企业年金职业年金个人所得税递延纳税优惠政策自2014年1月1日起实施

第三节应纳税额的计算一、工资、薪金所得的计税（能力等级3）（一）应纳税所得额的计算1.应纳税所得额=月工薪收入-3500元-其他规定扣除2.应纳税所得额=月工薪收入-（3500+1300）元-其他规定扣除外籍、港澳台在华人员及其他特殊人员附加减除费用1300元：（即月扣除1300+3500=4800元）【提示】其他规定扣除包括法定的个人缴纳的“五险一金”和符合条件的商业健康保险。

【解释】附加减除费用所适用的具体范围是：（掌握，能力等级3）（1）在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员。

（2）应聘在中国境内企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍专家。

（3）在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人。

（4）财政部确定的其他人员。

华侨、港澳台同胞参照上述附加减除费用标准执行。

（二）适用税率适用七级超额累进税率，税率从3%～45%。

（三）应纳税额计算公式按月计税：应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数（四）取得全年一次性奖金的征税问题1.全年一次性奖金包括内容：是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。

2.基本计税规则（P337）纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，并按以下计税办法,由扣缴义务人发放时代扣代缴：（1）先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。

（2）将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按上述第1条确定的适用税率和速算扣除数计算征税。

【案例】中国公民肖某2016年12月份取得当月工薪收入4800元和2016年的年终奖金36000元。

肖某12月份应纳个人所得税3534元。

计算过程：①肖某12月份4800元工资应纳个人所得税=（4800-3500）×3%=39（元）②36000元年终奖金平摊12个月找税率：36000/12=3000，适用10%的税率，速算扣除数105；36000×10%-105=3495（元）肖某12月份应纳个人所得税=39+3495=3534（元）。

个人税收递延型商业养老保险介绍个税递延扩至商业养老保险将于明年试点国务院发布《国务院关于加快发展现代保险服务业的若干意见》，这被称为保险业的新“国十条”。

保险人士认为，新“国十条”里影响最大的是个人税收递延型养老保险试点终于落地。

据悉，上海、深圳等城市已向财政部、保监会提交个人税收递延型养老保险试点方案，预计2015年内启动试点。

武汉或与首批无缘。

记者昨日向本地监管人士求证，武汉暂未递交个人税收递延型养老保险试点方案，但若外地试点成功，武汉将积极推进该项业务。

买商业保险将可延迟纳税了所谓个税递延型养老保险，是商业养老保险的一种，指投保人所缴纳的保险费在一定比例之内，可以在个人所得税前扣除，将来退休后领取保险金时再补缴个人所得税，这有别于目前个人收入纳税后才缴纳保险金的做法，能降低投保人当期缴税负担。

“这是国家应对老龄化社会，构建多层次养老保险体系的重要举措。

”武汉科技大学董登新[微博]教授指出，目前我国的养老体系有三个层次：基本养老保险(国家责任)、企业年金(雇主责任)、商业保险(个人责任)。

作为我国养老体系第二大支柱的企业年金、职业年金的个人所得税递延纳税优惠政策已于今年1月1日起实施。

“此次明确的适时开展个人税收递延型商业养老保险试点，税收优惠扩至商业养老保险已指日可待”。

“个人当前缴纳的保费要到几十年后领取保险金，自然这部分税费也应该在未来缴纳。

”泰康养老湖北分公司吕静解释，个税递延型养老保险简单的说就是“延税养老”，并非新生事物，最早始于20世纪80年代初美国的401K退休计划，发达国家多使用此种税收优惠政策，国内对此呼声已久。

税收优惠可调动个人养老积极性根据我国现行税法，月收入超过3500元部分需缴纳个人所得税，应税收入不超过1500元须按照3%所得税率缴纳。

因此，月收入5000元的个人每月需缴纳45元个人所得税，全年需缴纳个税540元。

如果每月拿出500元购买商业养老保险，则每个月少缴纳15元个税，全年则少缴纳180元。

上海市地方税务局公告2014年第1号--上海市地方税务局关于企业年金、职业年金个人所得税有关管理事项的公告上海市地方税务局公告2014年第1号--上海市地方税务局关于企业年金、职业年金个人所得税有关管理事项的公告上海市地方税务局关于企业年金、职业年金个人所得税有关管理事项的公告上海市地方税务局公告2014年第1号根据《财政部、人力资源社会保障部、国家税务总局关于企业年金职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔2013〕103号，以下简称103号文）和《国家税务总局关于做好企业年金、职业年金个人所得税征收管理工作的通知》（税总发〔2013〕143号）的工作要求，现将有关管理事项公告如下：一、企业或事业单位（以下简称单位）在办理年金计划备案时，应向主管税务机关提交《企业年金职业年金计划个人所得税递延纳税登记备案申请表》（以下简称《申请表》，样式附后），并报送103号文要求的备案资料与相关受托管理合同。

分（子）公司参与总（母）公司年金计划的，还应报送经人社部门或总（母）公司确认的参与年金计划证明资料。

二、主管税务机关应认真审核申请单位报送的备案资料。

对于符合条件的，应于10个工作日内将备案结果告知申请单位，并将《申请表》留存，其他备案资料予以退回。

申请单位应妥善保存相关备案资料，以备核查。

三、单位应将当月递延缴纳税款的单位、个人缴费信息同当月代扣代缴个人所得税明细申报信息在次月申报期内一并报送主管税务机关。

具体填报规则详见上海税务网站发布的上海市个人所得税代扣代缴申报软件相关说明。

四、103号文实施前已建立年金计划的单位，可向主管税务机关申请自2014年1月1日起按年金税收递延政策执行（申请书样式附后）。

上述单位应在2014年6月30日前向主管税务机关办理相关备案手续。

对于逾期未备案的单位，经主管税务机关核实确不符合规定条件的，应追回已递延的个人所得税，并按照《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。

第一章第一节第一单元用人单位劳动标准相关概念（一）劳动标准的概念和分类1、劳动标准的概念劳动标准是指对劳动领域内的重复性事物、概念和行为进行规范,以定性形式或者以定量形式所作出的统一规定。

（1）劳动领域：劳动者、劳动过程、劳动条件、劳动关系、相关管理活动重复性：指同一事物、概念和行为反复多次出现的性质（2）劳动标准的制定方式多种多样①立法机关制定:劳动者基本权益保障的劳动标准②标准化机构制定:劳动安全卫生标准③劳动关系双方协商制定：集体合同中的有关劳动标准、企业规章制度中的有关劳动标准（3）劳动标准的制定基础劳动领域的自然科学技术社会科学及其实践经验（4）劳动标准的表现形式多种多样①劳动法律、法规规范性文件②国家标准规范性文件③劳动关系双方签订的契约④用人单位规章制度⑤以数据明确劳动标准的定量形式⑥以文字描述劳动标准的定性形式（5）作用方式多种多样（1）强制性作用:①劳动法律、法规中规定的劳动标准②标准化机构批准的强制性劳动标准（2）非强制性作用:①国家标准化机构推荐的劳动标准②企业规章制度中规定的劳动标准——约束力（6）实施的目的明确①劳动过程更加科学合理②劳动力资源得到优化配置③劳动效率更高,创造更多社会财富④维护劳动的基本权益，协调处理好劳动关系⑤提高劳动者劳动能力、技能水平⑥开发和提升人力资本价值2、劳动标准的分类按劳动标准的适用范围进行划分①国家级劳动标准：全国范围内适用②行业级劳动标准：全国某行业适用。

但在有国家强制标准实施后自行废止③地方级劳动标准：该地区适用④企业级劳动标准：企业内适用四种劳动标准标准分为三个层次第一个层次：国家级劳动标准:具有最高的法律效力第二个层次：行业级劳动标准和地方级劳动标准:对上承接,对下指导第三个层次：企业级劳动标准:用人单位劳动标准，最具体、最复杂（二）用人单位劳动标准1、用人单位劳动标准的概念和适用对象用人单位劳动标准是指劳动关系双方共同遵守的劳动方面的办事规程或行为规则。

许先宝分享明年1月1日起养老年金个人所得税递延纳税优惠政策将实施阅读是一种习惯，分享是一种境界！补充养老再出新政策。

12月6日，三部委联手推动企业年金和职业年金在领取时缴纳个税，以鼓励企事业单位进一步完善养老计划，堪称中国版401K 出台，引起了各界关注和热议。

而同样作为补充养老的商业养老险，将迎来更大的挑战，为了谋求更大的生存空间，须不断创新发展。

拉动年金规模增加未来三年有望翻番财政部、人保部和国家税务总局近日联合发布《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》(以下简称《通知》)，从2014年1月1日起，我国实施企业年金、职业年金个人所得税递延纳税优惠政策。

这项被业界称之为中国版401K的条款明确指出，明年起对单位和个人不超过规定标准的企业年金或职业年金缴费，准予在个人所得税前扣除；对个人从企业年金或职业年金取得的投资收益，免征个人所得税；对个人实际领取的企业年金或职业年金，按规定征收个人所得税。

所谓401K，是一种由雇员、雇主共同缴费建立起来的完全基金式的养老保险制度。

美国的401K就是企业年金，尽管我国企业年金发展缓慢，不过这项通知仍被冠以中国版401K条款的称谓。

“这是我国首次出现EET(E代表免税，T 代表征税)的税收模式，这种模式有助于增加企业和个人缴纳企业年金的积极性。

”一位健康养老险公司负责人解释称，EET模式是西方发达国家对企业年金普遍采用的一种税收优惠模式，即在年金缴费环节和年金基金投资收益环节不征收个人所得税，个人实际领取年金的环节再征税。

平安证券[微博]相关研究报告指出，企业年金税收优惠政策的出台将直接带动企业年金市场规模的上升，预计今年我国企业年金总规模同比增加23%，将达6000亿元。

而未来三年，每年受托资产和投资管理资产的规模增速都将保持30%以上增长，未来三年企业年金规模有望达到或接近7687亿元、1万亿元、1.3万亿元。

这将是目前规模的两倍还多。

养老形势再引关注补充养老亟待发展这项新政也再度引发了人们对养老问题的热议，有报告预计，到2050年，60岁以上老年人口将超过4亿，占总人口30%以上。

2024年经济师考试财政税收专业知识和实务(中级)模拟试题(答案在后面)一、单项选择题（本大题有60小题，每小题1分，共60分）1、下列关于增值税纳税人分类的说法中，正确的是（）。

A、增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人B、增值税纳税人分为增值税专用发票领购人和非增值税专用发票领购人C、增值税纳税人分为进口增值税纳税人和出口增值税纳税人D、增值税纳税人分为消费税纳税人和营业税纳税人2、下列关于企业所得税税前扣除的说法中，不正确的是（）。

A、企业发生的合理的工资、薪金支出，准予在计算应纳税所得额时扣除B、企业在生产经营活动中支付的罚款，准予在计算应纳税所得额时扣除C、企业发生的业务招待费，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰D、企业发生的广告费和业务宣传费，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除3、下列关于增值税的税率，说法正确的是：A、增值税的基本税率为13%B、增值税的低税率一般为6%C、增值税的简易征收税率为3%D、增值税的小规模纳税人适用5%的征收率4、下列关于个人所得税的税率，说法错误的是：A、工资、薪金所得适用超额累进税率B、个体工商户的生产、经营所得适用5%-35%的超额累进税率C、稿酬所得适用比例税率，税率为20%D、劳务报酬所得适用超额累进税率5、下列关于增值税专用发票的说法中，正确的是：A、增值税专用发票只能由纳税人自行开具B、增值税专用发票的开具范围仅限于增值税一般纳税人C、增值税专用发票的开具必须由税务机关审核通过后才能使用D、增值税专用发票的开具不得收取任何费用6、下列关于税收征收管理的说法中，不属于税收征收管理范围的是：A、税收征收管理是指税务机关依法对纳税人进行税务登记、发票管理、税款征收等活动B、税收征收管理是税收制度的组成部分，对税收的制定、执行和监督都具有重要作用C、税收征收管理是国家税收收入的重要保障，对维护国家财政稳定具有重要作用D、税收征收管理包括对纳税人进行税务登记、税款征收、纳税申报、税务检查等活动7、在财政税收政策中，以下哪项措施属于扩张性财政政策？A、提高个人所得税税率B、增加政府公共工程支出C、减少企业所得税税率D、降低存款准备金率8、关于增值税的纳税人，以下哪项说法是正确的？A、所有从事商品销售的企业都必须注册为增值税纳税人B、只有达到一定年销售额的企业才能注册为增值税纳税人C、所有从事商品销售的个人都不能注册为增值税纳税人D、增值税纳税人的资格由企业自行决定9、下列关于增值税的税率，说法正确的是：A、基本税率通常为6%B、低税率适用于销售不动产C、零税率适用于出口货物D、小规模纳税人不得抵扣进项税额 10、下列关于企业所得税的说法，不正确的是：A、企业所得税的计税依据为企业的应纳税所得额B、企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除C、企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例抵免应纳税额D、企业所得税的税率为25%，对小型微利企业可以减按20%的税率征收11、下列哪项不属于财政政策工具？A. 税收B. 政府支出C. 法定准备金率D. 利率12、下列关于增值税的说法，正确的是：A. 增值税是一种按产品销售全额计征的税种B. 增值税的纳税人包括所有企业单位和个人C. 增值税的税率分为三个档次D. 增值税的计税依据是产品销售成本13、下列关于增值税的税率表述，正确的是：A. 增值税的基本税率为13%B. 增值税的简易征收税率为6%C. 增值税的出口退税率分为15%、13%、9%D. 增值税的加计抵减税率为10%14、下列关于个人所得税的专项附加扣除，不属于专项附加扣除范围的是：A. 继续教育支出B. 住房贷款利息C. 医疗保险D. 非法集资利息15、根据《中华人民共和国增值税暂行条例》，下列哪项不属于增值税的征税范围？A. 销售货物B. 提供加工、修理修配劳务C. 销售不动产D. 销售无形资产16、某企业2019年度应纳增值税为200万元，已预缴增值税100万元，当期免抵退税额为50万元。

财政部人力资源社会保障部国家税务总局关于企业年金职业年金个人所得税有关问题的通知财税〔2013〕103号字体：【大】【中】【小】各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、人力资源社会保障厅（局）、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局、人力资源社会保障局：为促进我国多层次养老保险体系的发展，根据个人所得税法相关规定，现就企业年金和职业年金个人所得税有关问题通知如下：一、企业年金和职业年金缴费的个人所得税处理1.企业和事业单位（以下统称单位）根据国家有关政策规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金（以下统称年金）单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。

2.个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。

3.超过本通知第一条第1项和第2项规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。

税款由建立年金的单位代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。

4.企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。

月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。

月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。

职业年金个人缴费工资计税基数为职工岗位工资和薪级工资之和。

职工岗位工资和薪级工资之和超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。

二、年金基金投资运营收益的个人所得税处理年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。

三、领取年金的个人所得税处理1.个人达到国家规定的退休年龄，在本通知实施之后按月领取的年金，全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税；在本通知实施之后按年或按季领取的年金，平均分摊计入各月，每月领取额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。

企业年金知识一、职业年金是夫妻共同财产吗近来,“职业年金"成为大家热议的话题。

作为一笔“丰厚”的收入，关系到个人和家庭的经济状况，人们不禁想问,这笔钱是个人独享还是属于夫妻共同财产，下面,笔者就给您分析一下这个问题。

我国现行婚姻法实行的是法定婚后所得共同制,也就是说,除了夫妻、双方对财产另有约定，或者财产本身具有特定的人身专属性等明确为一方个人财产的以外,婚姻关系存续期间所得的财产均为夫妻共有财产。

婚姻法第17条第一款规定:“夫妻在婚姻关系存续期间所得的下列财产,归夫妻共同所有:工资、奖金;生产、经营的收益;知识产权的收益;继承或赠与所得的其他财产。

”〈婚姻法司法解释(二))第21条规定:“婚姻关系存续期间,下列财产属于婚姻祛第17条规定的‘其他应当归共同所有的财产’......(三)男女双方实际取得或者应当取得的养老保险金、破产安置补偿费。

”从资金来源上看,职业年金的主要来源是单位缴费和个人缴费,单位的缴费基数为本单位工资总额,个人的缴费基数为本人缴费工资,由单位从个人工资中代扣。

因此,职业年金的来源与工作人员的工资收入密切相关，从本质上看,职业年金制度是基本养老保险制度的补充,职业年金应当属于养老保险金范畴，而养老保险金是国家通过社会养老保险机构向退休职工发放的主要生活费用,是劳动力价值的组成部分,实际上是递延的劳动报酬,具有工资属性。

因此,就理论而言,职业年金具有工资属性,应当属于夫妻共同财产。

但职业年金只有在退休之后或出国(境)定居时才能领取,在退休前或出国(境)定居前只是一种期待利益,且职业年金兼具个人财产积累性质和国家保障个人基本生活的性质,因此又不能完全等同于工资。

离婚时，夫妻一方已经开始领取职业年金的,该部分职业年金即属于婚姻关系存续期间实际取得的应当共同所有的财产。

离婚时,夫妻一方不符合领取条件,尚未开始领取职业年金的,该部分财产实际上还没有取得,且国家根据经济社会发展状况，会适时调整单位和个人职业年金缴费的比例，因此将来到底能够取得多少职业年金在离婚时无法进行预先测算,具有不确定性和不可预测性。

收稿日期:2020-11-21基金项目:2020年度广东省哲学社会科学规划专项项目 粤港澳大湾区社会保障合作机制研究(编号:GD20SQ24);2020年度中共广东省委党校校(院)一般课题 粤港澳大湾区人口老龄化与智慧健康养老研究 (编号:XYYB202018)㊂作者简介:陈天红(1987-),女,江西吉安人,中共广东省委党校行政学教研部副教授,管理学博士,主要研究方向为社会保障理论与政策㊂中国多层次养老保险体系发展的现状、问题及对策研究陈天红(中共广东省委党校㊀行政学教研部,广东㊀广州㊀510050)摘要:多层次养老保险体系能够均衡政府㊁企业和个人在养老保障方面的责任,充分发挥各主体的作用,实现更高水平的养老保障㊂自20世纪90年代开始,我国逐步建立起了多层次养老保险体系㊂本文的实证分析表明,我国的养老保险体系存在结构失衡问题,其中基本养老保险一支独大,第二层次和第三层次的补充养老保险较为薄弱㊂为此,需要完善养老保险制度建设,妥善处理好各层次养老保险项目之间的关系,以充分发挥多层次养老保险制度体系的治理效能㊂关键词:多层次养老保险体系;基本养老保险;企业年金;职业年金;商业养老保险中图分类号:F840.61㊀文献标识码:A㊀文章编号:1003-7462(2021)02-0067-07DOI :10.13977/ki.lnxk.2021.02.010党的十九大报告明确提出要全面建成多层次社会保障体系㊂[1]我国养老保险制度是社会保障体系的重要组成部分,参保的人数最多,涉及的社保基金规模最大㊂多层次养老保险体系能够均衡政府㊁企业和个人在养老保障方面的责任,充分发挥各主体的作用,实现更高水平的养老保障㊂为此,建立多层次养老保险体系是各国通行的做法㊂我国1991年启动多层次养老保险体系改革,提出逐步建立起基本养老保险与企业补充养老保险和职工个人储蓄性养老保险相结合的制度㊂[2]经历近30年的发展,我国养老保险体系目前发展得如何?是否实现了充分发挥各主体的作用,实现更高水平的养老保障的目标呢?本文尝试对我国多层次养老保险体系发展历程进行梳理,并重点对多层次养老保险体系的发展现状及存在的问题进行实证分析研究,进而提出完善我国多层次养老保险体系的对策建议㊂一㊁我国多层次养老保险体系发展历程我国社会养老保险制度的发展起步于20世纪90年代,在改革初期即确立了多层次社会养老保险体系的发展目标和方向㊂(一)第一层次:基本养老保险制度发展我国基本养老保险制度在发展过程中,采取了部分地区先行试点㊁分人群逐步覆盖的方式,此后实施了相关的养老保险制度并轨改革㊂1.城镇职工基本养老保险改革1995年,国务院印发文件明确了社会统筹与个人账户相结合的养老保险制度,这标志着城镇企业职工养老保险改革正式启动㊂[3]该文件出台后,各地试点实施的社会统筹和个人账户的缴费比例存在着较大差异㊂1997年,国务院下发文件要求统一社会统筹账户和个人账户的缴费比例[4],这标志着我国城镇职工基本养老保险制度模式基本确定下来㊂2.机关事业单位养老保险改革我国机关事业单位养老保险制度改革起步相对较晚㊂2008年,国务院印发‘事业单位工作人员养老保险制度改革试点方案“,由于该方案没有明确职业年金制度的具体实施办法,此次改革试点未取得重大突破㊂2015年1月,国务院进一步完善了机关事业单位养老保险制度改革方案,明确机关事业单位职工实行城镇职工基本养老保险,并建立职业年金制度,单位按本单位工资总额的8%,个人按本人缴费工资的4%缴纳职业年金费用[5],以保障机关事业单位职工养老金水平㊂3.城乡居民基本养老保险发展与改革除了城镇职工养老保险制度外,我国还建立起新型农村养老保险和城镇居民养老保险,分别将农村居民和未就业的城镇居民纳入到社会基本养老保险制度覆盖范围㊂国务院分别于2009年和2011年印发‘国务院关于开展新型农村社会养老保险试点的指导意见“和‘国务院关于开展城镇居民社会养老保险试点的指导意见“,此后全国各地陆续开展新型农村社会养老保险和城镇居民社会养老保险试点㊂由于新型农村养老保险和城镇居民养老保险制度在参保条件㊁财政补贴㊁缴费标准等方面都较为相近,自2014年起,此两项制度合并为城乡居民基本养老保险㊂[6]以上关于我国基本养老保险体系发展历程的回顾分析表明,我国逐步建立起覆盖全民的基本养老保险制度㊂此外,通过制度并轨改革,降低了制度体系的 碎片化 程度,增强了制度公平性,形成了由城镇职工和城乡居民基本养老保险组成的基本社会养老保险体系㊂(二)第二层次:补充养老保险发展与改革企业年金和职业年金共同构成我国社会养老保险体系的第二层次,是对基本养老保险制度的补充㊂2004年‘企业年金试行办法“颁布实施,标志着我国在第二层次养老保险制度方面取得实质性的突破㊂该办法明确了企业年金是企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上,自愿建立的补充养老保险制度㊂[7]财政部㊁人力资源和社会保障部㊁国家税务总局2013年发布实施的‘关于企业年金职业年金个人所得税有关问题的通知“明确了企业年金缴费环节和投资收益环节都不纳入个人所得税计算范围,只有在领取企业年金时计算个人所得税㊂[8]这一规定明确了对企业年金制度的税收激励机制,即税收递延优惠,一定程度上提高了企业建立年金制度的积极性㊂人力资源和社会保障部㊁财政部于2017年发布实施‘企业年金办法“[9],弱化了企业建立企业年金制度的自愿性,强调了建立企业年金制度的自主性,明确了国家引导和支持企业自主建立补充性的企业年金制度,为企业年金规范化发展奠定了基础㊂(三)第三层次:个人储蓄性商业养老保险发展商业养老保险是我国多层次养老保险体系的第三层次,能够为家庭和个人提供多元化㊁差异化的养老保障㊂早在2007年,保监会即下发文件,在天津率先试点实施税收递延型商业养老保险㊂但是由于天津试点的优惠免税额度过高,此次试点很快被叫停㊂2017年7月4日,国务院办公厅发布的‘关于加快发展商业养老保险的若干意见“开启了大力发展商业养老保险的新征程,该文件明确自2017年底开始试点税收递延型商业养老保险,通过税收优惠政策激励个人储蓄性商业养老保险发展㊂[10]2018年4月,‘关于开展个人税收递延型商业养老保险试点的通知“印发,在上海市㊁福建省(含厦门市)和苏州工业园区率先启动试点㊂[11]这标志着作为多层次养老保险体系的个人储蓄性养老保险实现了制度上的突破,极大地激励了第三层次养老保险制度的发展㊂总之,关于我国多层次养老保险体系发展历程的分析表明,我国较早开始了多层次养老保险体系的探索,多层次养老保险体系的改革方向和思路都是清晰明确的㊂目前我国形成了多层次养老保险体系的框架,其中:第一层次是基本养老保险,该层次的制度目标是收入替代,保障退休人员的基本生活;第二层是补充养老保险,制度目标是对基本养老保险进行补充,旨在提高退休人员的生活待遇;第三层是个人储蓄性商业养老保险,主要是鼓励社会成员积极参与养老规划,实现多元养老和更高水平的养老保障㊂[12]二㊁我国多层次养老保险体系发展的现状及问题分析(一)基本养老保险制度发展现状1.基本养老保险覆盖范围广,参保人数不断增加我国社会基本养老保险参保人数不断增加,特别是城乡居民养老保险参保人数增长较快㊂2010年全国参加城镇职工基本养老保险的人数为25707万人,2019年末城镇职工基本养老保险参保人数增长至43482万人;2010年新型农村养老保险试点地区参保人数为10277万人,2019年城乡居民养老保险参保人数为53266万人,增长了4.18倍㊂[13]2.基本养老保险基金收支及累计结余规模大随着覆盖全民的社会基本养老保险制度的不断发展和参保人数的不断增加,基本养老保险基金收入㊁基金支出和基金累积结余均有较大的增长㊂如表1所示,2010年城镇职工基本养老保险基金累计结余15365亿元,至2019年该基金累计结余54181亿元㊂自2009年新型农村养老保险试点和2011年城镇居民养老保险试点以来,城乡居民养老保险基金规模快速增长,2010年末该基金累计结余423亿元,2019年末增长至8156亿元㊂城乡居民养老保险基金规模较小,主要原因在于城乡居民往往选择较低的缴费档次缴纳城乡居民基本养老保险㊂表1㊀2010-2019年基本养老保险基金收支及累计结余情况(单位:亿元)城镇职工基本养老保险城乡居民养老保险基金收入基金支出累计结余基金收入基金支出累计结余201013420105551536545320042320111689512765194971110599123120122000115562239411829115023022013226801847028269205213483006201425310217553180023101571384520152934125813353452855217745922016350583185438580293321505385201743310380524388533042372631820185116844645509013838290672502019520634878354181402031148156数据来源:中华人民共和国人力资源和社会保障部,历年‘人力资源和社会保障事业发展统计公报“㊂注:由于新型农村养老保险于2009年试点,城镇居民养老保险于2011年开始试点,2010年城乡居民养老保险基金相关数据为新型农村养老保险相关数据,2011年至2019年数据为城乡居民养老保险相关数据㊂(二)企业年金发展现状我国企业年金制度经历了数十年的发展,取得了长足的进步,但是也存在着一些不足㊂1.企业年金参保企业和参保人数有所增长,但是增速缓慢2010年至2019年间,企业年金参保企业数和参保人数都有所增长,参保企业数由3.71万增长至9.6万,参保人数由1335万增长至2548万㊂[14]从企业年金参保企业数和参保人数增长率看,企业年金发展缓慢,具体来看:2010年至2014年间建立企业年金的企业数增长率较高,在10%以上,其他年份的增长率都较低;2014年后增长率下降较快,至2016年降至1.1%;此后增长率略有回升,2019年建立企业年金的企业数量有所增加,增长率为9.8%㊂[14]从企业年金的参保人数增长率看,2010年至2014年间,参保人数增长率较高,维持在10%以上;2015年至2018年间企业年金参保人数增长率急剧下降至2%以下,2017年增长率达到最低值为0.3%;2019年回升,增长率为9%㊂[14]以上数据说明我国企业年金已经进入低增长区间,每年新增参保企业数和参保人数持续下降㊂如何提高企业以及职工的参保积极性是亟待破解的突出难题㊂2.企业年金发展区域不平衡,发展结构不平衡从发展区域分布来看,我国东部沿海发达省市建立企业年金的企业数量和参保人数高于中西部地区和经济欠发达省市,企业年金区域发展不平衡㊂2019年浙江㊁福建㊁上海㊁广东㊁山东㊁北京㊁广西㊁江苏等省市建立了企业年金的企业数量较多㊂这些经济发达省市的企业年金资产总额也较高,例如,2019年上海市㊁北京市㊁江苏省㊁广东省㊁浙江省等省市积累的企业年金资产总额排在前五位,分别为840亿元㊁663亿元㊁477亿元㊁446亿元和377亿元㊂[14]此外,企业年金发展呈现出行业结构分布不平衡的状况,建立企业年金的企业多集中在国有大中型企业,例如电信㊁铁路㊁石化㊁电力等行业的企业㊂相比之下,中小型企业建立企业年金制度的非常少,这主要在于中小型企业成本压力更大㊁员工流动性也更强,难以建立企业年金制度㊂3.企业年金投资范围不断扩大,投资收益波动较大,投资效果有限2019年,全国企业年金投资组合数为4327个,投资的资产金额为17690亿元左右,投资收益1258亿元,当年加权平均收益率为8.3%㊂[14]近十年企业年金基金加权平均收益率波动较大,例如:2014年和2015年的投资收益率较高,分别为9.3%和9.88%;2011年㊁2016年㊁2018年的投资收益率较低,分别为-0.78%㊁3.03%和3.01%㊂[14]相比于发达国家第二层次年金较高的投资收益率来说,我国企业年金投资收益状况一般,投资效果有限㊂(三)个人税收递延型商业养老保险试点及发展现状尽管保险业不遗余力开展商业养老保险业务且成效显著,但是由于没有税收优惠政策的支持,相较三支柱框架中的其他两个支柱,商业养老保险基金规模仍然与基本养老保险和企业年金规模十分悬殊㊂[15]2018年税收递延型商业养老保险正式实施,通过税收优惠政策支持第三层次养老保障体系的发展,为商业养老保险发展提供了动力支持㊂税收递延型商业养老保险的税收优惠条件具体为:第一,对试点地区个人通过个人商业养老资金账户购买符合规定的商业养老保险产品的支出,允许在一定标准内税前扣除;第二,计入个人商业养老资金账户的投资收益,暂不征收个人所得税;第三,个人领取商业养老金时征收个人所得税,其中25%部分予以免税,其余75%部分按照10%的税率计算缴纳个人所得税,即实际税率为7.5%㊂这标志着我国税收递延型商业养老保险制度取得突破性进展㊂截至2019年3月,共有五批次23家保险公司获得税收递延型养老保险业务资质㊂截至2018年12月,试点省市区累计承保保单约3.58万件,实现保费收入6000多万元,累计人均保费约1680元,投保人员以普通工薪人员为主㊂[16]可见,试点期间税收递延型养老保险发展并不如预期,发展规模并不大㊂这主要是受到以下两方面原因的影响㊂第一,由于个人所得税政策改革,税延型养老险的优惠力度相对减弱,试点目标群体缩小㊂试点期间,税前扣除的额度为投保人月收入的6%或1000元,根据孰低的原则确定㊂由于个人所得税起征点的提高(从3500元提高至5000元)和个税专项附加扣除政策的实施,最高1000元的税前抵扣标准过低,对参保人群的吸引力不大,甚至出现了少数投保人暂停缴费观望的情况㊂[16]第二,抵税流程复杂㊂根据孰低原则确定税前扣除额的方法在具体业务操作过程中处理不便,过于复杂㊂此外,根据目前规定,个人自行购买税延养老保险后,需登录中保信平台下载‘税延养老扣除凭证“,并向企业雇主提供凭证;企业代扣除后,实现在个税前扣除,操作流程复杂㊂[17](四)多层次养老保险体系存在的突出问题:结构失衡以上关于各层次养老保险制度发展现状的分析表明,我国多层次体系并未真正建立起来,呈现出结构失衡的状况,具体体现在:基本养老保险一支独大的局面一直存在,第二层次和第三层次的补充养老保险发展不足㊂首先,从参保人数来看,基本养老保险参保人数远高于企业年金和个人储蓄性商业养老保险参保人数,第二层次和第三层次养老保险覆盖范围极为有限㊂从全国层面来看,2019年底全国参加基本养老保险人数为96748万人,其中城镇职工和城乡居民基本养老保险的参保人数分别为43482万人和53266万人㊂2019年底全国参加企业年金人数为2548万人㊂截至2018年12月,试点省市区累计承保保单约3.58万件[16],税收递延型商业养老保险参保人数也极为有限㊂其次,从基金规模来看,基本养老保险基金收支规模远大于企业年金基金和个人储蓄性商业养老保险基金㊂据统计,2019年末中国三层次养老保险基金总值为90323亿元,占当年GDP的比重为9.1%㊂第一层次养老金基金结余总值为62337亿元,占养老保险金总值的比重为69%,其中:城镇职工基本养老保险基金累计结余54181亿元,占养老金总值比重为60%;城乡居民基本养老保险基金结余8156亿元,占养老金总值比重为9%(如表2数据所示)㊂第二层次养老保险基金总值为27985亿元,占养老金总值比重为31%,其中:企业年金基金为17985亿元,职业年金为10000亿元左右㊂第三层次的个人税收递延型商业养老保险基金规模极小,基金规模约为0.6亿元㊂表2㊀2019年中国三层次养老金结余规模及分布各层次养老保险基金结余(亿元)/占养老金总规模的比重第一层次62337/69.0%㊀㊀城镇企业职工基本养老保险54181/60.0%㊀㊀城乡居民基本养老保险8156/9.0%第二层次27985/31.0%㊀㊀企业年金17985/19.9%㊀㊀职业年金10000/11.1%第三层次0.6/0.0%㊀㊀个人税收递延型商业养老保险0.6/0.0%养老金总值90323亿元GDP总值990000亿元㊀㊀养老金占GDP的比重9.1%数据来源:中华人民共和国人力资源和社会保障部,历年‘人力资源和社会保障事业发展统计公报“,‘2019年度企业年金基金业务数据摘要“㊂其中, 职业年金 数据来源于/roll/2019-02-22/ doc-ihqfskcp7686212.shtml; 个人税收递延型商业养老保险 数据来源于郭纲.对于税延型养老保险试点政策的建议[N].中国财经报,2019-01-22.由此可见,我国基本养老保险发展迅速,城镇职工养老保险和城乡居民养老保险的参保率都较高,而第二层次和第三层次的补充养老保险发展滞后,出现 第一层次独大,第二㊁三层次发展薄弱 的状况㊂多层次养老保险体系是各国养老金改革的普遍做法和通行模式,能够实现国家㊁单位和个人三方养老责任共担,在保障国民基本养老生活的同时,实现养老金体系的健康可持续发展㊂例如,美国㊁加拿大㊁澳大利亚等国家的养老基金资产规模较大,占GDP的比重达一倍以上,且以第二层次和第三次的养老金为主㊂具体来看:美国积累的养老金资产占GDP的比重为146%,其中第二层次和第三层次养老保险金占GDP的比重分别为85.89%和45.5%;加拿大积累的养老金资产占GDP 的比重为179.23%,其中第二层次和第三层次养老保险金占GDP的比重分别为97.1%和64.73%㊂[18]455-456相比而言,我国的养老金资产规模小,占GPD的比重仅为9.1%,且以第一层次基本养老金为主,第二层次和第三层次养老保险制度发展滞后,规模较小㊂如何发展壮大第二层次和第三层次的养老保险项目,是健全我国养老保险体系过程中需要思考和解决的首要问题㊂三、完善多层次养老保险体系的对策建议党的十九届五中全会提出了 十四五 时期经济社会发展的各项主要目标,其中明确了 多层次社会保障体系更加健全 的发展目标㊂[19]该提法一方面坚持了我国多层次社会保障体系的发展方向,另一方面对 十四五 时期社会保障体系发展质量提出了更高的要求,要求多层次社会保障体系更加健全以实现可持续发展㊂养老保险作为社会保障体系中极为重要的组成部分,需要重点完善养老保险体系建设的顶层设计,妥善处理好多层次制度之间的关系㊂这是我国养老保险制度体系走向定型㊁稳定㊁可持续发展的前提条件㊂为此,亟需从以下几个方面探索改革我国多层次养老保险体系,以充分发挥养老保险制度的治理效能㊂(一)坚持 广覆盖㊁保基本㊁可持续 的发展方向,完善基本养老保险制度目前我国基本养老保险制度实现了制度全覆盖和人群广覆盖的目标,体现了基本养老保障的广泛性和公平性㊂同时基本养老保险制度定位于保障老年人的基本生活,新时代人民多层次的美好生活需求还需要由第二层次和第三层次的养老保险制度来提供更高水平的保障㊂随着中国人口老龄化问题的不断加剧,我国基本养老保险制度抚养比不断提高,基本养老保险基金面临较大的支付压力,我国多省市出现了养老金收不抵支的情况㊂在此背景下,一方面,我国亟待分步推进基本养老保险制度全国统筹,实现基本养老保险基金全国调剂使用,发挥养老保险基金更大的互助共济功能,增强基本养老保险制度的公平性和可持续性㊂另一方面,目前我国基本养老保险基金个人账户部分及社会统筹账户结余部分的基金投资方式极为有限,限制了基本养老保险基金的保值增值㊂为此,需要完善基本养老保险基金投资管理体制和方式,探索通过市场化和专业化的养老保险基金投资管理方式来实现基本养老保险基金的保值增值㊂(二)从多层次养老保险体系的高度,调整基本养老保险制度的构成,为第二层次和第三层养老保险体系提供发展空间我国国家主导的基本养老保险制度长期是绝大多数老百姓养老金的唯一来源, 保基本 变成了 保全部 ㊂重基本保障㊁轻其他层次养老保障制度安排的取向,使得基本养老保险缴费比例过高,企业和职工个人难以负担额外的养老保险费支出来参加第二层次和第三层次的养老保险制度㊂为此,建议将基本养老保险制度中社会统筹账户和个人账户分离,将社会统筹部分整合为第一层次基本养老保险制度,实行完全的现收现付制度㊂此外,将基本养老保险中的个人账户(按照工资8%的比例缴费)和第二层次补充养老保险中的企业年金和职业年金个人账户㊁第三层次税收递延型商业养老保险个人账户合并,适当降低基本养老保险缴费比例,为第二层次和第三层养老保险制度发展提供资金来源和发展空间㊂将基本养老保险制度中社会统筹账户和个人账户制度分离后,通过相关的优惠政策支持企业年金和个人税收递延型商业养老保险制度的发展,提高这两项制度的参保率和缴费水平,并通过市场化和专业化的运作,提高企业年金和商业养老保险基金的投资收益率㊂由此,真正实现基本养老保险制度保基本生活需要,第二层次和第三层养老保险制度提供重要补充的多层次养老保障格局㊂(三)进一步完善税收优惠等配套政策,扩大企业年金和税收递延型养老保险覆盖面企业年金和税收递延型养老保险都实行自愿建立原则,税收优惠是提升企业和职工参保积极性的重要工具㊂目前我国企业年金和税收递延型养老保险的税收优惠力度相对发达国家来说都较小㊂在完善第一层次基础养老金制度的基础上,应逐步加强税收优惠等政策,支持企业年金制度进一步发展㊂与此同时,加强对企业年金的投资和监管,从制度设计上保障企业年金保值增值,以更好地提高养老金水平㊂在第三层次养老保险制度方面,建议采用单一的绝对税前扣除数额,并适当提高税前扣除标准(例如根据社会平均工资水平的变动,适当调整税前扣除标准)㊂在税收改革中,将税收递延型养老保险缴费纳入个人所得税专项扣除项目中,增强税收激励的精准性㊂对于收入低于纳税。