暂时性差异案例

暂时性差异不予确认递延所得税原因探析[摘要]自新企业会计准则实施以来，企业所得税的会计处理采用资产负债表债务法，在资产负债表日,比较资产负债表中的资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差额，即暂时性差异，并据以确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债。

但是，在实务中一些暂时性差异并不需要进行递延处理，如果一项暂时性差异对未来期间不会产生纳税影响，或者确认递延所得税违背了历史成本原则或谨慎性原则，则不予确认递延所得税。

[关键词]应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异递延所得税资产递延所得税负债一、暂时性差异的形成资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差额，即暂时性差异。

除因资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的暂时性差异以外，按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，也视同可抵扣暂时性差异。

根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

资产的计税基础小于账面价值，就会形成应纳税暂时性差异；反之，就会产生可抵扣暂时性差异。

一项负债的账面价值就是企业在未来期间很可能流出企业的经济利益。

如果它的全部或部分金额可以在未来期间作为应纳税经济利益的抵减项，就会产生可抵扣暂时性差异，其金额就是该负债在未来期间计税时可抵扣的金额。

某些交易或事项发生后，会计上由于不符合资产、负债的定义和确认条件，因此有关项目未能在资产负债表中列示，但是按照税法的规定能够确定其计税基础的，其账面价值零与计税基础之间的差异也形成暂时性差异。

如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，该类支出不超过当年销售收入的15％的部分允许在当期税前扣除，超过部分允许递延到以后年度税前扣除。

二、暂时性差异不予确认递延所得税负债的情形及原因分析除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。

除非出现以下几种情形：1、非同一控制下免税合并形成的商誉而产生的应纳税暂时性差异非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照会计准则规定应确认为商誉。

案例解析四个常见跨期扣除项目字号T | T《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的、与生产经营相关的和合理的支出允许在税前扣除.该规定阐述了企业所得税前扣除的三个原则，即：实际发生、相关性和合理性原则，其中实际发生的原则是首要原则。

在实践中,企业按照会计准则对某些费用进行计提，由于费用未实际发生，不允许在企业所得税前扣除,应做纳税调增;但未来费用实际发生时，允许在企业所得税前扣除,应做纳税调减。

上述项目称之为跨期调整项目，属于税法中的暂时性差异。

跨期调整项目的调整，有一定的共性特征，以下对常见的跨期调整项目进行分析。

预提的土地增值税应做跨期调整房地产开发企业土地增值税实行预缴加清算的制度，收到预收款时按照预征率缴纳土地增值税，清算时多退少补.而会计确认收入时，往往还未进行土地增值税清算,为真实反映资产状况，房地产企业应预提土地增值税清算准备金，以免出现盈亏不均衡的状况。

案例1：A房地产公司2016年销售开发产品取得房款5亿元，并按照预征率2％缴纳土地增值税1000万元。

会计处理如下：(单位：万元，下同）借：应交税费——应交土地增值税1000贷：银行存款10002016年底，A公司将5亿元房款结转收入,预估该项目需要缴纳土地增值税2500万元，并据此计提了土地增值税清算准备金.借：税金及附加2500贷：其他应付款——土地增值税清算准备金1500应交税费—-应交土地增值税10002017年A公司进行了土地增值税清算,假设清算结果如该企业预估,应该缴纳土地增值税2500万元.借:其他应付款——土地增值税清算准备金1500贷：应交税费——应交土地增值税1500 税务分析：(1)2016年汇算清缴时，由于预提的土地增值税1500万元，尚未实际缴纳，不允许在企业所得税前扣除,应纳税调增1500万元。

（2）2017年汇算清缴时，由于已经实际缴纳了1500万元的土地增值税，因此允许在企业所得税前扣除，应纳税调减1500万元。

第01讲其他相关知识案例1至案例3【案例1】在对苏美集团2×20年财务报表审计过程中，项目组关注到苏美集团的下列事项，并产生疑虑：（1）苏美集团2×19年1月2日支付10 000万元购买取得北通公司100%股权。

北通公司在购买日可辨认净资产公允价值为9 000万元，苏美集团在合并报表中确认商誉1 000万元。

2×19年12月31日，北通公司净资产公允价值为12 000万元（净资产增加全部来源于该公司当年净利润增加导致的留存收益增加）。

苏美集团2×20年1月2日处置其持有的对北通公司长期股权投资10%的份额，取得处置价款为1500万元。

处置该部分股权投资后苏美集团继续保持对北通公司的控制权。

苏美集团在编制合并报表时，就该项交易在个别报表中确认的投资收益500万元进行抵销，确认为资本公积500万元。

（2）2×20年初，苏美集团将其闲置的办公楼对外出租（经营出租），取得的租金收入作为收到其他与投资活动有关的现金列示。

（3）2×20年1月2日，苏美集团向江河公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。

根据期权合同，如果江河公司行权，江河公司有权以每股10元的价格从苏美集团购入普通股50万股；该期权以现金换普通股的方式结算。

苏美集团将期权作为金融负债核算并在报表中列示。

（4）2×20年1月2日，苏美集团账上有一项对青园公司20%的股权投资，按照权益法核算，初始入账价值为5 000万元，因享有被投资单位净损益份额确认投资收益2 000万元，其他综合收益1 000万元。

当日苏美集团出售青园公司15%的股权，处置价款为10 000万元，剩余股权在处置日的公允价值为3500万元。

对于剩余股权，由于不再具有重大影响，苏美集团将其按原始投资成本1 250万元转为以公允价值计量的金融资产，将当日公允价值与入账价值之间的差额计入其他综合收益。

（5）苏美集团2×20年2月3日购入运通电器公司20%的股权，采用权益法核算，苏美集团拟长期持有对运通电器公司的投资。

新旧准则衔接下税会差异案例解析一、案例导入。

咱们先来看个小例子哈。

就说小甲公司，这是一家生产型企业。

在旧准则下呢，它对固定资产的折旧方法那是比较简单粗暴的，一直用直线法折旧。

比如说它有一台大型设备，买的时候花了100万，预计能用10年，也没有啥残值。

那按照旧准则下的直线法，每年折旧就是10万（100万÷10年）。

然后呢，新准则来了。

新准则里说，有些固定资产的损耗情况用直线法不太能准确反映真实情况。

小甲公司研究了一下，觉得这台设备其实前几年用得特别狠，后面就慢慢轻松了，所以想改用双倍余额递减法折旧。

这一改可就热闹了，按照双倍余额递减法，第一年折旧就得是20万（100万×2÷10）。

二、会计处理。

1. 旧准则下。

小甲公司每年的会计分录都是：借：制造费用10万。

贷：累计折旧10万。

这是很常规的操作，简单明了，按照既定的直线法计算折旧，然后把折旧费用分摊到制造费用里，因为这设备是用于生产的嘛。

2. 新准则下。

第一年：借：制造费用20万。

贷：累计折旧20万。

这里就和旧准则不一样了，按照新的折旧方法，折旧金额变成了20万。

那这对小甲公司的财务报表就有影响了，利润表上的成本增加了，净利润就会减少。

三、税务处理。

1. 税法呢，可不管你会计上怎么折腾折旧方法。

税法规定，企业固定资产折旧除了一些特殊情况（像加速折旧有规定的范围等），一般就得按照直线法计算折旧才能在税前扣除。

2. 那对于小甲公司来说，在税务上，不管它会计上用双倍余额递减法折旧多少，在计算应纳税所得额的时候，只能按照直线法折旧的10万来扣除。

这就产生差异了。

假设小甲公司当年的利润总额是100万（不考虑其他因素）。

在会计上，按照新准则折旧后的利润是80万（100万 20万）。

但是在税务上，应纳税所得额是90万（100万 10万）。

四、差异影响。

1. 暂时性差异。

这个差异就是暂时性的。

为啥呢？因为随着时间的推移，虽然前期会计折旧多，税务折旧少，但是到了后面，会计上的折旧会慢慢变少，而税务上一直是直线法折旧。

试论永久性差异和暂时性差异的纳税调整摘要：企业所得税会计无论是在校大学生学习相关会计课程，还是企业相关财会人员处理会计实务或纳税申报，都觉得比较难于掌握——总会出现这样或那样问题。

文章从永久性差异和暂时性差异的经济实质、核算内容及其纳税调整入手，结合典型案例对此进行了系统剖析，对指导学生学习财税课程和财会人员从事财税工作都具有一定理论与实践指导意义。

关键词：永久性差异；暂时性差异；纳税调整第一作者简介：王宝田（1958—），男，教授，辽宁大连市人，现供职广州商学院会计学院，研究方向为会计、财务与税法；第二作者简介袁翠珍（1983—），女，助理研究员，四川达州市人，现供职广州商学院会计学院，研究方向为会计与税法。

1永久性差异的实质及其纳税调整1.1永久性差异的经济实质。

永久性差异是指纳税主体在某一会计期间，由于会计准则与税法政策计算口径不同，导致会计税前利润与企业纳税所得之间存在差异，它在本期产生，但不能在以后各期转回（即永久存在）。

当然，这种差异在各会计期间都有可能产生。

1.2永久性差异的主要内容。

有些收入，在会计上核算为收入，但税法政策则不作为应纳税所得额，如国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息红利收入，这些收入从会计核算上讲，属于企业的一种收益，构成会计税前利润的组成内容，但税法政策则规定企业对这些收入可以从应纳税所得额中扣除。

有些支出，在会计上核算为费用或损失，但税法政策上不得以费用或损失扣除，如各种行政罚金、罚款和被没收财物的损失、税收滞纳金支出、业务招待费实际发生额的40%或超出当年营业收入0.5%的部分、赞助支出、非公益性捐赠支出，以及企业实际发放工资与计税工资之间及据此计提“三费”之间的差异、企业发生的利息与可以抵扣利息之间的差异等，这些支出从会计核算角度看，均属企业发生的费用支出，应当体现在其经营损益中，在计算会计税前利润时予以扣除，但税法政策上不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

融资租赁业务财税差异案例解析融资租赁业务财税差异案例解析20××年12 月1 日，甲企业与乙企业签订融资租赁合同，甲企业向乙企业租入设备一台，合同主要条款如下：租赁期限：20××年1月1日-20×6年12月31日，4年。

租金支付方式：每年末支付租金15万元。

该设备2016年12月1日的公允价值为50万元。

租赁合同约定的年利率7%.承租人的初始直接费用均为1000元。

承租期满时，甲企业享受优先购买权购买价100元。

估计承租期满时的公允价值8万元。

请做出20××年的相关分录。

单位为万元，企业所得税率为25%，不考虑所得税以外的其他税金。

「案例解析」1. 计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。

最低租赁付款额=租金+承租人到期行使优惠购买权时支付的款项=15×4+=最低租赁付款额的现值=15×+ × =15×+×=最低租赁付款额的现值大于公允价值50万元，根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为公允价值50万元与初始直接费用万元之和，即万元。

2. 计算未确认融资费用。

未确认融资费用=最低租赁付款额-租赁资产公允价值== 20×3年1月1日账务处理：借：固定资产——融资租入固定资产万未确认融资费用万贷：长期应付款——应付融资租赁款万银行存款万财税差异：税法融资租赁固定资产的计税基础=付款总额+支付的相关税费=15×4+=会计上融资租赁固定资产的账面价值=万元根据《企业会计准则第18号——所得税》规定，虽然融资租入固定资产的账面价值小于计税基础，但不确认递延所得税资产。

因为融资租入固定资产时不影响损益或权益，也就不影响应纳税所得额，如果确认暂时性差异的影响，在确认递延所得税资产的同时不能调整所得税费用，对应科目是资产类科目，即借记”递延所得税资产”科目，贷记”固定资产”科目，这样调整了资产的账面价值，使得资产的账面价值与计税基础又产生了暂时性差异，由此陷入一个死循环，违背资产的历史成本原则。

会计政策、会计估计及会计差错变更案例及分析案例1、冠昊生物（会计政策变更）为了进一步加强研发费用在各主要研究阶段的归集和核算，同时建立健全各研发项目在各个阶段的风险评估机制，谨慎确定各研发项目研发费用资本化时点，经公司2010年第一次临时股东大会审议通过，公司将各研发项目研发费用资本化时点从产品注册检验阶段的产品标准制定阶段调整为开始注册临床试验阶段，并进行了追溯调整。

上述会计政策变更追溯调整影响2008年初净资产-607,344.68 元， 2008 年末净资产 -7,835,838.55 元， 2008 年度净利润-7,228,493.87元；影响2009年末净资产-20,349,689.99元，2009年度净利润-12,513,851.44元。

影响项目明细如下：案例2、山东金城医药（会计政策变更）根据财政部 2009 年《企业会计准则解释第 3 号》，公司对自产的危险化学品销售收入计提的安全费用进行了追溯调整，将调整后的利润表和资产负债表作为前期比较财务报表。

本次会计政策变更具体调整事项如下：调增2009 年年初专项储备1,357,141.30 元，相应调减 2009 年年初留存收益 1,432,277.23 元，调减固定资产 75,135.93 元；调增 2008 年年初专项储备 526,107.81 元，调减 2008 年年初留存收益 540,276.56 元，调减 2008 年年初固定资产 14,168.75 元。

公司按照财政部、国家安全生产监督管理总局公布的财企[2006]478 号《高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法》中的计提标准对公司销售的危险品的安全费进行计提。

具体采取超额累退方式按照以下标准逐月提取：（1）全年实际销售收入在 1,000 万元及以下的，按照 4%提取；（2）全年实际销售收入在 1,000 万元至 10,000 万元（含）的部分，按照2%提取；（3）全年实际销售收入在10,000万元至100,000万元（含）的部分，按照0.5%提取（4）全年实际销售收入在 100,000 万元以上的部分，按照 0.2%提取。

常见负债计税基础与账面价值、特殊项目产生的暂时性差异基础案例（九）常见负债计税基础与账面价值的差异分析1.企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债账面价值与计税基础的差异分析此类预计负债通常在支付时允许扣税，其计税基础一般为 0（此类预计负债的计税基础＝账面价值－未来兑付时允许扣税的全部账面价值＝0）。

【基础案例】甲公司2×16年因销售产品承诺提供 3 年的保修服务，在当年年度利润表中确认了 8 000 000 元销售费用，同时确认为预计负债，当年度发生保修支出 2 000 000 元，预计负债的期末余额为 6 000 000 元。

假定税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时税前扣除。

『答案解析』【基础案例】2×17年 10 月 5 日，甲公司因为乙公司银行借款提供担保，乙公司未如期偿还借款，而被银行提起诉讼，要求其履行担保责任；12 月 31 日，该案件尚未结案。

甲公司预计很可能履行的担保责任为3 000 000 元。

假定税法规定，企业为其他单位债务提供担保发生的损失不允许在税前扣除。

『答案解析』2×17年12 月31 日，该项预计负债的账面价值为 3000 000 元，计税基础为 3 000 000 元（3 000 000－0）。

该项预计负债的账面价值等于计税基础，不产生暂时性差异。

【备注】①因产品质量保证和违约金认定的预计负债属于可抵扣暂时性差异；②因罚没支出和担保义务认定的预计负债属于非暂时性差异。

2.合同负债（预收账款）账面价值与计税基础的差异分析A.如果税法与会计的收入确认时间均为发出商品时，合同负债的计税基础为账面价值，即会计上未确认收入时，计税时一般也不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值；B.如果税法确认收入的时间在收合同定金时，合同负债的计税基础为 0，即因其产生时已经计算交纳所得税，未来期间可全额税前扣除，计税基础为账面价值减去在未来期间可全额税前扣除的金额，即其计税基础为 0。