财政部关于执行企业会计准则的上市公司和非上市企业做好2010年年报工作的通知

处置子公司股权的八大情形作者：林菊红2011年12月31日，财政部发布《关于做好执行企业会计准则的企业2011年年报监管工作的通知》（财会〔2011〕25号），对2011年年报监管工作提出十大关注问题，其中，第七点提出要关注控制问题。

2011年12月8日，财政部发布《企业会计准则解释第5号（征求意见稿）》（财会便〔2011〕72号），其中第十一点对“企业通过多次交易分步处置对子公司股权投资直至丧失控制权”的会计处理做出规定。

此外，《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》、《企业会计准则解释第4号》、《关于执行企业会计准则的上市公司和非上市企业做好2010年年报工作的通知》、《关于执行会计准则的上市公司和非上市企业做好2009年年报工作的通知》和《关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资会计处理的复函》等均对母公司处置子公司股权的会计处理作出规定。

本文试图归纳上述文件的规定，对母公司处置子公司股权的八大情形作出分析，供研究参考。

第一种情形未丧失控制权的情况下部分处置子公司股权母公司通过一次交易，部分处置对子公司的长期股权投资，但未丧失控制权的情形，母公司在个别报表中将处置价款与处置投资对应的账面价值的差额确认为当期投资收益；在合并报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当计入资本公积（资本溢价），资本溢价不足冲减的，应当调整留存收益。

第二种情形一次交易全部处置子公司股权母公司通过一次交易，全部处置了对子公司的投资，母公司不再对该子公司持有任何股权，则在母公司个别报表中，应将处置价款与处置投资对应的账面价值的差额确认为当期投资收益；如母公司尚有其他子公司，则在处置上述子公司的当期，母公司减少了一家合并范围内的子公司，并将上述处置价款与处置投资对应的享有该子公司净资产份额的差额确认为当期投资收益。

第三种情形丧失控制权、剩余股权具有公允价值但不具有共同控制和重大影响母公司通过一次交易，部分处置对子公司的投资，丧失了控制权。

关于转发《财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》的通知更新时间：2009-7-3 来源：点击数：102文号沪财会[2009]6号发文单位上海市财政局颁布日期2009-1-9各区县财政局，市财税三、七分局：现将《财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函［2008］60号）转发给你们，请同时结合以下几点要求一并按照执行。

一、各单位应与所属上市公司建立经常联系机制，要通过多种形式及时了解和掌握上市公司定期报告披露情况和重大会计事项的处理，加强对上市公司会计核算的指导与监督。

二、各单位要掌握所属上市公司2008年年报的预约披露时间在整理汇总后于2009年2月27日前报市局会计处。

（格式见附件2）三、各单位要加强对所属上市公司2008年年报的跟踪分析，至少选择一家上市公司进行调研分析，特别要关注重大会计事项的会计处理是否恰当及其对企业财务状况和经营成果的影响，并在2009年5月15日前将调研分析报告通过局域网报市局会计处。

调研分析报告至少应包括以下内容：所属上市公司的基本情况；2008年度净利润与净资产增减变动情况；公允价值变动损益构成及公允价值确定方法的说明；上市公司执行新会计准则的经验、存在的主要问题及建议意见。

四、各单位要密切关注已执行新会计准则企业2008年年报的编报情况，重点关注已执行新会计准则的国有集团公司，监督其按新会计准则规范编报2008年年度财务会计报表。

同时，各单位还要加强对国有企业执行新会计准则情况的调研分析，重点分析新旧准则转换过程中存在的问题、新会计准则对国有企业财务状况、经营成果和绩效考核的影响等。

各单位应至少选择一家已执行新会计准则的企业进行调研，并在2009年5月15日前将调研报告通过局域网报市局会计处，调研报告的主要内容与上市公司调研报告相同。

五、各单位在跟踪分析新会计准则执行过程中遇到的重大问题，请及时与市局会计处联系。

附件：1．财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知（财会函［2008］60号）2．上市公司2008年年报预约披露时间表上海市财政局二ＯＯ九年一月九日（联系人：乔元芳；联系电话：54679568*69071）财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知财会函[2008]60号各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财务局，财政部驻各省、自治区、直辖市、计划单列市财政监察专员办事处：会计审计准则自2007年1月1日实施以来，在相关各方的共同努力下，较好地实现了平稳过渡和有效实施。

证券代码：300079 证券简称：数码视讯公告编号：2011-051北京数码视讯科技股份有限公司关于使用部分其他与主营业务相关的营运资金增资全资子公司鼎点视讯科技有限公司用于建设超光网系统研发及产业化项目的公告一、募集资金基本情况北京数码视讯科技股份有限公司经中国证券监督管理委员会证监许可[2010]434号文件核准，并经贵所同意，由主承销商国信证券股份有限公司采用网下向配售对象询价配售与网上向社会公众投资者定价发行相结合的方式发行人民币普通股股票2,800万股（每股面值1元），发行价为每股人民币59.90元，应募集资金总额为1,677,200,000.0元，扣除承销费和保荐费70,188,000.00元（本公司已于2007年12月11日、2008年5月6日、2008年5月22日、2008年9月26日支付主承销商国信证券股份有限公司500,000.00元）后为1,607,512,000.00元，已于2010年04月26日汇入本公司在华夏银行北京知春支行4049200001801900046755账户。

另扣除律师费、审计费等其他发行费用15,161,600.00 元，本公司本次募集资金净额1,591,850,400.00 元。

上述募集资金到位情况业经利安达会计师事务所有限公司验证，并由其出具了《验资报告》（利安达验字[2010]第1023号）并已存放于公司开设的募集资金专户管理。

按财政部财会[2010]25号《关于执行企业会计准则的上市公司和非上市公司做好2010年年报工作的通知》的规定，对发行权益性证券过程中发生的广告费、路演费、酒会费等费用2,995,454.35元调整至当期损益。

调整后募集资金净额为1,594,845,854.35元，其他与主营业务相关的营运资金总额为120591.53万元。

二、其他与主营业务相关的营运资金首次使用计划及进展情况（一）2010年6月4日，公司召开第一届第二十三次董事会会议，审议通过如下资金使用计划：1、审议通过《关于利用部分募集的“其他与主营业务相关的营运资金”投资福建新大陆通信科技有限公司的议案》，计划使用6000万元投资福建新大陆通信科技有限公司；2、审议通过《关于使用部分募集的“其他与主营业务相关的营运资金”偿还公司银行贷款的议案》，计划使用2000万元募集资金偿还银行贷款；3、审议通过《关于使用部分募集的“其他与主营业务相关的营运资金”投资数字电视国家工程实验室（北京）有限公司的议案》，计划使用625万元投资数字电视国家工程实验室（北京）有限公司的议案。

上市公司执行企业会计准则监管问题详解近日，中国证监会会计部发布了《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》（2010年第一期，总第四期），本文对该期问答解读如下：问题 1.上市公司按照税法规定需补缴以前年度税款或由上市公司主要股东或实际控制人无偿代为承担或缴纳税款及相应罚金、滞纳金的，应该如何进行会计处理？解答：上市公司应当按照企业会计准则的规定，进行所得税及其他税费的核算。

对于上市公司按照税法规定需补缴以前年度税款的，如果属于前期差错，应按照《企业会计准则第28号———会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定处理，调整以前年度会计报表相关项目；否则，应计入补缴税款当期的损益。

因补缴税款应支付的罚金和滞纳金，应计入当期损益。

对于主要股东或实际控制人无偿代上市公司缴纳或承担的税款，上市公司取得股东代缴或承担的税款、罚金、滞纳金等应计入所有者权益。

解读：1.“前期差错”是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：一是编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；二是前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。

对于上市公司按照税法规定需补缴以前年度税款，可能是由于计算错误、应用会计政策错误或者疏忽、曲解事实造成的，应按照《企业会计准则第28号———会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定处理。

2.对于重要的前期差错，应按照追溯重述法，对财务报表相关项目进行更正。

对于所得税及其他税费的调整等涉及损益类的项目，计入“以前年度损益调整”科目，再将其余额过渡到“利润分配———未分配利润”等科目，调整报告年度财务报表的相关项目。

3.对于主要股东或实际控制人无偿代上市公司缴纳或承担的税款，按照实质重于形式的原则，这相当于股东对上市公司的捐赠，按照《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函〔2008〕60号）规定，如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易，相关利得计入所有者权益（资本公积）。

一、我国内部控制信息披露发展历程在近来的研究中,有关内部控制的法规文件一般追溯至2000年。

2000年12月中国证监会发布了《公开发行证券公司信息披露编报规则第7号-商业银行年度报告内容与格式特别规定》和《公开发行证券公司信息披露编报规则第8号—证券公司年度报告内容与格式特别规定》,要求商业银行、证券公司在年度报告中应对其内部控制制度的完整性、合理性和有效性做出说明,同时还应委托所聘请的会计师事务所对其内部控制制度，尤其是风险管理系统的完整性、合理性和有效性进行评价，提出改进建议，并出具评价报告。

评价报告应随年度报告一并报送中国证监会和证券交易所。

2001年12月，中国证券监督管理委员会发布了《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号<年度报告的内容与格式〉》(2001 年修订稿)，其中第四十二条规定，在年度报告正文中，监事会应对“公司决策程序是否合法，是否建立完善的内部控制制度,公司董事、经理执行公司职务时有无违反法律、法规、公司章程或损害公司利益的行为”发表独立意见。

该规则强制要求上市公司对其内部控制信息进行披露，但披露内容较为简单,仅是一笔带过。

2003年3月证监会又针对上市银行内部控制信息披露做出了规定,明确了董事会对于内部控制的责任.2005 年中国证监会要求上市公司定期对内部控制的完整性、合理性及实施的有效性进行检查和评估,并开始要求上市公司通过外部审计对公司的内部控制制度以及公司的自我评估报告进行核实评价,该年度内银监会还发布了商业银行部控制评价办法。

可以说，我国在2006年以前以及美国在2002年以前并未对内部控制信息披露做出强制性规定，内控信息披露系上市公司自选择的行为。

2002 年美国国会通过的《萨班斯法案》关于内部控制信息强制性披露的要求对我国产生了较深的影响。

2006年，上交所与深交所分别于6月5日和9月28日发布了《上市公司内部控制指引》（以下简称《指引》），前者自2006 年7月1日起生效,后者自2007年7月1日实施，两者皆要求上市公司披露董事会编制的内部控制自我评估报告以及会计师事务所对内部控制报告的核实评价意见。

法治平台“关联方之间的债务豁免如何处理纪玮［案例］甲公司是乙公司的控股股东,2015年6月甲公司销售了一批产品给乙公司，应收货款100万元。

按照合同规定，乙公司应于2015年7月偿还货款。

为支持乙公司的业务发展,2018年底，甲公司和乙公司达成债务重组协议,重组协议约定：甲公司对控股公司乙公司100万元的债务予以豁免。

关联方之间的债务豁免应当如何企业所得税处理？主管税务机关认为:关联企业之间的债务豁免应当按照捐赠进行企业所得税处理。

根据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税［2009J59号）的规定，企业发生债务重组业务,债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额,确认债务重组损失。

也就是说，债务重组业务中，债权人和债务人发生的债务重组损失和所得,可以分别作为损失和收入计入应纳税所得额。

本例中，甲公司与乙公司之间存在关联关系，《企业所得税法》实施前,2003年颁布的《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局令第6号）规定,关联方之间发生的不符合相关规定条件的含有让步条款的债务重组,原则上债权人不得确认重组损失，而应当视为捐赠，债务人应当确认捐赠收入。

《企业所得税法》实施后，对于关联方之间发生的债务重组业务的处理一直没有明确规定，实务中各地的处理也不同。

在《企业所得税法》实施前,2003年颁布的《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局令第6号）第九条规定,关联方之间发生的含有一方向另一方转移利润的让步条款的债务重组，有合理的经营需要，并符合以下条件之一的，经主管税务机关核准，可以按一般债务重组的规定处理：（一）经法院裁决同意的；（二）有全体债权人同意的协议；（三）经批准的国有企业债转股。

关联方之间发生的不符合相关规定条件的含有让步条款的债务重组,原则上债权人不得确认重组损失，而应当视为捐赠，债务人应当确认捐赠收入。

财政部关于进一步加强注册会计师行业行政监督工作的意见正文：---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 财政部关于进一步加强注册会计师行业行政监督工作的意见（2010年6月1日财监[2010]50号）各省、自治区、直辖市财政厅（局），深圳市财政委员会，财政部驻各省、自治区、直辖市、计划单列市财政监察专员办事处：为了贯彻落实《国务院办公厅转发财政部关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的通知》（国办发〔2009〕56号）精神，进一步提高注册会计师和会计师事务所的执业质量和诚信水平，促进注册会计师行业又好又快发展，财政部决定进一步加强和改进会计师事务所行政监督工作。

现提出以下意见：一、充分认识加强注册会计师行业行政监督工作的重要意义注册会计师提供专业化、多元化服务，在提高经济信息质量、引导社会资源合理配置、优化企业治理结构、维护市场经济秩序和保护社会公众利益等方面发挥着重要作用。

经济社会的不断发展为注册会计师行业加快发展提出了客观要求。

注册会计师行业实现加快发展，既需要全行业抢抓机遇、拼搏进取，也需要财政部门强化监督、规范引导。

财政部门在大力扶持会计师事务所加快发展的同时，必须毫不松懈地加强和改进行政监督工作，切实做到两手抓、两手都要硬。

（一）加强行政监督是注册会计师行业发展的重要保障。

近年来，随着我国注册会计师行业行政监督工作不断加强，注册会计师行业职业道德水平、专业胜任能力和执业质量稳步提高。

但由于起步较晚、基础薄弱等原因，我国注册会计师行业的整体水平与经济社会发展的要求、与社会公众的期望和国际先进水平还有一定差距，特别是在内部治理、风险控制、诚信建设、执业质量等方面还有待提高。

· 27 ·经济与管理基于我国会计准则的公允价值输入值及层次问题探讨郭施慧 赵纪越（武汉纺织大学会计学院，湖北 武汉 430200）【摘要】财政部《企业会计准则第39号——公允价值计量》的出台，填补了我国会计计量领域的一大空白，体现了我国会计准则与国际会计准则的趋同，适应了社会主义市场经济的发展和全面深化改革的需要。该准则首次对公允价值计量输入值及层次问题进行了系统的规范和说明，备受注目。为了准确理解、运用该准则，本文分析了基于该准则公允价值的层次问题，具体解析了准则中对公允价值层次计量的相关规定，并进行相应评价，最后提出了我国公允价值准则不断完善的建议。【关键词】公允价值计量；准则；输入值；计量层次

一、公允价值层次与输入值对公允价值计量的意义公允价值计量对现代企业会计信息的意义举足轻重，但其计量的虚拟性又给计量方法带来了困难，计量结果也缺乏确定性，阻碍了公允价值的全面推广和应用。解决公允价值计量和结果的确定性问题成为公允价值应用的首要难题。2006年FASB发布的SFAS157中首次完整地提出了以输入值作为划分标准的公允价值层次理论，将公允价值计量与应用推向了规范化、标准化的道路。 2011年1月9日财政部发布《关于执行企业会计准则的上市公司和非上市企业做好2010年年报工作的通知》，明确企业应采用适当且可获得足够数据的方法来计量公允价值，在公允价值计量时应分为三个层次，但该通知并未提出层次划分的必要依据。《企业会计准则第X号——公允价值计量（征求意见稿）》参照国际准则提出了三种层次的公允价值及输入值划分的框架和基本概念，但未形成正式的准则。2014年1月财政部正式发布《企业会计准则第39号——公允价值计量》（以下简称第39号准则），开启了我国公允价值计量规范的新篇章，具有十分重要的意义。（一）提高了公允价值计量的可比性和一致性，增强了公允价值计量的确定性 第39号准则首次提出了以输入值作为公允价值层次划分的唯一标准，并详细说明了输入值三个层次的划分依据。这使我国公允价值计量有了统一的标准，提高了不同企业之间会计信息的可比性和一致性。（二）规范了公允价值层次披露的具体要求第三十九号准则及其应用指南中首次提出了公允价值计量的信息披露要求并作出了示例，其中包含了三种公允价值层级的相关资产或负债的不同披露要求。这使企业等市场参与者在公允价值披露时有了具体的参考标准，有效的规范了市场，也是社会主义市场经济发展的必然要求。（三）体现了我国会计准则与国际准则的趋同SFAS157和IFRS13均已使用输入值来划分公允价值层次，公允价值计量也是国际上越发重视的会计计量属性。第39号准则的出台体现了与国际准则趋同的目标，结束了我国公允价值计量准则的相对滞后的局面，并且能够促进我国公允价值计量准则的不断发展。二、准则中关于公允价值层次和输入值的主要规定解析该准则第七章将输入值进行了三种层次的划分，优先使用第一层次输入值，最次使用第三层次输入值。第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负债在活跃市场上未经调整的报价。准则对第一层次输入值的判断要求较高，其可靠性也最强。如图1所示，首先，第一层次输入值的数据限定为“报价”，是市场参与者应采用相同资产或负债计量日当天的市场报价。报价以外的数据只有可能属于第二、三层次输入值。其次，报价必须是在“活跃市场”上。活跃市场是指在相关资产或负债的交易量和交易频率足以持续提供定价信息的市场。最后，在资产与负债的相关性上，要求被计量的资产和负债的主要特征应与市场上作为参照的资产或负债“相同”。另外，第一层次的该报价为“未经调整的报价”。如果企业对资产报价进行调整的，公允价值计量应划入较低层次。第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值，准则提出了四种应该划分为第二层次输入值的情况。第二层次输入值与第一层次输入值的相同点是依旧要求是“可观察输入值”（第二层次输入值还包含间接可观察的情况），但是无需全部具备第一层次中“计量日”、“活跃市场”、“相同资产或负债”、“未经调整的报价”等条件，可以说第二次输入值是剔除了一些较为严格条件的可观察输入值（或间接可观察输入值），其计量的可靠性次于第一层输入值。其中，第二层次输入值可以是“类似”资产或负债的报价，在计量相关性上与第一层次输入值比较有所弱化。判断资产的相关性时应该充分考虑资产的特征，例如资产的状况及所在位置、出售或使用资产的限制，据此来区分相同或相似的资产或负债。第三层次输入值是相关资产或负债的不可观察输入值。第三层次输入值只在相关资产或负债很少存在市场交易活动，相关可观察输入值无法取得时才考虑。在使用第三层次输入值时还需要注意两点：第一，由于不可观察输入值是在非活跃市场上获得的，根据准则的规定，企业在公允价值计量时应优先假定为在主要市场进行（相关资产或负债交易量最大和交易活跃程度最高的市场），在没有主要市场时，应该考虑最有利市场。因此，当可观察输入值存在多个市场时，应该以能用最高金额出售该资产或最低金额转移该负债的市场即最有利市场的价格来确定输入值。第二，企业在确定不可观察输入值时，应当使用在当前情况下可以合理取得的最佳信息。企业应该对获取的数据进行甄别，选择出市场上具有代表性与企业资产或负债相关性最强的信息。企业可以在内部数据的基础上确定不可观察输入值，但是企业内部数据是特定数据或其他市场参与者不具备企业的相关特征（如市场参与者补发获取的协同效应）时，企业应该对其进行调整。· 28 ·