷：研发支出——资本化支出【满足资本化条件】【例题4·单选题】甲公司2012年1月2日开始自行研究开发无形资产。

有关业务资料如下。

（1）研究阶段发生职工薪酬30万元、计提专用设备折旧40万元；（2）进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件前发生的职工薪酬30万元、计提专用设备折旧30万元；符合资本化条件后发生职工薪酬100万元，计提专用设备折旧200万元。

GCPA认证统一考试大纲——专业阶段专业科目考试（会计）（2018年8月）考试内容考核等级一、总论1、会计概述12、财务报告目标、会计基本假设和会计基础13、会计信息质量要求14、会计要素及其确认与计量15、财务报告1二、会计政策和会计估计及其变更（一）会计政策及其变更的概述（包括如何确定企业的会计政策）1（二）会计估计及其变更的概述1（三）会计政策与会计估计及其变更的划分1（四）会计政策和会计估计变更的会计处理11.会计政策变更的会计处理12.会计估计变更的会计处理1三、存货1、存货的确认与计量12、发出存货的计量13、期末存货的计量14、存货的清查盘点1四、固定资产1、固定资产的确认和初始计量12、固定资产的后续计量23、固定资产的处置1五、无形资产1、无形资产的确认和初始计量12、内部研究开发支出的确认与计量13、无形资产的后续计量14、无形资产的处置1六、投资性房地产（一）投资性房地产的性质和确认（定义、特征、范围）1（二）投资性房地产的初始计量33（三）投资性房地产后续支出的确认和计量（包括后续支出以及不同计量模式下的后续计量）（四）投资性房地产的转换和处置3（五）投资性房地产后续计量模式的变更3七、长期股权投资及企业合并（一）基本概念（联营企业、合营企业、子公司、企业合并）2（二）对联营、合营企业和子公司投资的初始计量31.对联营、合营企业投资的初始计量32.对子公司投资的初始计量3（1）同一控制下企业合并取得子公司的初始计量（不同合并方式）33（2）非同一控制下企业合并取得子公司的初始计量（不同合并方式）（3）企业合并以外的方式取得子公司的初始计量3（三）对联营、合营企业和子公司投资的后续计量1.成本法32.权益法3（四）权益性投资核算方法的转换1.权益法与成本法转换32.成本法与公允价值计量转换33.权益法与公允价值计量转换3（五）合营安排（包括与合营安排相关的概念、确认和计量原则）3八、资产减值（一）资产组的减值21（二）金融资产减值准备的确认和计量（包括范围、减值方法、个别和合并报表中的处理等）九、负债1、流动负债12、非流动负债3十、职工薪酬1、职工薪酬的范围和分类12、职工薪酬的确认和计量3十一、借款费用1、借款费用的概述32、借款费用的确认与计量3十二、股份支付1、股份支付的概述32、股份支付的确认与计量33、股份支付的应用举例3十三、或有事项1、或有事项的概述22、或有事项的确认与计量23、或有事项的具体应用2十四、金融工具（一）金融工具概述3（二）金融资产和金融负债的分类和重分类3（三）金融负债和权益工具的区分3（四）金融工具的计量3（五）金融资产转移1十五、所有者权益1.实收资本和其他权益工具的确认和计量32.资本公积的确认和计量33.其他综合收益的确认和计量34.留存收益（包括利润分配事项）3十六、收入、费用和利润（一）收入1.收入的定义及其分类32.收入的确认和计量33.关于特定交易的会计处理3（二）费用3（三）利润1十七、政府补助1、政府补助的概述32、政府补助的会计处理3十八、非货币性资产交换（一）非货币性资产交换的概念（包括定义、范围等）1（二）非货币性资产交换的确认与计量（原则、商业实质的判断等）3（三）非货币性资产交换的会计处理31.以公允价值计量的非货币性资产交换32.以账面价值计量的非货币性资产交换33.涉及多项非货币性资产的交换3十九、债务重组（一）债务重组的概念（包括定义、重组方式等）1（二）债务重组的会计处理1.以资产清偿债务32.修改其他债务条件33.以组合方式进行的债务重组3二十、所得税（一）所得税核算的基本原理1.资产负债表债务法的理论基础12.所得税会计的一般程序3（二）资产、负债的计税基础及暂时性差异的认定1.资产的计税基础32.负债的计税基础33.暂时性差异的确定34.特殊交易或事项产生的资产、负债计税基础的确定3（三）递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量1.递延所得税负债的确认和计量32.递延所得税资产的确认和计量3（四）所得税费用的确认和计量1.当期所得税32.递延所得税33.所得税费用3（五）利润总额与所得税费用的调整3二十一、外币折算（一）记账本位币1.企业记账本位币的确定32.境外经营记账本位币的确定33.记账本位币变更的会计处理3（二）外币交易的会计处理1.外币交易的核算程序32.汇率的确定33.外币交易的会计处理3（三）外币财务报表折算1.境外经营财务报表的折算32.境外经营的处置3二十二、租赁（一）租赁的概念（包括定义、分类）1（二）承租人的会计处理11.承租人对经营租赁的会计处理12.承租人对融资租赁的会计处理1（三）出租人的会计处理1.出租人对经营租赁的会计处理12.出租人对融资租赁的会计处理1（四）售后租回交易的会计处理1二十三、财务报表（一）财务报表列报原则3（二）个别财务报表3（三）合并财务报表3 1.合并范围的确定（包括控制的判断、合并范围的豁免、投3资性主体的概念等）2 2.合并财务报表的格式、编制原则和基本程序33 3.合并抵销原则（包括对子公司投资与子公司所有者权益的抵销、内部交易在合并报表中的处理、交叉持股的处理、所得税在合并报表中的处理、增减对子公司的投资在合并报表中的处理，以及合并报表中对当期和前期事项的处理等）（四）每股收益的计算3（五）财务报表附注披露的原则和主要内容3（六）会计差错概述及更正的会计处理3（七）资产负债表日后事项1.资产负债表日后事项的定义、涵盖期间12.资产负债表日后事项的会计处理（调整事项、非调整事项）3（八）关联方披露2二十四、持有待售的非流动资产、处置组和终止经营1、持有待售的非流动资产和处置组32、终止经营1二十五、公允价值计量（一）公允价值概念（包括主要市场、最有利市场、市场参与者）1（二）公允价值计量11.公允价值的初始计量12.估值技术13.非金融资产的公允价值计量14.负债和企业自身权益工具的公允价值计量15.市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债的公允价值1二十六、政府及民间非营利组织会计1、政府会计概述12、政府单位特定业务的会计核算13、民间非营利组织会计1其中，●考核等级1：知识理解●考核等级2：基本应用●考核等级3：综合运用。

第五章无形资产本章内容导读一一、无形资产的定义与特征第一节无形资产的确认利初始计S 二、无形资产的内容三、无形资产的确认条件1四、无形资产的初始计量第二节内部研究开发支出的确认和计量1一、研究阶段和开发阶段的划分二、开发阶段有关支出资本化的条件三、内部开发的无形资产的计量1四、内部研究开发支出的会计处理Γ一、无形资产后续计量的原则第三节无形资产的后续「计・二、使用寿命有限的无形资产-三、使用寿命不确定的无形资产一一、无形资产的出售第四节无形资产的处置-二、无形资产的出租-三、无形资产的报废本章考情分析本章属于比较重要章节，主要考点包括：（1）无形资产的初始计量；（2）内部研究开发支出的会计处理;（3）无形资产的后续计量：（4）无形资产的处置等。

本章近三年考题题型均为客观题，分值在2分左右。

2023年本章教材内容基本没有变化。

第一节无形资产的确认和初始计量一、无形资产的定义与特征无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

无形资产具有以下特征：（-）由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源；（二）无形资产不具有实物形态；（三）无形资产具有可辨认性；（四）无形资产属于非货币性资产。

二、无形资产的内容无形资产主要包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。

三、无形资产的确认条件无形资产应当在符合定义的前提下，同时满足以下两个确认条件时，才能予以确认。

（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。

【提示】企业内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法可靠计量，不作为无形资产确认。

四、无形资产的初始计量（一）外购的无形资产成本1.外购的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

其中，直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括：（I）使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用；（2）测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。

内容框架无形资产的确认和初始计量内部研究开发支出的确认和计量无形资产的后续计量无形资产的处置历年真题分析本章属于基础性章节，难度不大，在考试中通常以客观题为主，所占分值不高；本章还可与投资性房地产、所得税、会计差错更正等章节内容结合在主观题中出现；尤其是，研发支出与所得税问题的结合，土地使用权与投资性房地产的结合应高度重视。

近三年来，每年都有一套试卷以主观题形式考查。

方法&技巧★学习本章时，要注意与其他章节知识的串联。

关注研发费用与所得税处理的结合；土地使用权与投资性房地产的结合；无形资产与政府补助的联系，无形资产与合并报表的联系。

第一节无形资产的确认和初始计量◇知识点：无形资产的确认（★）【解释】（1）企业需要不断建立、维护人脉关系，并不能控制人脉关系，所以人脉资源不属于无形资产；人力资源这里应理解为人的才华、能力等，这是企业无法控制的，所以人力资源不属于无形资产。

企业的品牌价值和企业自创的商誉，由于其成本无法准确计量，所以不属于无形资产。

（2）无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。

【问题】商誉没有实物形态，为什么不属于无形资产呢？【分析】因为商誉不符合无形资产定义中的“可辨认”。

无形资产定义中的“可辨认”是指的能够单独区分、计量并出售，即能够单独计价、单独核算。

商誉是没有实物形态的资产，但是商誉和实体资产是密不可分、融为一体的，当实体资产存在时，商誉存在；当实体资产不复存在时，商誉也就不存在了，所以商誉不属于无形资产。

【例题·多选题】下列各项中，企业可以确认为无形资产的有（）。

A.企业取得的用于自建厂房的土地使用权B.企业自创的商誉C.有偿取得的高速公路收费权D.企业外购的商誉『正确答案』AC『答案解析』选项B，自创的商誉，成本不能可靠计量，不确认为企业资产；选项D，企业外购的商誉，可以确认为资产，但是，不能确认为无形资产。

◇知识点：无形资产的初始计量（★★）【例题·单选题】2020年10月1日，A公司以1800万元的价格从产权交易中心竞价取得一项商标权，另支付相关税费75万元。

做账实操-无形资产会计处理分录无形资产的会计处理主要包括初始计量、后续计量和处置三个方面。

一、初始计量1. 外购无形资产成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

例如，企业外购一项专利技术，支付价款100万元，相关税费5万元，专业服务费3万元，则无形资产的初始入账成本为108万元。

会计分录为：借：无形资产1080000，贷：银行存款1080000。

2. 自行开发的无形资产区分研究阶段和开发阶段。

研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；开发阶段的支出，符合资本化条件的，确认为无形资产成本，不符合资本化条件的，计入当期损益。

例如，企业自行研发一项软件，研究阶段支出50万元，开发阶段符合资本化条件的支出80万元。

研究阶段支出的会计分录为：借：研发支出—费用化支出500000，贷：银行存款等500000；期末结转至管理费用，借：管理费用500000，贷：研发支出—费用化支出500000。

开发阶段资本化支出的会计分录为：借：研发支出—资本化支出800000，贷：银行存款等800000；研发成功后，借：无形资产800000，贷：研发支出—资本化支出800000。

3. 投资者投入的无形资产按照投资合同或协议约定的价值确定成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

例如，投资者投入一项商标权，双方约定价值为120万元。

会计分录为：借：无形资产1200000，贷：实收资本等1200000。

二、后续计量1. 无形资产的摊销使用寿命有限的无形资产应进行摊销。

摊销方法包括直线法、产量法等。

企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。

无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。

例如，一项无形资产成本为100万元，预计使用寿命为10年，无残值。

采用直线法摊销，每年摊销额为10万元。

会计分录为：借：管理费用等100000，贷：累计摊销100000。

第二节内部研究开发支出的确认和计量◇研究阶段和开发阶段的划分◇开发阶段有关支出资本化的条件◇内部开发的无形资产的计量◇内部研究开发支出的会计处理内部研究开发支出的会计处理如下图所示：【提示】（1）如果确实无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化计入当期损益（管理费用）。

（2）内部开发活动形成的无形资产，其成本由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。

可直接归属于该资产的成本包括：开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、按照《企业会计准则第17号—借款费用》的规定资本化的利息支出，以及为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用。

在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运行该无形资产发生的培训支出等，不构成无形资产的开发成本。

（3）内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总额，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。

（4）“研发支出——资本化支出”余额计入资产负债表中的“开发支出”项目。

【教材例5-5】20×7年1月1日，甲公司经董事会批准研发某项新产品专利技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本。

该公司在研究开发过程中发生材料费5 000万元、人工工资1 000万元，以及其他费用4 000万元，总计10 000万元，其中，符合资本化条件的支出为6 000万元。

20×7年12月31日，该专利技术已经达到预定用途。

甲公司的账务处理如下：（1）发生研发支出：借：研发支出——费用化支出40 000 000——资本化支出60 000 000贷：原材料 50 000 000应付职工薪酬 10 000 000银行存款 40 000 000（2）20×7年12月31日，该专利技术已经达到预定用途：借：管理费用40 000 000无形资产60 000 000贷：研发支出——费用化支出40 000 000——资本化支出60 000 000【例题·单选题】甲公司2×16年1月开始研发一项新技术，2×17年1月进入开发阶段，2×17年12月31日完成开发并申请了专利。

2024年中级会计考试《会计实务》备考计划表中级会计考试对于财务从业者来说是一个重要的职业晋升门槛，而《会计实务》作为其中的核心科目，更是需要我们投入足够的时间和精力进行系统学习。

为了帮助大家更高效地备考，以下是为大家制定的 2024 年中级会计考试《会计实务》的备考计划表。

一、备考资料准备1、官方教材教材是备考的基础，涵盖了考试的所有知识点，是我们复习的主要依据。

2、网课选择适合自己的网课老师，可以帮助我们更好地理解和掌握复杂的知识点。

3、练习题和模拟试卷通过做题来巩固所学知识，熟悉考试题型和解题思路。

二、备考时间安排1、基础阶段（1 月 4 月）（1）1 月 2 月仔细通读教材，对《会计实务》的整体框架和各个章节的内容有初步的了解。

在阅读教材的过程中，对于难以理解的知识点，可以做好标记。

（2）3 月 4 月结合网课，对教材进行系统学习。

按照章节顺序，逐个攻克知识点。

听完一章的网课后，及时做课后练习题，加深对知识点的理解和记忆。

2、强化阶段（5 月 7 月）（1）5 月对基础阶段所学的知识点进行回顾和总结，整理出重点和难点。

针对这些重点和难点，再次进行强化学习，可以通过多做练习题、查阅相关资料等方式来加深理解。

（2）6 月 7 月开始做历年真题，了解考试的命题规律和题型特点。

通过分析真题，找出自己的薄弱环节，有针对性地进行复习和提高。

3、冲刺阶段（8 月 9 月）（1）8 月进行模拟考试，按照考试时间和要求完成模拟试卷，提高答题速度和应试能力。

同时，对模拟考试中出现的问题进行总结和分析，及时调整复习策略。

（2）9 月复习错题，查漏补缺。

重点复习那些容易出错和容易遗忘的知识点。

同时，关注考试大纲的变化，对新增和修改的内容进行重点学习。

三、各章节学习重点1、存货存货的初始计量、发出存货的计价方法、存货的期末计量等。

2、固定资产固定资产的初始计量、折旧的计算、固定资产的后续支出、固定资产的处置等。

3、无形资产无形资产的确认和初始计量、内部研究开发支出的确认和计量、无形资产的后续计量、无形资产的处置等。

2024年中级会计实务目录第一章存货11 存货的确认和初始计量12 发出存货的计量13 存货的期末计量第二章固定资产21 固定资产的确认和初始计量22 固定资产的后续计量23 固定资产的处置第三章无形资产31 无形资产的确认和初始计量32 内部研究开发支出的确认和计量33 无形资产的后续计量34 无形资产的处置第四章长期股权投资41 长期股权投资的初始计量42 长期股权投资的后续计量43 长期股权投资核算方法的转换及处置第五章投资性房地产51 投资性房地产的特征与范围52 投资性房地产的确认和初始计量53 投资性房地产的后续计量54 投资性房地产的转换和处置第六章资产减值61 资产减值概述62 资产可收回金额的计量和减值损失的确定63 资产组的认定及减值处理第七章金融资产和金融负债71 金融资产和金融负债的分类72 金融资产和金融负债的确认和计量73 金融资产的减值74 金融资产的转移第八章职工薪酬及借款费用81 职工薪酬82 借款费用第九章或有事项91 或有事项概述92 或有事项的确认和计量93 或有事项会计处理原则的应用第十章收入101 收入概述102 收入的确认和计量103 合同成本104 关于特定交易的会计处理第十一章政府补助111 政府补助概述112 政府补助的会计处理第十二章所得税121 所得税会计概述122 资产、负债的计税基础及暂时性差异123 递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量124 所得税费用的确认和计量第十三章外币折算131 外币交易的会计处理132 外币财务报表折算第十四章财务报告141 财务报告概述142 资产负债表143 利润表144 现金流量表145 所有者权益变动表146 附注第十五章会计政策、会计估计变更和差错更正151 会计政策及其变更152 会计估计及其变更153 前期差错更正第十六章资产负债表日后事项161 资产负债表日后事项概述162 资产负债表日后调整事项163 资产负债表日后非调整事项第十七章政府会计171 政府会计概述172 政府单位特定业务的会计核算第十八章民间非营利组织会计181 民间非营利组织会计概述182 民间非营利组织特定业务的会计核算183 民间非营利组织的财务会计报告中级会计实务是一门综合性很强的学科，以上目录涵盖了中级会计考试中实务部分的重要知识点。

一、无形资产的确认和初始计量二、内部研究开发支出的确认和计量三、无形资产的后续计量四、无形资产的处置一、单项选择题1.下列关于无形资产初始计量的表述中，正确的是（）。

A.外购的无形资产入账成本中应包含购买价款、相关税费以及人员的培训费B.投资者投入的无形资产应以合同约定的价值作为初始入账成本C.通过债务重组取得的无形资产应按照其所抵偿的部分债务的价值入账D.通过政府补助取得的无形资产应以公允价值入账，公允价值不能确定的按名义金额入账『正确答案』D『答案解析』选项A，培训费应于实际发生时计入当期损益；选项B，合同约定的价值不公允的按公允价值入账；选项C，通过债务重组取得的无形资产应按其公允价值入账。

2.下列各项关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。

A.自行研究开发的无形资产在尚未达到预定用途前无需考虑减值B.非同一控制下企业合并中，购买方应确认被购买方在该项交易前未确认但可单独辨认且公允价值能够可靠计量的无形资产C.使用寿命不确定的无形资产在持有过程中不应该摊销也不考虑减值D.同一控制下企业合并中，合并方应确认被合并方在该项交易前未确认的无形资产『正确答案』B『答案解析』选项A，尚未达到预定用途的无形资产，即“研发支出——资本化支出”，是应当考虑减值的；选项C，使用寿命不确定的无形资产在持有过程中不应当计提摊销，但至少需要在每年年末进行减值测试；选项D，不需要确认该金额。

3.下列各项中，房地产开发企业应该作为无形资产列示的是（）。

A.企业合并商誉B.自用土地使用权C.建造住宅小区的土地使用权D.持有以备增值后转让的土地使用权『正确答案』B『答案解析』选项A，单独确认为商誉；选项C、D，作为房地产开发企业的存货列示。

4.A公司是房地产开发企业，在2×18年发生如下业务：（1）1月30日以出让方式购入一项土地使用权，支付200万元，用于开发后再转让；（2）3月31日对月初开工建造住宅小区的土地使用权计提摊销计入住宅小区成本；（3）5月31日以转让方式取得了一项土地使用权用于建设自用办公楼；（4）6月30日以经营租赁方式租出一项土地使用权。

第四章无形资产【内容提示】1.无形资产的确认和初始计量2.内部研究开发支出的确认和计量3.无形资产的后续计量4.无形资产的处置第一节无形资产的确认和初始计量一、无形资产的确认（一）无形资产的定义无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

【提示】商誉通常是与企业整体价值联系在一起的，其存在无法与企业自身相分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。

（二）无形资产的确认条件无形资产应当在符合定义的前提下，同时满足以下两个确认条件时，才能予以确认：1.与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业2.该无形资产的成本能够可靠地计量【例题1-单选题】下列各项中，制造企业应当确认为无形资产的是（）。

A.自创的商誉B.取得的土地使用权C.企业合并产生的商誉D.开发项目研究阶段发生的支出【答案】B【解析】选项A，自创的商誉是不确认的；选项C，商誉不属于无形资产，根据《企业会计准则第6号——无形资产》的规定：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

由于商誉属于不可辨认资产，因此不属于无形资产；选项D，研究阶段的支出不符合资本化条件，期末应当转入损益。

二、无形资产的初始计量无形资产通常按照实际成本进行初始计量。

(一)外购无形资产的成本1．外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

2．购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本应以购买价款的现值为基础确定。

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额作为未确定融资费用，在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入无形资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

(二)投资者投入无形资产的成本投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

(三)通过非货币性资产交换和债务重组等方式取得无形资产的成本参见第十二章和第十三章。

无形资产一、无形资产的初始计量（一）外购无形资产的成本，由价、税、费三个部分构成。

1、具有融资性质购买无形资产借：无形资产（现值，摊余成本，表示未还的本金）未确认融资费用（倒挤，表示未还的利息）贷：长期应付款（总共支付的本金和利息）支付时，借：长期应付款贷：银行存款借：财务费用等贷：未确认融资费用（利息摊销费用化部分）（二）内部研究开发支出的确认与计量1、研究阶段，相关支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）借：研发支出—费用化支出贷：银行存款等借：管理费用贷：研发支出—费用化支出2、开发阶段的支出，符合资本化条件的要资本化，不符合的费用化。

无法区分研究阶段和开发阶段支出的，应在发生时费用化，计入当期损益（管理费用）。

①发生支出时，资本化支出借：研发支出—资本化支出贷：原材料/银行存款/应付职工薪酬等费用化支出借：研发支出—费用化支出贷：原材料/银行存款/应付职工薪酬②何时结转资本化支出在达到预定用途时结转借：无形资产贷：研发支出—资本化支出费用化支出每期期末结转借：管理费用贷：研发支出—费用化支出③企业以其他方式取得的正在进行中的研究开发项目，应按确定的金额计量取得时：借：研发支出—资本化支出贷：银行存款以后发生的研发支出，比照上述原则进行处理（资本化或费用化）二、无形资产的后续计量1、使用寿命有限的无形资产摊销的财务处理（计入损益或资产），总原则：摊或不摊，都在当月（对比：折旧是从下个月开始或停止计提的）借：管理费用（自用无形资产的摊销）其他业务成本（出租无形资产的摊销）制造费用（用于产品生产等的无形资产的摊销）生产成本等（专门用于生产某种产品或其他资产的无形资产摊销）贷：累计摊销注：持有待售的无形资产不进行摊销，按照账面价值与公允价值减去出售费用后的净额孰低进行计量。

2、使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应当在每个会计期间进行减值测试。

借：资产减值损失贷：无形资产减值准备三、无形资产的处置（一）无形资产的出售（转让所有权）（影响营业利润）借：银行存款无形资产减值准备累计摊销资产处置损益（借差，可借可贷）贷：无形资产应交税费—应交增值税（销项税额）资产处置损益（贷差，可借可贷）（二）无形资产的出租（转让使用权）（影响营业利润）1、按照有关收入确认原则确认所取得的转让使用权收入借：银行存款贷：其他业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）（增值税税率为6%）2、将发生的与该转让使用权有关的相关费用计入其他业务成本借：其他业务成本贷：累计摊销银行存款（三）无形资产的报废（不影响营业利润）借：营业外支出累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产。

第二部分重点、难点的讲解【知识点5】无形资产的后续计量一、使用寿命有限的无形资产（一）摊销期和摊销方法1.摊销期摊销期自可供使用当月起至不再作为无形资产确认时止。

当月增加当月开始摊销，当月减少当月不再摊销。

【链接】当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧。

2.摊销方法（1）企业在选择无形资产摊销方法时，应根据与无形资产有关的经济利益的预期消耗方式做出决定。

因此，企业通常不应以包括使用无形资产在内的经济活动所产生的收入为基础进行摊销，但是极其有限的情况除外。

（2）企业采用车流量法对高速公路经营权进行摊销的，不属于以包括使用无形资产在内的经济活动产生的收入为基础的摊销方法。

（3）无法可靠确定经济利益的预期消耗方式的，应当采用直线法摊销。

【提示】无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法，并按照会计估计变更进行处理。

变更后以改变之日的账面价值（初始成本-累计摊销-减值准备）作为摊销基数，与固定资产类似。

（二）残值的确定和应摊销金额1.残值使用寿命有限的无形资产，其残值一般为零，但下列情况除外（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时还可能存在。

2.应摊销金额摊销金额=成本-预计残值；已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。

【提示1】在存在残值的情况下，摊销的基数是账面原价扣除残值。

如果无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销。

【提示2】无形资产计提减值准备后，其账面价值将根据计提的减值准备相应减少，无形资产在未来摊销时，应当按照无形资产新的账面价值为基础计提每期摊销额；即无形资产计提减值准备后，摊销金额需要重新计算，计提减值后的第一个会计期间的摊销基础就变为可收回金额，预计使用年限、摊销方法等也可能发生改变。

第 02 讲内部研究开发支出确实认和计量知识点二：内部研究开发支出确实认和计量一、研究与开发阶段支出确实认（思考题）企业自行进行的研究开发工程，一般分为几个阶段？（正确答案）一般分为研究阶段与开发阶段分别进行核算。

（思考题）研究阶段的支出既可能资本化又可能费用化，上述说法正确吗？（正确答案）上述说法是错误的，研究阶段的支出应当在发生时全部费用化，先通过“研发支出——费用化支出〞科目核算，期末转入“治理费用〞科目，“研发支出——费用化支出〞科目期末无余额。

（思考题）开发阶段的支出既可能资本化又可能费用化，上述说法正确吗？（正确答案）上述说法是正确的，开发阶段的支出同时满足以下五项条件的才能资本化，先通过“研发支出——资本化支出〞科目核算，到达预定用途时转入“无形资产〞科目，在期末没有到达预定用途时“研发支出——资本化支出〞科目有余额。

资本化支出需同时满足的条件有：1.完成该无形资产在技术上具有可行性。

2.具有完成该无形资产并使用或X的意图。

3.无形资产能通过对外部X产生经济利益，或者通过内部使用说明该无形资产有用。

4.该无形资产的开发具有足够的技术、财务资源和其他资源支持保证其完成，并具备使用或X该无形资产能力。

5.开发阶段的支出能够可靠的计量。

不同时满足上述五项条件开发阶段的支出，依旧费用化，通过“研发支出——费用化支出〞科目核算，期末转入“治理费用〞科目。

（思考题）企业同时从事多项开发活动的支出应该如何进行会计处理？（正确答案）一般情况下按照合理的标准在各项开发活动之间进行分配，无法合理分配的，应当费用化，不同意资本化。

（思考题）研究开发活动某项支出无法区分是属于研究阶段还是开发阶段，该如哪里理？（正确答案）应当在发生时费用化，期末转入“治理费用〞科目。

（例题·单项选择题）研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，当期发生的研究开发支出应在资产负债表日确认为〔〕。

A.无形资产B.治理费用 C.研发支出 D.营业外支出（正确答案）B（答案解析）研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，依据慎重性的要求是要费用化，计入当期损益的，所以答案为 B。

研发费用的确认和计量一、总的原则1.研究阶段发生的支出全部费用化（管理费用）；借：研发支出——费用化支出贷：原材料银行存款应付职工薪酬等借：管理费用贷：研发支出——费用化支出2.开发阶段符合条件的资本化，不符合资本化条件的，计入当期损益（管理费用）。

借：研发支出——资本化支出——费用化支出贷：银行存款等借：管理费用贷：研发支出——费用化支出借：无形资产贷：研发支出——资本化支出3.无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。

二、无形资产的所得税处理1.初始确认时（1）对于内部研究开发形成的无形资产一般情况下初始确认时按照会计准则规定确定的成本与计税基础应当是相同的。

①会计准则——研究阶段的支出，应当费用化计入当期损益；开发阶段的支出，符合资本化条件以后至达到预定用途前的开发支出应当资本化作为无形资产的成本；②税法——通常情况下，企业自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。

对于享受税收优惠的研究开发支出（如企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发支出），未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

对于内部研究开发形成的无形资产，一般情况下初始确认时按照会计准则规定确定的成本与计税基础应当是相同的。

对于享受税收优惠的研究开发支出，在形成无形资产时，按照会计准则规定确定的成本为研究开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出，而因税法规定按照无形资产成本的150%摊销，则其计税基础应在会计上入账价值的基础上加计50%，因而产生账面价值与计税基础在初始确认时的差异，但如该无形资产的确认不是产生于合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。

第二节内部研究开发支出的确认和计量四、内部研究开发费用的会计处理设置了“研发支出”科目，“研发支出”科目余额计入资产负债表中“开发支出”项目。

企业发生的研发支出，通过“研发支出”科目归集。

（一）企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。

会计核算时，首先在“研发支出——费用化支出”中归集，期末结转到管理费用。

（二）开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研发支出中归集，期末结转管理费用）。

内部研究开发费用的会计处理见下图：【教材例6-1】20×9年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。

2×10年1月31日，该项新型技术研发成功并已达到预定用途。

研发过程中所发生的直接相关的必要支出情况如下：（1）20×9年度发生材料费用9 000 000元，人工费用4 500 000元，计提专用设备折旧750 000元，以银行存款支付其他费用3 000 000元，总计17 250 000元，其中，符合资本化条件的支出为7 500 000元。

（2）2×10年1月31日前发生材料费用800 000元，人工费用500 000元，计提专用设备折旧50 000元，其他费用20 000元，总计1 370 000元。

本例中，甲公司经董事会批准研发某项新型技术，并认为完成该项新型技术无论从技术上，还是财务等方面都能够得到可靠的资源支持，一旦研发成功将降低公司的生产成本，并且有确凿证据予以支持。

因为，符合条件的开发费用可以资本化。

其次，甲公司在开发该项新型技术时，累计发生了18 620 000元的研究与开发支出，其中符合资本化条件的开发支出为8 870 000元，符合“归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量”的条件。

甲公司的财务处理为：（1）20×9年度发生研发支出借：研发支出——××技术——费用化支出9 750 000——资本化支出7 500 000贷：原材料9 000 000应付职工薪酬 4 500 000累计折旧750 000银行存款 3 000 000（2）20×9年12月31日，将不符合资本化条件的研发支出转入当期管理费用借：管理费用——研究费用9 750 000贷：研发支出——××技术——费用化支出9 750 000（3）2×10年1月份发生研发支出借：研发支出——××技术——资本化支出 1 370 000贷：原材料800 000应付职工薪酬500 000累计折旧50 000银行存款20 000（4）2×10年1月31日，该项新型技术已经达到预定用途借：无形资产——××技术8 870 000贷：研发支出——××技术——资本化支出8 870 000【例题•单选题】甲公司自行研发一项新技术，累计发生研究开发支出800万元，其中符合资本化条件的支出为500万元。