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论商事账簿及其法律关系的性质——兼论《商事通则》的不可行关键词: 账簿/法律关系/性质/商法典/商事通则内容提要: 根据《会计法》规定，并非只有公司企业等所谓的商事主体才需要制作会计账簿。
通过对帐簿及其法律关系的性质进行分析，我们看到的是：账簿及其法律关系根本上并不具有以平等自愿为特质的民商事法律关系的性质，而是基于国家对经济事务和经济生活进行必要的强制调节与干预所形成的具有经济行政法性质的法律关系。
因此就账簿及其法律关系进行研究，对于依法规范制账单位的内部管理，使财政税务审计等部门对制账单位经济活动或财务活动进行有效掌控监督，进而加强维护社会经济金融秩序等，要比在单纯商事范围内对之进行理解更具重要意义，也更能为在民商法与经济行政法的理念上提供一些新的价值思考。
一、账簿的含义和种类界定：账簿不只是商事账簿（一）账簿的含义账是指钱物出入的记载，也指记载钱物出入的本子；簿指本子。
账簿亦曰账册，指记载货币、货物增减出入事项的本子，由具有特定格式相互联系的账页组成。
按登记方式，有日记账和分类账；按所记内容有现金账、物资账、银行账、往来账；按其外表形式有定本式账簿、活页式账簿和卡片式账簿。
民商法理论中，少有对账簿进行专门探讨。
一般只有商事账簿，并将其放在商法总论中予以述说。
认为商事账簿是商主体为了表明其财产状况和经营状况而依法制作的簿册[1]。
传统商事账簿以书面形式为之，随当代社会计算机的普及应用和会计电算化出现，以电子数据方式记载的会计信息已相当普遍，因此现代会计账簿已经有书面和电子两种形式。
商法理论中，有的将商事账簿区分为形式的商事账簿和实质的商事账簿。
前者指商主体依照法律规定而制作的账簿，即法定账簿；后者指商主体所备置的所有账簿，包括商主体按照法律规定备置的账簿，也包括商主体根据其经营需要自行备置的账簿。
其中主要包括会计凭证、会计账簿、会计报表，还包括年度决算报告和各种财产债务清册。
但是，账簿不同于商事账簿，账簿也不应被区分为商事账簿，理论中使用商事账簿的概念并不科学。
论商事账簿及其法律关系的性质——兼论《商事通则》的不可行王明锁 河南大学 教授出处:《法学杂志》2011年第3期一、账簿的含义和种类界定：账簿不只是商事账簿（一）账簿的含义账是指钱物出入的记载，也指记载钱物出入的本子；簿指本子。
账簿亦曰账册，指记载货币、货物增减出入事项的本子，由具有特定格式相互联系的账页组成。
按登记方式，有日记账和分类账；按所记内容有现金账、物资账、银行账、往来账；按其外表形式有定本式账簿、活页式账簿和卡片式账簿。
民商法理论中，少有对账簿进行专门探讨。
一般只有商事账簿，并将其放在商法总论中予以述说。
认为商事账簿是商主体为了表明其财产状况和经营状况而依法制作的簿册[1]。
传统商事账簿以书面形式为之，随当代社会计算机的普及应用和会计电算化出现，以电子数据方式记载的会计信息已相当普遍，因此现代会计账簿已经有书面和电子两种形式。
商法理论中，有的将商事账簿区分为形式的商事账簿和实质的商事账簿。
前者指商主体依照法律规定而制作的账簿，即法定账簿；后者指商主体所备置的所有账簿，包括商主体按照法律规定备置的账簿，也包括商主体根据其经营需要自行备置的账簿。
其中主要包括会计凭证、会计账簿、会计报表，还包括年度决算报告和各种财产债务清册。
但是，账簿不同于商事账簿，账簿也不应被区分为商事账簿，理论中使用商事账簿的概念并不科学。
第一，商事和非商事的界限很难区分，就像商事主体和非商事主体、商事行为和非商事行为很难区别一样。
第二，账簿并非只存在于商业领域，在机关、企业、事业和社会团体、合伙甚至家庭个人等民商主体领域也都存在有账簿问题。
第三，账簿产生很早，而商业账簿是近代工业社会的产物。
在中国，从宋代开始，官吏报销钱粮或办理移交，即要求编造“四柱清册”，即有账簿存在。
在国外，于会计发展史中，埃及被认为是“散页帐簿记的故乡”。
而所谓商业账簿只是工商业发达后、一些国家商事立法中的产物。
一.商业账簿概念与特征(一)概念：商业账簿指商主体为表明其财产状况和经营情况，依法制作的簿册。
形式意义上，商业账簿是按照会计法规定制作的账簿。
实质意义上，商业账簿是商主体设置的，反映商主体活动的一切账簿文件。
不仅包括正式账簿，还包括各种会计报表，年度决算报告以及各种财产账务清册等。
（二）特征：（1）商事账簿是商事主体所制作的账簿（2）商事账簿反映商主体的营利性（3）商事账簿设置具有法定性。
我国《公司法》规定：第一百六十四条公司应当依照法律、行政法规和国务院财政部门的规定建立本公司的财务、会计制度。
第一百六十五条公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并依法经会计师事务所审计。
财务会计报告应当依照法律、行政法规和国务院财政部门的规定制作。
第一百六十六条有限责任公司应当依照公司章程规定的期限将财务会计报告送交各股东。
股份有限公司的财务会计报告应当在召开股东大会年会的二十日前置备于本公司，供股东查阅；公开发行股票的股份有限公司必须公告其财务会计报告。
我国《个人独资企业法》第二十一条个人独资企业应当依法设置会计帐簿，进行会计核算。
至于外资投资企业，《中外合作经营企业法》第十五条合作企业必须在中国境内设置会计帐簿，依照规定报送会计报表，并接受财政税务机关的监督。
合作企业违反前款规定，不在中国境内设置会计帐簿的，财政税务机关可以处以罚款，工商行政管理机关可以责令停止营业或者吊销其营业执照。
二、商事账簿的作用：（一）对商主体自身及其成员的作用对于商主体而言，商事账簿使其可以准确地了解自身经营状况和财务状况，进而可以判断有关经营决策和方式是否合理、是否需要调整等。
对于不参与商主体业务执行的成员而言，商事账簿成为使其了解公司经营情况的主要渠道，也是他们决定是否投资、是否退出以及如何行使表决权的重要依据。
我国《合伙企业法》第28条要求执行合伙事务的合伙人应依照约定向不参加合伙事务执行的合伙人报告合伙企业的经营状况和财务状况，并且赋予合伙人查阅账簿的权利。
商事账簿是商主体营业中逐渐形成的重要会计资料一、商事账簿的概念商事账簿是指商主体在经营活动中，记录和反映经济业务的会计资料的手工或电子记录工具。
它是商主体会计核算的重要组成部分，也是商主体进行财务管理和决策的重要依据。
二、商事账簿的种类1. 总账：总账是反映企业全部经济业务的核算账簿，它以科目为单位，记录企业所有经济业务发生的情况。
2. 明细账：明细账是反映某一科目下各项经济业务发生情况的详细记录。
例如，存货明细账、应收款明细账等。
3. 日记账：日记账是按时间顺序记录企业每笔经济业务发生情况和处理结果的简单记述性记录工具。
4. 辅助账簿：辅助账簿是用于补充或完善总、明细、日记等主要会计资料所不能反映出来的信息。
例如，银行存款日报表、销售日报表等。
三、商事账簿编制原则1. 真实性原则：商事账簿必须真实地反映企业全部经济业务的发生情况。
2. 完整性原则：商事账簿必须完整地反映企业全部经济业务的发生情况。
3. 准确性原则：商事账簿必须准确地记录企业全部经济业务的发生情况。
4. 可比性原则：商事账簿必须采用统一的会计政策和核算方法，以便于进行跨时间、跨部门、跨企业的比较分析。
5. 显著性原则：商事账簿应当突出重要信息，使用户能够迅速了解企业的经济状况和经营成果。
四、商事账簿编制流程1. 收集凭证：凭证是商主体记录经济业务的依据，包括收据、发票、支票等。
在收到凭证后，应当及时登记到日记账中。
2. 登记日记账：根据凭证内容，在日记账中记录每一笔经济业务的借贷方向和金额，并填写摘要说明。
3. 转帐总账：根据日记账内容，在总账中对各个科目进行转帐，并计算各科目期末余额。
4. 填写明细账：根据总账内容，在明细账中填写各项经济业务的详细信息，例如存货名称、数量、单价等。
5. 编制辅助账簿：根据需要，编制相应的辅助账簿，例如银行存款日报表、销售日报表等。
6. 编制财务报表：根据总账、明细账和辅助账簿的内容，编制财务报表，包括资产负债表、利润表等。
《商法学》教学大纲商法学内容广博，学科结构体系存在学术争议，体现在教学上，各学校关于商法学课程的安排也不一致，依据学校的课时量安排，中国政法大学《商法学》课程按照各具体商事单行法律在商法体系中的地位与重要性，参考商事单行法律的的应用广泛性，将《商法学》课程分为5大部分：商法总论、个人独资企业法与合伙企业法、公司法、证券法、票据法，分为两个学期进行讲授。
其他商事单行法在中国政法大学作为单独的课程进行讲授，不包含在《商法学》的课程范围内。
第一编商法总论前言商法是调整商事关系的法律规范的总和，商法的调整对象是纷繁复杂的商事关系。
商法学作为一门学科，内容丰富，体系庞杂，博大精深。
在商法总论中，主要包括商事主体、商事行为、商事登记、商事代理、商事公告等主要内容。
商法总论的教学目标，就是使学生掌握商法的基础理论知识，教学重点应放在商法总论中的基本理论和基本制度上，以提高学生对商法理解的能力。
总学时：12学时第一章商法概述（3学时）第二章商事主体（1学时）第三章商事行为（1学时）第四章商事登记（1学时）第五章商业名称（1学时）第六章营业（2学时）第七章商事代理（1学时）第八章商事账簿（1学时）第九章商事公告（1学时）第一章商法概述本章教学目的：使学生对商法有总体的了解和认识，对商法的基本性质和特点以及商法的基本原则有清晰的掌握，为进一步学好商法的各个部分打下良好的基础。
本章教学要求：简要地阐释商事的概念及其范围，深入地分析和讲解商法的性质、特点和商法的基本原则，对商法的地位和历史给予一般性的介绍和探讨，使学生对商事概念和商事关系的范围有基本的认识，对商法的性质、特点和基本原则有清晰、透彻的掌握，对商法的历史发展和各国民商分立和民商合一的立法体例和发展趋势有初步的了解。
本章教学重点：商法性质和特点、商法的基本原则本章教学难点：民法与商法的关系、对民商合一与民商分立的分析与评价第一节商法的概念和调整对象一、商事的涵义商法学上“商”或“商事”，是泛指一切以营利为目的的经营活动的总称。
商事账簿一、单项选择题： 1、商事账簿是商主体为表明其( )和经营情况，依法制作的簿册。
A.组织情况B.资金情况C.财产状况D.财务变动情况 2、商事账簿反映了商主体的：( )A.交换性B.营利性C.平等性D.公开性 3、( )是指记录商主体日常经营活动情况，作为依据的书面凭证，系登记商事账簿的依据。
A.会计凭证B.会计账簿C.财务会计报告D.财务情况说明书 二、多项选择题： 1、商事账簿的作用有：( )A.商主体自身的核算依据B.第三人的评估依据C.监管者的征税依据D.诉讼活动的证据 2、财务会计报告主要包括：( )A.会计报表B.会计报表附注C.财务状况说明书D.记账凭证 单选答案：C B A 多选答案：ABCD ABC 三、辨析题： 1、公司法规定的商事账簿制度就是为了保护股东的权益。
错误。
虽然商事账簿制度的设立对保护股东的权益有很多作用，但是商事账簿设置的意义远不仅仅是保护股东的权益，还包括保护债权人、公司、交易相对人等的权益。
2、商事账簿就是会计账簿。
错误。
商事账簿的分类包括：会计凭证、会计账簿、会计报告等，所以会计账簿只是商事账簿的一种。
四、简答题： 1、简述商事账簿的概念和特征。
(一)概念：(1)形式商事账簿，也称狭义的商事账簿，是指商事主体依据商法规定而必须置备的、依法编制的账簿。
(2)实质商事账簿，也称广义的商事账簿，是指商事主体制作的反映其营业活动的一切账簿。
商事法上所称的商事账簿，是指形式商事账簿中的广义账簿。
(二)特征：(1)商事账簿的制作机关是各类商主体;(2)商事账簿反映商主体的营利性;(3)商事账簿的设置具有法定性。
2、简述商事账簿的作用和功能。
(1)对商事主体自身而言，制作商事账簿可以了解其自身的营业状况和财务状况，以此作为计算盈利、分配利润的依据，也可以通过对商事账簿的分析，设计企业的发展战略、发展规划，及时调整经营决策。
(2)对交易相对人而言，可以通过商事账簿来了解某一商事主体的营业状况、资信能力，并据此对该商事主体的经营能力和发展前景做出判断，进而做出是否与之交易、是否对其投资的决策，以便更好地维护自身的利益。
第八章商事账簿【导语】现代商法上，商事账簿制度是商法上的重要制度，对于商事主体经营活动的进行以及社会相关利益者的利益保护都具有重要的价值。
本章阐述了商事账簿的含义、各国法律的设立原则、商事账簿的种类、效力和法律对于其保管的要求，全面、系统地归纳了商法上的商事账簿制度。
学习本章时，应参照我国相关法律规定，理解和掌握法律对于商事账簿的设立、种类、效力、保管等各项制度的规定，理解此制度的内涵和意义。
第一节商事账簿概述一、商事账簿的概念商事账簿（Trade Book）是商事主体为了记载和表明其营业活动和财产状况，根据会计原则，依法制作的书面簿册。
日本商法理论中将商事账簿分为形式商事账簿和实质商事账簿。
形式商事账簿是指按商事会计法规定所制作的账簿，专指制作账簿，也可以说是狭义的商事账簿。
实质商事账簿实质商事主体设置的反映商事主体活动的一切账簿，它在内容上不仅包括正式账簿，还包括各种会计报表、年度决算报告及各种财产债务清册，可以说是广义上的商事账簿。
本书所称商事账簿，主要是指后者。
商事账簿最初产生于古代埃及，被称为“散式账簿记”。
早期商事主体编制商事账簿，仅是为自己经营活动的便利，法律上并无强制性要求，随着行会和商事联盟的发展，商事账簿制度逐渐由习惯走向法制化。
到了资本主义阶段，经济生活日趋复杂，市场主体之间的联系日趋密切，商事主体的经营状况、财产状况对其他主体乃至市场秩序的影响越来越大，某一商事主体的经营状况已不再是其内部的事。
这就在客观上要求商事主体必须编制商事账簿，以对内显示对外披露其经营状况及财务状况，进而维护商事主体的自身利益、公共利益以及社会交易安全。
因此，各国均在其相关法律中规定了商事账簿制度，不同程度地要求商事主体建立商事账簿，并对商事账簿的编制规则、内容等加以规范，构成了当代商法中一个独立、重要的制度。
在我国，没有制定专门的商事账簿法，有关商事账簿的规定，主要体现在《会计法》、《审计法》、《企业会计准则》、《企业会计通则》以及关于股份有限公司，尤其是上市公司财务管理的规定等法律法规中。
二、设置商事账簿的原则各国商法对于商事主体是否必须设置商事账簿，采取不同的立法原则。
各国法律对商事主体设置商事账簿的要求有所不同，大致有以下三种：第一，强制主义原则。
大陆法系国家多采此原则。
法律既规定商事主体必须设置账簿，又对账簿种类、内容及记载方法有详细规定，而且还规定政府有关部门对商事账簿制作及其内容进行审查与监督。
《法国商法典》第8条规定：“一切具有商人身份的自然人或法人，均应对影响其企业财产的活动进行会计登记。
”该法典第二编“商人会计”对于商业账簿的内容和记账方法做出具体的规定。
我国澳门地区也采取强制主义原则，《澳门商法典》第38条规定：“商业企业必须以适合其企业既有组织之方式记账，以便按时序知悉其各项交易，并须定期编制资产负债表及财产清单。
第二，自由主义原则。
即法律不直接规定商事主体必须设立帐簿，对于商事账簿是否设置，纯粹是商人的自由，法律不干涉。
此种立法原则大多为英美法系国家所采用，例如，《美国统一商法典》对商事账簿就没有强制性规定。
但是美国1921年由国会颁布的《预算和会计法》则具有强制执行的性质。
同时，在英美国家，由会计职业团体和学术团体制定的会计准则对于商事主体设立商事账簿也有一定的约束力。
而且，商事主体出于纳税、考核盈亏、破产清算和诉讼上举证责任的需要，通常在实际上都会设置详细的商事账簿。
第三，折衷主义原则。
即法律上仅规定商事主体有置备商业账簿的义务，但并不规定商业账簿的记载内容、形式和方法，也未规定国家主管机关的监管。
另外，从事小规模商事交易活动的商个人，一般均不要求制作商事账簿。
日本是此原则的典型，《日本商法典》第32条第1款规定：“商人应制作会计簿册及资产负债表，以明了营业上的财产及损益状况。
”但对其记载内容和方法，则规定“解释有关制作商业账簿的规定时，应斟酌公正的会计惯例”，法律对此没有硬性规定。
我国《会计法》第2条、第3条规定，国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位、个体工商户和其他组织办理会计事务，必须遵守本法。
会计机构、会计人员必须遵守法律、法规，按照本法规定办理会计事务，进行会计核算，实行会计监督。
按照《会计法》的规定，我国“实行统一的会计制度”，即由国务院财政部门统一制定关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员及会计工作管理的制度，单位的会计凭证、会计账簿、会计报告以及其他会计资料必须符合国家统一会计制度的规定。
我国《公司法》第6章对公司财务、会计做了专章规定。
按照财政部1986年发布的《关于个体工商户账簿管理的规定》，个体工商户必须按税务机关的规定建立、使用和保管账簿、凭证。
1992年财政部发布的《企业会计准则》则对企业的财务会计制度做了基本规定。
由上可见，我国要求各类商事主体制作或繁或简的商业账簿，采取的是强制主义原则。
随着经济的发展，自由主义和折衷主义的弊端日益显露，采取该种立法原则的国家也对此予以修正，对商业账簿的编制方法、内容进行积极规范，以适应有利于加强对日益社会化的商事组织的监督需要。
强制主义立法对商业账簿做了较为严格的规范，适应了现代经济生活的需要，因而逐渐成为各国立法的趋势。
但即使是采取强制主义原则的国家，法律一般也不强制所有的商事主体都设置商业账簿。
哪些商事主体必须设置商业账簿，哪些商事主体不必设置，以及不必设置全部还是部分商业账簿，法律根据营业规模的大小，征税的便利及保障等，做出明确的规定。
例如台湾商业登记法第69条规定，“小规模的合伙和独资商业，沿们沿街叫卖者、在市场外设摊经营者、家庭农、林、渔、牧业者、家庭手工业者和其他小规模营业者，不适用商事账簿的规定。
日本商法典第8条规定，“本法中关于商业账簿的规定，不适用于小商人。
”现代各国除了在专门的商事法律中对商事账簿制度进行规定，还采取颁布会计准则的方法对商事账簿建立过程中的具体细节问题予以明确，并且出现了会计准则国际化的趋势。
1973年成立的国际会计准则委员会，迄今颁布了三十多项国际会计准则。
第二节商事账簿的种类商事账簿主要有三种：会计凭证、会计账簿和会计报表。
一、会计凭证会计凭证，指记录商事主体营业活动及收支情况的凭证和证明。
根据规定，商事主体在开展经营活动事的货币收付、款项结算、货物进出、财产增减等等都必须由经办人取得或填制会计凭证，并以此作为结算的依据。
会计凭证所记载的内容必须真实、客观和可靠。
任何人不得提供和制作虚假会计凭证。
会计凭证是记录经济业务的发展和完成情况，明确经济责任的书面凭证，是登记会计账簿的依据，真实、准确、合法的会计信息，首先就要以会计凭证为前提。
商事主体进行各种业务活动，应由执行人员从外部取得或自行填制会计凭证，以书面形式反映商事主体的经济活动，并在会计凭证上签字或盖章，明确经济责任。
经审核无误后，方能作为登记会计账簿的依据。
会计人员在登记账簿前必须对会计凭证逐笔审核。
同时，法律要求会计凭证上必须由经办人员签字或盖章，以明确责任，确保会计凭证的真实合法。
（一）会计凭证的种类按其填制程序和作用，会计凭证分为原始凭证和记账凭证两类。
1、原始凭证又称单据，是在经济业务发生或完成时取得或填制的，用以载明经济业务实际执行和完成情况，明确经济责任，并作为记账原始依据的一种会计凭证。
包括单位购货时取得的发票和结算凭证，付款时由收款人提供的收据及商业主体自己制作的发货单、收货单及收料单。
原始凭证是证明经济业务的实际发生和完成的最初书面文件。
因此，它是进行会计核算的原始材料。
其内容一般包括名称、编号、日期、接受单位名称、业务内容、数量、单价、金额、填写单位名称、有关人员的签章。
2、记账凭证是根据审核无误的原始凭证或原始凭证汇总表编制的，用以记载经济业务的性质，并确定会计分录，直接作为记账依据的一种凭证。
由于原始凭证无法反映其归属的会计科目和记账方向，而且内容和格式不一，不能直接入账，因此需要将原始凭证或原始凭证汇总表归类、整理，并编制成记账凭证。
记账凭证应具备的内容包括：填制日期、凭证编号、业务摘要、会计科目、金额、所付原始凭证张数、填制人员、稽核人员、记账人员、会计机构负责人签章。
收款和付款凭证还应有出纳人员的签章。
（二）会计凭证的审核对会计凭证进行审核，是为了保证会计凭证内容的真实性、合法性和正确性，充分发挥会计的监督作用。
会计凭证的审核包括形式审核和实质审核。
形式审核是审核会计凭证的填制和置备是否符合规定和要求，如内容、项目是否齐全、清楚，记账凭证与原始凭证是否一致等。
实质审核是指按有关法律法规规定，审查会计凭证所记录的业务内容的合理性、合法性。
二、会计账簿（一）会计账簿的概念和作用会计账簿，指商事主体的会计人员以会计凭证为依据，按照一定程序和方法制作的，具有固定格式而又相互联结的账页所组成的，用以连续、系统、全面记载商事主体各项经营活动的簿册。
固定格式的簿册通常由主管部门统一印制而提供。
会计账簿的作用包括：第一，能够提供全面、系统的会计信息，成为会计报表编制的依据；第二，是进行资产评估的基础，便于对商事主体财产物资的安全与完整的监管，以维护所有者的合法权益；第三，提供经营成果的详细资料，为经营利润的分配和各项计划执行情况的考核评价提供依据，并成为商事主体决策的重要依据；第四，是会计分析的基本资料，审计检查提供依据。
（二）会计账簿的种类按照会计账簿的用途分为：序时账簿、分类账簿和辅助账簿。
1、序时账簿又称日记账，分为普通日记账和特种日记账两种，是按照经济业务发生时间的先后顺序逐日逐笔登记的账簿。
常见的日记账账簿有现金日记账、银行存款日记账和转账日记账。
登记日记账必须由原始凭证，并根据会计部门收到平整的先后顺序制作会计凭证并编号，按照会计凭证进行记账。
日记账可以对每天发生的经济业务进行核算和监督，同时可以对各项经济业务在账簿中的记录是否正确和完整予以核对。
2、分类账簿是按照会计科目分门别类登记各项经济业务的账簿，包括总账和明细帐，其中总账是按照一级会计科目设置的总分类账，而分账是按照明细会计科目设置的明细分类账。
分类账可以分别反映各个会计要素及其构成的内容和增减变化情况。
3、辅助账簿又称备查账簿，是对某些在日记账和分类账等主要账簿中不能记载或记载不全的项目进行补充登记的账簿，使某些经济业务中重要的辅助资料。
如受托加工材料登记簿、代销商品登记簿。
一、会计报表（一）会计报表的概念和作用会计报表，也叫会计表册，指根据会计账簿及其他会计资料，按照统一的格式、内容和方法编制的，以综合反映商事主体在一定时期内（通常是一个会计期间）的生产经营成果和财务状况的一种书面报告和表册。
主要包括资产负债表、损益表、现金流量表、财务状况说明书以及利润分配表。
