售后租回交易的会计处理

会计考试辅导 租赁

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第四节 售后租回交易的会计处理

知识点框架及历年考情

本节知识点 年份/题型 考点

1.售后租回交易的定义 -- --

2.售后租回交易的会计处理 2017年/综合题（部分） 售后租回形成经营租赁的会计处理

一、售后租回交易的定义

售后租回交易，是指资产卖主（承租人）将资产出售后再从买主（出租人）租回的交易。无论是承租人还是出租人，均应按照租赁准则的规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。

二、售后租回交易的会计处理

（一）售后租回交易形成融资租赁

如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额（无论是售价高于资产账面价值还是低于账面价值）应予递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。（2015年多选题涉及）

1.第一种情况：售后租回交易形成融资租赁，售价高于资产账面价值

借：银行存款

贷：固定资产清理（账面价值）

递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）

借：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）

贷：制造费用等——折旧费

【教材例22-4】沿用【教材例22-2】，假定20×2年1月1日，A公司将一条程控生产线按2 600 000元的价格销售给B公司。该生产线20×2年1月1日的账面原值为2 400 000元，全新设备未计提折旧。同时又签订了一份租赁合同将该生产线租回，该合同主要条款与【教材例22-2】的合同条款内容相同，假定不考虑相关税费。

（1）卖主（即承租人：A公司）的会计处理。

第一步，判断租赁类型。

根据【教材例22-2】，可知该项租赁属于融资租赁。租赁开始日最低租赁付款额的现值及未确认融资费用分摊的计算过程与结果同【教材例22-2】。

第二步，计算未实现售后租回损益。

未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值=2 600 000-（2 400 000-0）=200 000（元）

第三步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（同【例22-2】，见表22-1）。

第四步，在折旧期内按折旧进度（在本例中即年限平均法）分摊未实现售后租回损益（见表22-4）

表22-4

未实现售后租回收益分摊表

20×2年1月1日 单位：元

日期 售价 固定资产账面价值 摊销期 分摊率* 摊销额 未实现售后

租回损益

20×2.1.1 2 600 000 2 400 000 35个月 200 000

20×2.12.31 31.42% 62 840 137 160

20×3.12.31 34.29% 68 580 68 580

20×4.12.31 34.29% 68 580 0

合计 2 600 000 2 400 000 100% 200 000 会计考试辅导 租赁

第2页 *参见表22-2中的折旧率。本例中，由于租赁资产的折旧期为35个月，因此，未实现售后租回损益的分摊期限也为35个月。

第五步，账务处理。

20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本：

借：固定资产清理 2 400 000

贷：固定资产 2 400 000

20×2年1月1日，向B公司出售程控生产线：

借：银行存款 2 600 000

贷：固定资产清理 2 400 000

递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）

200 000

20×2年2月28日，确认本月应分摊的未实现售后租回损益:

借：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）

5 712.73 （62 840÷11）

贷：制造费用——折旧费 5 712.73

其他有关会计处理（略）。

第六步，财务报告中的列示和披露（略）。

（2）买主（即出租人：B公司）的会计处理。

20×2年1月1日，向A公司购买程控生产线；

借：融资租赁资产 2 600 000

贷：银行存款 2 600 000

其他相关会计处理与一般融资租赁业务的会计处理相同，此处略。

2.第二种情况：售后租回交易形成融资租赁，售价低于资产账面价值

借：银行存款

递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）

贷：固定资产清理（账面价值）

借：制造费用——折旧费

贷：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）

【教材例22-5】沿用【教材例22-2】，假定20×2年1月1日，A公司将一条程控生产线按2 600 000元的价格销售给B公司。该生产线20×2年1月1日的账面原值为2 800 000元，全新设备未计提折旧。同时又签订了一份租赁合同将该生产线租回，该合同主要条款与【教材例22-2】的合同条款内容相同，假定不考虑相关税费。

（1）卖主（即承租人：A公司）的会计处理。

第一步，判断租赁类型。

根据【教材例22-2】，可知该租赁属于融资租赁。

租赁开始日最低租赁付款额的现值及融资费用分摊率的计算过程与结果同【教材例22-2】。

第二步，计算未实现售后租回损益。

未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值=售价-（资产的账面原价-累计折旧）

=2 600 000-（2 800 000-0）=-200 000（元）

第三步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（同【教材例22-2】，见表22-1）。

第四步，在折旧期内按折旧进度（在本例中即年限平均法）分摊未实现售后租回损益（见表22-5）。

本例中，由于租赁资产的折旧期为35个月，因此，未实现售后租回损益的分摊期也为35个月。

表22-5

未实现售后租回损失分摊表

20×2年1月1日 金额单位：元

日期 售价 固定资产

账面价值 摊销期 分摊率* 摊销额 未实现售后租回损益

20×2.1.1 2 600 000 2 800 000 35个月 200 000 会计考试辅导 租赁

第3页 20×2.12.31 31.42% 62 840 137 160

20×3.12.31 34.29% 68 580 68 580

20×4.12.31 34.29% 68 580 0

合计 2 600 000 2 800 000 100.00% 200 000

*参见表22-2中的折旧率。

第五步，账务处理。

20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本：

借：固定资产清理 2 800 000

贷：固定资产 2 800 000

20×2年1月1日，向B公司出售程控生产线：

借：银行存款 2 600 000

递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）

200 000

贷：固定资产清理 2 800 000

20×2年2月28日，确认本月应分摊的未实现售后租回损益：

借：制造费用——折旧费 5 712.73（62 840/11）

贷：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）

5 712.73

其他有关会计处理（略）。

第六步，财务报告中的列示和披露（略）。

（2）买主（即出租人：B公司）的会计处理。

20×2年1月1日，向A公司购买程控生产线：

借：融资租赁资产 2 600 000

贷：银行存款 2 600 000

其他相关会计处理与一般融资租赁业务的会计处理相同，此处略。

（二）售后租回交易形成经营租赁

企业售后租回交易认定为经营租赁的，应当分别情况处理：如有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值（无论是售价高于资产账面价值还是售价低于资产账面价值）的差额应当计入当期损益。如果售后租回交易不是按照公允价值达成的，则应分别以下情况处理：

（1）如果售价高于公允价值，售价高出公允价值的部分应予以递延，并在预计的使用期限内摊销。同时，公允价值与账面价值的差额应当计入当期损益；

（2）如果售价低于公允价值，则所有损失应立即确认（计入当期损益），但该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，则应将其递延，并按租金支付比例分摊于预计的资产使用期限内。

1.在有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额（无论是售价高于资产账面价值还是低于资产账面价值）应当计入当期损益。（2015年多选题涉及）

【例题】20×2年1月1日，A公司将一台全新的市价为100万元的办公设备，按照100万元的价格售给B公司，该设备20×2年1月1日的账面价值为85万元，预计使用年限为10年。同日，A公司与B公司签订了一份租赁合同，从B公司租回该办公设备。租赁合同规定，租期为4年，每年年末支付租金20万元。租赁期满后，B公司收回该办公设备（假设A公司在年末确认租金费用并且不存在租金逾期支付的情况）。

A公司的会计处理如下：

第一步，判断租赁类型。

此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，应作为经营租赁处理。

第二步，账务处理。 会计考试辅导 租赁

第4页 20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本：

借：固定资产清理 85

贷：固定资产 85

20×2年1月1日，向B公司出售设备：

借：银行存款 100

贷：固定资产清理 85

资产处置损益 15

2.如果售后租回交易不是按照公允价值达成的：

（1）售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的资产使用期限内摊销。

【例题】20×2年1月1日，A公司将一台全新的市价为90万元的办公设备，按照100万元的价格售给B公司，该设备20×2年1月1日的账面价值为85万元，预计使用年限为10年。同日，A公司与B公司签订了一份租赁合同，从B公司租回该办公设备。租赁合同规定，租期为4年，每年年末支付租金20万元。假定A公司不存在租金逾期支付的情况。租赁期满后，B公司收回该办公设备。假定A公司在年末确认租金费用并分摊未实现售后租回损益。

A公司的会计处理如下：

第一步，判断租赁类型。

此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，应作为经营租赁处理。

第二步，计算未实现售后租回损益。

未实现售后租回损益=售价-资产的公允价值=100-90=10（万元）。

第三步，在租赁期内按与确认租金费用相一致的方法分摊未实现售后租回损益。

未实现售后租回收益分摊表

20×2年1月1日 单位：万元

日期 售价 固定资产

公允价值 支付