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试述对非居民营业所得征税中的常设机构原则一、引言随着全球经济的不断发展和国际贸易的蓬勃发展，越来越多的跨国企业开始在不同的国家和地区设立常设机构，以开展业务活动。
然而，常设机构的设立也带来了税务管理的问题，特别是对非居民企业在所在国的营业所得的征税问题。
本文将以常设机构原则为主题，探讨在非居民营业所得征税中常设机构的定义、计算方法及相关的法律规定。
二、常设机构的定义常设机构是指非居民企业在某个国家或地区设立的固定经营地点，通过该地点从事业务活动，并在一定程度上具有连续性和独立性。
常设机构的设立对于非居民企业来说，意味着其在该国或地区享受与居民企业相同的税收待遇，需要按照相关国家或地区的税法规定纳税。
三、常设机构的计算方法常设机构的计算方法主要包括两种：物质性常设机构和经济利益常设机构。
1. 物质性常设机构物质性常设机构是指非居民企业在某个国家或地区设立的实际经营地点，如分公司、办事处等。
根据国际税收惯例，常设机构必须具备以下三个要素：地点、持续时间和经营活动。
只有同时具备这三个要素，才能被认定为常设机构。
2. 经济利益常设机构经济利益常设机构是指非居民企业在某个国家或地区通过虚拟经营地点从事业务活动，并获得经济利益。
虚拟经营地点可以是网站、移动应用程序等，非居民企业通过这些虚拟经营地点与当地的消费者进行交易，并获得相应的收入。
四、常设机构的法律规定常设机构的征税原则在各个国家和地区可能存在差异，但通常都遵循以下原则：1. 长期经营原则根据长期经营原则，只有当常设机构在一个国家或地区连续存在一定时间后，才可以被认定为常设机构。
具体的时间要求根据不同国家或地区的税法规定而有所不同。
2. 独立性原则独立性原则要求常设机构在经营活动中具有一定的独立性，即能够独立决策和独立承担风险。
常设机构应当有自己的管理机构和财务状况，并能够单独进行账务核算和税务申报。
3. 经济利益原则根据经济利益原则，常设机构应当在所在国或地区创造经济利益，并将相应的税收纳入该国或地区的税收体系。
试述对非居民营业所得征税中的常设机构原则非居民营业所得是指非居民个人或非居民企业在我国境外从事的与我国境内有关的经营活动所得。
在对非居民营业所得进行征税时，常设机构原则是一项重要的原则，它规定了非居民企业在我国境内设立的常设机构应如何确定和征税。
常设机构是指在我国境内设立的非居民企业的固定经营场所，包括分支机构、办事处、销售点等。
根据常设机构原则，非居民企业在我国境内设立的常设机构应被视为独立的纳税主体，其在我国境内的所得应按照我国的税法规定进行征税。
常设机构原则要求对常设机构的界定要明确。
根据我国的税法规定，常设机构应满足以下条件：一是非居民企业在我国境内有实质性的固定经营场所；二是该固定经营场所与非居民企业有连续性的业务活动；三是该固定经营场所与非居民企业之间存在一定的经济联系。
只有满足这些条件，才能被认定为常设机构。
常设机构原则要求对常设机构的所得征税要进行适当的分类。
根据我国的税法规定，常设机构的所得主要包括两类：一是直接与常设机构的经营活动有关的所得，例如常设机构从事的销售、生产等活动所得；二是与常设机构的经营活动有密切联系的所得，例如常设机构与非居民企业之间的利息、租金等交易所得。
这些所得应按照我国的税法规定进行征税。
常设机构原则要求对常设机构的所得征税要进行合理的计算和核算。
根据我国的税法规定，常设机构的所得应根据实际情况进行计算和核算。
对于直接与常设机构的经营活动有关的所得，可以根据常设机构的财务报表进行计算和核算。
对于与常设机构的经营活动有密切联系的所得，可以根据常设机构与非居民企业之间的合同、发票等资料进行计算和核算。
常设机构原则还要求对常设机构的所得征税要进行合理的税收调整。
根据我国的税法规定，常设机构的所得应根据我国的税收规定进行合理的税收调整。
例如，对于常设机构的成本费用，应按照我国的税收规定进行合理的调整。
对于常设机构的跨国交易，应按照我国的税收规定进行合理的调整。
常设机构原则是非居民营业所得征税中的重要原则，它规定了非居民企业在我国境内设立的常设机构应如何确定和征税。
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国家税务总局关于外国企业在中国境内提供劳务活动常设机构判
定及利润归属问题的批复
【标 签】外国企业
【颁布单位】国家税务总局
【文 号】国税函﹝2006﹞694号
【发文日期】2006-07-19
【实施时间】2006-07-19
【 有效性 】全文有效
【税 种】外商投资企业和外国企业所得税
江苏省国家税务局：
你局《关于外国企业提供劳务构成常设机构利润归属问题的请示》（苏国税
发〔2006〕104号）收悉。
现就文中所提有关常设机构判定及利润归属问题明确如下：
一、税收协定常设机构条款“缔约国一方企业通过雇员或其他人员，在缔约国另一方为同一项目或相关联的项目提供劳务，包括咨询劳务，仅以在任何十二个月中连续或累计超过六个月的为限”的规定，具体执行中是指，外国企业在中国境内未设立机构场所，仅派其雇员到中国境内为有关项目提供劳务，包括咨询劳务，当这些雇员在中国境内实际工作时间在任何十二个月中连续或累计超过六个月时，则可判定该外国企业在中国境内构成常设机构。
二、如果项目历经数年，而外国企业的雇员只在某一期间被派来华提供劳务，劳务时间超过六个月，而在项目其他时间内派人来华提供劳务未超过六个月的，仍应判定该外国企业在华构成常设机构。
该常设机构是对该外国企业在我国境内为有关项目提供的所有劳务而言，而不是某一期间提供的劳务。
三、外国企业通过其雇员在中国境内为某项目提供劳务构成常设机构的，其源自有关项目境内劳务的利润应视为该常设机构的利润并征税。
关联知识：
1.广东省地方税务局转发国家税务总局关于外国企业在中国境内提供劳务活动常设机构判定及利润归属问题的批复的通知。
国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知国税函[2009]601号2009年10月27日各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局，扬州税务进修学院：根据中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含内地与香港、澳门签署的税收安排，以下统称税收协定）的有关规定，现就缔约对方居民申请享受股息、利息和特许权使用费等条款规定的税收协定待遇时，如何认定申请人的“受益所有人”身份的问题通知如下：一、“受益所有人”是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。
“受益所有人”一般从事实质性的经营活动，可以是个人、公司或其他任何团体。
代理人、导管公司等不属于“受益所有人”。
导管公司是指通常以逃避或减少税收、转移或累积利润等为目的而设立的公司。
这类公司仅在所在国登记注册，以满足法律所要求的组织形式，而不从事制造、经销、管理等实质性经营活动。
二、在判定“受益所有人”身份时，不能仅从技术层面或国内法的角度理解，还应该从税收协定的目的（即避免双重征税和防止偷漏税）出发，按照“实质重于形式”的原则，结合具体案例的实际情况进行分析和判定。
一般来说，下列因素不利于对申请人“受益所有人”身份的认定：（一）申请人有义务在规定时间（比如在收到所得的12个月）内将所得的全部或绝大部分（比如60%以上）支付或派发给第三国（地区）居民。
（二）除持有所得据以产生的财产或权利外，申请人没有或几乎没有其他经营活动。
（三）在申请人是公司等实体的情况下，申请人的资产、规模和人员配置较小（或少），与所得数额难以匹配。
（四）对于所得或所得据以产生的财产或权利，申请人没有或几乎没有控制权或处置权，也不承担或很少承担风险。
（五）缔约对方国家（地区）对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。
（六）在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。
（注：关于新疆维吾尔自治区国家税务局正确处理滥用税收协定案例，另请参阅国税函[2008]1076号文；关于执行税收协定股息条款的有关问题，另请参阅国税函[2009]81号文；关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知，另请参阅国税函[2009]507号文；关于如何理解和认定税收协定中的“受益所有人”，另请参阅国税函[2009]601号文。
）各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：为了规范和加强非居民享受税收协定待遇的管理工作，税务总局制定了《非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）》，现印发给你们，请遵照执行。
非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）第一章总则第一条为了规范和加强非居民享受税收协定待遇的管理，根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下称征管法）及其实施细则（以下统称国内税收法律规定）和中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定（含与香港、澳门特别行政区签署的税收安排，以下统称税收协定）的有关规定，制定本办法。
第二条在中国发生纳税义务的非居民需要享受税收协定待遇的，适用本办法，税收协定国际运输条款规定的待遇除外。
本办法所称税收协定待遇是指按照税收协定可以减轻或者免除按照国内税收法律规定应该履行的纳税义务。
第三条非居民需要享受税收协定待遇的，应按照本办法规定办理审批或备案手续。
凡未办理审批或备案手续的，不得享受有关税收协定待遇。
第四条税务机关应为纳税人提供优质和高效服务，及时通过电话、面谈、网络、函件等多种方式解答有关非居民享受税收协定待遇的税务咨询。
第五条本办法所称非居民是指，按有关国内税收法律规定或税收协定不属于中国税收居民的纳税人（含非居民企业和非居民个人）。
第六条本办法所称主管税务机关是指，对非居民在中国的纳税义务，按税收法律规定负有征管职责的国家税务局或地方税务局。
第二章审批申请和备案报告第七条非居民需要享受以下税收协定条款规定的税收协定待遇的，应向主管税务机关或者有权审批的税务机关提出享受税收协定待遇审批申请：（一）税收协定股息条款；（二）税收协定利息条款；（三）税收协定特许权使用费条款；（四）税收协定财产收益条款。
为执行中华人民共和国政府对外签署的避免双重征税协定(简称“税收协定”)，现就税收协定股息、利息、特许权使用费条款中“受益所有人”身份判定有关问题公告如下：一、“受益所有人”是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。
二、判定需要享受税收协定待遇的缔约对方居民(以下简称“申请人”)“受益所有人”身份时，应根据本条所列因素，结合具体案例的实际情况进行综合分析。
一般来说，下列因素不利于对申请人“受益所有人”身份的判定：(一)申请人有义务在收到所得的12个月内将所得的50%以上支付给第三国(地区)居民，“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形。
(二)申请人从事的经营活动不构成实质性经营活动。
实质性经营活动包括具有实质性的制造、经销、管理等活动。
申请人从事的经营活动是否具有实质性，应根据其实际履行的功能及承担的风险进行判定。
申请人从事的具有实质性的投资控股管理活动，可以构成实质性经营活动;申请人从事不构成实质性经营活动的投资控股管理活动，同时从事其他经营活动的，如果其他经营活动不够显著，不构成实质性经营活动。
(三)缔约对方国家(地区)对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。
(四)在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。
(五)在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等的使用权或所有权方面的转让合同。
三、申请人从中国取得的所得为股息时，申请人虽不符合“受益所有人”条件，但直接或间接持有申请人100%股份的人符合“受益所有人”条件，并且属于以下两种情形之一的，应认为申请人具有“受益所有人”身份：(一)上述符合“受益所有人”条件的人为申请人所属居民国(地区)居民;(二)上述符合“受益所有人”条件的人虽不为申请人所属居民国(地区)居民，但该人和间接持有股份情形下的中间层均为符合条件的人。
判定受益所有人新规标准更精准自2018年4月1日起，非居民企业发生需要享受税收协定待遇的事项时，受益所有人身份的判定，需要根据国家税务总局日前发布的《关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第9号）执行。
新规提高了受益所有人判定标准，对滥用协定风险较高的安排作出更加有效的防范。
普华永道中国税收政策服务团队分析，根据国家税务总局近日发布的《关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第9号，以下简称9号公告），受益所有人的部分判定标准被收紧，某些企业受益所有人身份可能会因此被否定，从而享受不到协定优惠待遇。
原来，《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函〔2009〕601号，以下简称“601号文件”）对受益所有人的判定，给出了7项不利因素。
结合历年来非居民税收管理实践中发现的问题，9号公告修改了601号文件中的不利因素：收紧了第一项和第二项；删除了第三项和第四项；保留了第五项到第七项，目前共有5项不利因素。
对于第一项不利因素，601号文件规定，需要享受税收协定待遇的缔约对方居民（以下简称“申请人”）有义务在规定时间（比如在收到所得的12个月）内将所得的全部或绝大部分（比如60%以上）支付或派发给第三国（地区）居民；9号公告规定，申请人有义务在收到所得的12个月内将所得的50%以上支付给第三国（地区）居民，“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形。
两者对照可发现3个变化点：将“规定时间”明确为收到所得的12个月内；将支付或派发比例由60%降低为50%；明确指出“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形。
普华永道中国税收政策服务团队分析，对第一项不利因素的修改，可以看出判定受益所有人时，除考察一般法律上的支付义务之外，将同时考察是否存在已经形成支付的事实。
根据国家税务总局对9号公告的解读，即使申请人分配时未发生现金流，一些集团内部抵消交易的安排，或者申请人将从中国收到的所得用于向集团公司提供贷款的商业行为，也可能被认为形成了支付事实，而对申请人的受益所有人身份的认定不利。
国家税务总局关于认定税收协定中“受益所有人”的公告文章属性•【制定机关】国家税务总局•【公布日期】2012.06.29•【文号】国家税务总局公告2012年第30号•【施行日期】2012.06.29•【效力等级】部门规范性文件•【时效性】失效•【主题分类】税收征管正文国家税务总局公告2012年第30号国家税务总局关于认定税收协定中“受益所有人”的公告根据《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函〔2009〕601号），现对受益所有人身份的认定，公告如下：一、在判定缔约对方居民的受益所有人身份时，应按照国税函〔2009〕601号文件第二条规定的各项因素进行综合分析和判断，不应仅因某项不利因素的存在，或者第一条所述“逃避或减少税收、转移或累积利润等目的”的不存在，而做出否定或肯定的认定。
二、对国税函〔2009〕601号文件第二条规定的各因素的理解和判断，可根据不同所得类型通过公司章程、公司财务报表、资金流向记录、董事会会议记录、董事会决议、人力和物力配备情况、相关费用支出、职能和风险承担情况、贷款合同、特许权使用合同或转让合同、专利注册证书、版权所属证明，以及代理合同或指定收款合同等资料进行分析和认定。
三、申请享受协定待遇的缔约对方居民（以下简称申请人）从中国取得的所得为股息的，如果其为在缔约对方上市的公司，或者其被同样为缔约对方居民且在缔约对方上市的公司100%直接或间接拥有（不含通过不属于中国居民或缔约对方居民的第三方国家或地区居民企业间接持有股份的情形），且该股息是来自上市公司所持有的股份的所得，可直接认定申请人的受益所有人身份。
四、申请人通过代理人或指定收款人等（以下统称代理人）代为收取所得的，无论代理人是否属于缔约对方居民，都不应据此影响对申请人受益所有人身份的认定，但代理人应向税务机关声明其本身不具有受益所有人身份。
代理人的声明样式见附件。
五、税务机关按照本公告第四条的规定认定受益所有人身份，并批准相关税收协定待遇的，如果代理人所属居民国或地区与中国签有税收协定或信息交换协议，可视需要通过信息交换了解代理人的有关信息。
税收协定中受益所有人身份认定及其合理运用
任何企业涉及跨境交易有国际交易和运营时，就会牵涉到受益所有人这个概念。
在OECD国际税收协定范本里面的第十条和第十一条和第十二条，有对该概念的主要阐述，目的是为了防止滥用税收协定。
根据中国与其他国家地区签订税收协定，非居民只有被认定为受益所有人时才能享受股息、利息等条款规定的税收协定的低税率。
那么实际所有人在中国与相关国家税收协定的安排下面，也是跟OECD范本一样，即在境外支付股息利息和特取权使用费的时候，要先对其是否是受益所有人做一个判断。
在2008年实行新的企业所得税法以后，国家税务总局在2009年10月27号颁布的601号文首先定义了受益所有人的概念。
并提到7条受益人不利因素的要求。
在实践当中有许多企业在申请受益所有优惠税率情况下，针对601号文中的这7项不利因素中涉及到一项不利因素或者两项不利因素，就会被有关税务局拒绝享受税收协定。
同时不同的税务机关对601号文中的7项不利因素在判断上有不同的理解，不同的解读：导致同一个非居民企业向两个不同地区的主管税务局申请享受优惠税率而产生不同的处理结果，一个地方的税务局同意其享受优惠税率，而另一个地方不同意。
这就造成了一个纳税人面对同一个中国法律和法规，面的两个不同税务局得到不同的处理的结果。
