【热门】工资和三项附加费用税法处理差异

工资及三项附加费用的税法和会计规定的差异及协调工资及三项附加费用的税法规定工资薪金支出的概念：工资薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，地区补贴、物价补贴和误餐补贴均应作为工资薪金支出。

1．实际限额工资扣除办法的规定：所谓限额计税工资，是指在计算应纳税所得额时，允许扣除的工资、薪金费用。

从2000年度起，财政部、国家税务总局规定的计税工资的人均月扣除最高限额为800元。

计税工资的具体标准由各省、自治区、直辖市人民政府在财政部规定的范围内确定，报财政部、国家税务总局备案，目前这一备案权已在清理行政审批事项中取消。

个别经济发达地区确须提高限额标准的，应在不高于20%的幅度内，即最高每月人均扣除标准为960元。

实行限额计税工资扣除的办法的企业，其实际发放的工资、薪金在计税工资、薪金扣除标准以内的，可据实扣除；超过标准的部分，在计算应纳税所得额时不得扣除。

财政部将根据国家统计局公布的物价指数，对计税工资、薪金限额作适当调整，各地可据此调整计税工资、薪金标准。

几点说明：企业任职及雇佣员工的确定：在本企业任职或与其有雇佣关系的员工工资包括固定职工、合同工、临时工、但下列情况除外：①应从提取的职工福利费中列支工资的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员；②已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工；③已出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员。

工资、薪金支出范围的确定：工资、薪金支出包括基本工资、奖金、津贴、年终加薪、加班工资等。

但纳税人发生的下列支出不作为工资薪金支出：①雇员向纳税人投资而分配的股息性所得；②根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款；③从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出；④各项劳动保护支出；⑤雇员调动工作的差旅费和安家费；⑥独生子女补贴；⑦雇员离退休待遇的各项支出；⑧纳税人负担的住房公积金；⑨国家税务总局认定的其他不属于工资薪金支出的项目。

工资及三项经费的纳税调整纳税调整应注意的问题企业在每期制造成本中列支的工资，一般并不是全部在当期的所得税前扣除，因为库存商品和在产品中还包括一部分工资，从理论上说，这部分工资并不需要在当期进行纳税调整，但为了计算简便和便于税收征管，在实务操作中，这部分工资仍要与实际在税前扣除的工资统一进行纳税调整。

会计上提取工资时，按照权责发生制的要求，当月的工资在月末提取，在次月发放。

本年度提取数，以“应付工资”贷方累计发生额为准，在考查当年度实发工资时，应注意考虑上年度12月份工资在本年度发放，以及本年度12月份工资在次年发放的情况。

在实务操作中，当年应发工资在次年汇算清缴前支付的，都可以算作企业实际支付了工资。

但需要说明的是，支付凭证必须有明确摘要且次年汇算清缴前没有欠发工资的情况发生。

案例分析某省重型汽车有限公司xx年全年平均职工2400人，其中不在工资列支的福利人员56人，6个月以上病假人员7人。

该企业总账显示，“应付工资”、“应付福利费”、“其它应付款——工会经费”和“其它应付款——职工教育经费”的贷方发生额分别为、、和万元。

该企业明细账显示，“应付工资”贷方发生额含福利人员工资54万元，并按规定比例计提了“三项经费”；另外，“应付工资”年末余额为0.计提的工会经费已全部取得工会经费专用收据。

管理费用中列支通讯补贴576万元，通讯补贴随同工资一起发放，每人每月200元，经税务部门审核，符合通讯补贴发放范围的职工全年平均为300人。

该省规定，企业可根据生产经营的实际情况，对确需发放办公通讯费用的人员按照不超过平均每人每月200元标准发放的可在企业所得税前扣除。

该省计税工资标准为800元/人/月。

现根据以上条件，对该公司xx年工资薪金支出及“三项经费”的纳税调整进行分析。

①按年平均人数核准计税人数，计算全年计税工资总额。

根据税法规定，该企业计税人数不包括福利人员56人，6个月以上病假人员7人，因此该企业全年计税人数为2400－56－7=2337人，全年计税工资标准为2337人×800元/人/月×12月=万元。

三费及五险一金财务与税法规定异同探讨中图分类号：f812 文献标识：a 文章编号：1009-4202（2010）12-089-02摘要企业所得税法及实施条例是在充分考虑企业会计准则的基础上制定的。

但其中有许多改革措施与税收的目标和原则不一致，致使企业税收与会计处理上产生较大差异。

在实务中，尤其是工资薪金支出的确认与计量财务与税收规定虽然基本一致，但在工资薪金支出时间的确认上会出现时间性差异。

五险一金的提取额度有地区差异，但计提基数都是工资总额，在职工福利费实行“限额据实”税前扣除制度上也存在差异。

关键词应付职工薪酬企业所得税在借鉴《国际会计准则第19号——雇员福利》的基础上，结合我国现行有关政策和实际情况，新会计准则中首次提出了“职工薪酬”条款，为系统规范我国企业职工各种形式劳动报酬的会计处理和相关信息的披露提供了依据。

在这之后，《企业所得税法》于2007年第十届全国人民代表大会五次会议审议通过。

由于企业所得税法及实施条例是在2006年财政部颁布新准则后出台，因此企业所得税法是在充分考虑企业会计准则的基础上制定的。

但其中有许多改革措施与税收的目标和原则不一致，由此导致了在收入的确认、计量，费用的可扣除性等方面，企业税收所遵循的原则与会计原则等方面有着明显的区别，致使企业税收与会计处理上产生较大差异。

具体分析如下：《企业会计准则第9号——职工薪酬》对职工薪酬的范围进行了定义。

职工薪酬是指职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性薪酬，既包括提供给职工本人的薪酬，也包括提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等。

企业因职工提供服务而产生的义务，全部纳入职工薪酬的范围①。

此准则全面涵盖了我国现行实务中的各种职工薪酬，将原规定中的职工工资、奖金、津贴、补贴；职工福利费；社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支出全部纳入职工薪酬进行计量。

三项费用的提取与税务调整的差异分析会计处理“三项费用”，是指职工工会经费、职工福利费和职工教育经费。

现行财务制度规定，职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照企业职工工资总额的2%、14%和%提取。

1.职工工会经费，是指按照职工工资总额的2%计提拨交给工会的经费；2.职工教育经费是指企业为职工学习先进技术和提高文化水平而支付的费用。

职工教育经费的开支范围主要应注意下列内容：公务费，包括教职员的办公室、差旅费、教学器具的维修费等。

业务费，包括教师教学实际和购置讲义、资料等费用。

兼课酬金，是指聘请兼职教师的兼职酬金。

学习研究费，指学员在单位生产实习和经批准到外单位实习研究，以及毕业设计所发生的费用。

设备购置费，主要指购置一般器具、仪器、图书等费用。

委托外单位代培经费，指本单位职工选送到高等院校、中等专业学校或上级主管部门和兄弟单位代为培训，按国家规定应支付进修培训费。

其它经费开支，是指其它零星开支。

3.职工福利费，是指纳税人按规定提取一部分基金，专门用于职工医疗、补助以及其他福利事业的经费。

职工福利费主要用职工的医药费，医护人员的工资、医务经费、职工因公负伤赴外地就医路费，职工生活困难补助，职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员的工资，以及按照国家规定开支的其他职工福利支出。

企业应设置“应付福利费”、“其他应付款——工会经费”和“其他应付款——职工教育经费”科目核算“三项费用”。

会计实务中，为保证职工福利费与应付工资总额的配比，对企业福利部门人员应计提的福利费不计入“应付福利费”借方，而改在“管理费用”科目核算。

账务处理如下：提取福利费:借：生产成本营业费用管理费用等.贷：应付福利费.支付的职工医疗卫生费用、职工困难补助和其他福利费以及应付的医务、福利人员工资等:借：应付福利费.贷：银行存款应付工资.外商投资企业按规定从税后利润中提取职工奖励及福利基金:借：利润分配——提取职工奖励及福利基金.贷：应付福利费.按规定支用:借：应付福利费.贷：银行存款等.提取工会经费、职工教育经费:借：管理费用.贷：其他应付款——应付工会经费.其他应付款——职工教育经费.差异分析《企业所得税暂行条例》第六条规定，纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的2%、14%、%计算扣除。

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最近，笔者所在地的税务机关对部分企业2005年的汇算清缴情况进行了税务检查，发现有些企业在工资的会计核算和纳税调整上还存在比较多的问题，如将炊事人员工资在应付福利费核算，将超标准发放的通讯补贴未纳入工资薪金支出进行纳税调整等。

前不久，国家税务总局又下发了《关于修订企业所得税纳税申报表的通知》（国税发[2006]56号），在核准计税人数等方面又有一些变化。

基于此，笔者对相关政策进行了梳理和分析。

工会脱产专职人员工资不应在工会经费列支
应付工资，包括在工资总额内的各种工资、资金、津贴等，不论是否在当月支付，都应当通过应付工资科目核算。

不包括在工资总额内的发给职工的款项，如交通补贴、误餐补贴、通讯补贴、6个月以上病假人员工资、内退人员计提的工资等，不在应付工资科目核算。

要正确进行应付工资的会计核算，还必须弄清几类特殊人员工资的列支渠道。

工会脱产专职人员工资的列支渠道。

根据《全国总工会、财政部关于新《工会法》中有关工会经费问题的具体规定》（工总财字[1992]19号）规定，工会脱产专职人员工资等列支问题。

全民所有制和集体所有制企业、事业单位和机关支付工会委员会脱产专职人员的工资、奖励、补贴、劳动保险和其他福利待遇，与所在单位行政管理人员有关经费的列支渠道相同。

企业炊事人员工资的列支渠道。

根据《国务院关于企业职工福利补助费开支办法的规定》（[1962]国财习字56号）规定，企业炊事人员的工资应在。

新会计准则与新税法下三项费用处理的差异比较 新《企业会计准则——基本准则》规定：“费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。

在会计准则应用指南中，通过会计科目对企业的费用设：“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”三个会计科目。

企业三项费用处理的新会计准则与新税收条例存在较多的差异，这造成会计税前利润与应税所得偏离较大，突出表现在纳税调整项目增多。

一、管理费用的差异比较 会计准则界定的“管理费用”科目，核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费(包括行政管理部门职工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等)、工会经费、董事会费(包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等)、聘请中介机构费、咨询费(含顾问费)、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。

凡属于管理费用的支出，按会计准则规定应全额列支计入损益，但按税法规定某些费用只能按限定标准扣除或在计算纳税时不得扣除。

除固定资产折旧、存货跌价准备、坏账准备等项目外，尚有以下几个主要项目： (一)工资、薪金支出 税法规定企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。

工资、薪金支出是企业每一纳税年度支付给本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、资金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资以及与任职或者是受雇有关的其他支出。

会计与税法对工资处理的差异的关键点是：税法规定合理的工资、薪金支出准予据实扣除。

(二)职工福利费、工会经费、职工教育经费 规定标准以内按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。

标准为：1.企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除。

2.企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除。

工资及三项附加费用的差异一、工资费用(一)会计制度规定企业的工资薪金支出根据其性质不同，应分别计入企业的经营成本(生产成本)或期间费用。

未支付前形成企业的流动负债。

会计上“工资总额”的含义是根据国家统计局1989年第1号令《关于职工工资总额组成的规定》中规定的概念和口径，由六个部分组成：(1)计时工资：指按计时工资标准(包括地区生活补贴)和工作时间支付给职工的劳动报酬。

主要包括：①对已做工作按计时标准支付的工资；②实行结构工资制的单位支付给职工的基础工资和职位(岗位)工资；③新参加工作职工的见习工资(学徒生活费)等。

(2)计件工资：指对已做工作按计件单位支付的劳动报酬。

主要包括：①实行超额累进计件、直接无限计件、限额计件、定额计件等工资制，按劳动部门或主管部门批准的定额和计件单价支付的工资；②按工作任务包干方法支付的工资。

(3)奖金：指支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬。

①生产奖，包括超产奖、质量奖、安全奖、考核各项经济指标综合奖、提前竣工奖、外轮速遣奖、年终奖、劳动分红等；②劳动竞赛奖，包括发给劳动模范、先进个人的各种奖金和实物奖励等。

(4)津贴和补贴：指为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其它特殊原因支付给职工的津贴，以及为了保证职工工资水平不受物价影响支付的物价补贴。

津贴，包括补偿职工特殊或额外劳动消耗的津贴(如高空津贴、井下津贴等)，保健津贴，技术性津贴(如工作技师津贴)，工龄津贴及其它津贴(如直接支付的伙食津贴、合同制职工工资性补贴及书报费等)。

(5)加班加点工资：指按规定支付的加班加点工资。

(6)特殊情况下支付的工资：①根据国家法律、法规和政策规定，因病、工伤、产假、计划生育、婚丧假、探亲假、事假、定期休假、停工学习、执行国家和社会义务等原因，按计时工资标准或计件工资标准的一定比例支付的工资；②附加工资、保留工资。

企业应付职工的劳动报酬，在会计上设置“应付工资”科目进行核算。