第40讲_转换(2),长期股权投资的处置,长期股权投资期末计量

长期股权投资计量方法的转换在处置部分投资时投资单位的持股比例下降在一些特定的情况下，投资方会将原有的投资份额进行压缩，导致话语权降低，致使无法控制被投资方时，此时，权益法就必须做为长期股权投资后续计量的方法来使用。

首先，被处置的投资部分应按照比例终止原定的长期股权投资成本。

在此基础上，重新计算出当前投资部分在整体投资中的比例，整合出当前的可辨认净资产公允价值份额（购买当日的公允价值在权益法下具单一性，可以不予以考虑所处置部分投资过程中被投资单位的净资产价值），即可以不对其账面价值进行调整。

但当投资成本缩水，无法保证原有投资份额时，应同时调整投资成本和留存收益。

二、对财务的主要影响(一)给母公司带来冲击基于新准则的规定，母公司在对子公司进行投资时，要使用成本法，而在合并财务报表之后则必须用权益法调整。

这一变化并不影响财务报表的合并和编制，但是却影响着众多母公司，特别是个别控股型公司的财务报表。

成本法和权益法所存在的最大的区别就是在投资收益方面的确认方式。

权益法是对投资企业净损益做出改变后确认投资的损失或盈利，以达到长期的价值；而成本法则不受到被投资企业过去盈利或亏损的影响，确认投资收益也是在得到股利之后。

当前，我国的上市公司中有一大部分的股利发放都达不到其实现的净利润。

而改变了核算方法之后，如果子公司能够一直保持盈利的状态，母公司在对投资收益进行确认时依然运用成本法的话，相比于运用权益法来确认其资产总额和净收益还有些许不足；但是如果子公司不能持续盈利反而一直亏损，这种情况则恰恰相反。

这一变化，也使得母公司不得不对企业中原有财务指标作出相应的调整。

(二)过去的财务政策被迫调整1、对利润分配做出改变实务中，净利润才是对母公司进行利润分配的基础。

运用成本法时，在子公司的利润分配十分低下的前提下，经营活动方面存在着收益不足等情况使得支出费用大于收益，新准则的规定还有可能导致母公司的留存收益无法达到预期的效果，不能按要求实行分红制度。

初级会计实物必考知识点之长期股权投资的计量和处理长期股权投资（Long-Term Equity Investment）是指企业以购买股票、股权等形式投资其他公司并拥有对被投资公司一定程度的控制权或重要影响力的投资行为。

在会计实务中，准确的计量和处理长期股权投资是至关重要的。

本文将重点介绍长期股权投资的计量和处理方法。

一、长期股权投资的计量方法长期股权投资的计量主要涉及投资成本的确认和后续计量。

投资成本包括购买股票或股权所支付的现金、发行债券以及以非货币资产交换等方式支付的价值。

一般而言，初始投资成本确定后，后续计量可根据股权投资的性质选择合适的计量方法。

1. 成本法计量成本法计量是指以初始投资成本为基础，按照投资比例确认被投资公司的利润或亏损，并在资产负债表中按照初始投资成本减少其价值。

该方法适用于被投资公司在股权投资期间具有相对独立的法人地位，且无法对其经营决策产生重要影响的情况。

2. 权益法计量权益法计量是指以初始投资成本为基础，根据投资比例确认被投资公司的利润或亏损，并在资产负债表中按照投资所占股权比例调整其价值。

同时，对投资收益采取“包括应占利润不再确认”的原则，即在所得益处进行确认，严格区分实际现金流量和非实物现金流量。

该方法适用于被投资公司在股权投资期间具有重要影响力的情况。

二、长期股权投资的处理方法长期股权投资的处理方法主要涉及因投资而产生的投资收益（或投资损失）、投资变动和投资减值等方面。

1. 投资收益（或投资损失）的确认根据权益法计量，投资收益（或投资损失）的确认应以投资所占被投资公司的净利润为依据，按比例计入投资者的损益表。

投资损失发生时，需要及时提取减值准备，以减少投资成本。

2. 投资变动的处理投资变动是指由于股权投资比例或对被投资公司重要影响力的变动而引起的投资计量变动。

投资者应根据具体情况进行适当处理，对增加的投资减值进行冲销或提取相应的减值准备。

3. 投资减值的确认投资减值的确认是指由于被投资公司发生重大损失、经营持续恶化或预计未来现金流量持续亏损等原因导致投资价值大幅度下降，需进行减值确认。

第三节长期股权投资核算方法的转换及处置一、长期股权投资核算方法的转换【补充例题】A公司于20×8年3月以2 000万元取得B上市公司5%的股权，对B公司不具有重大影响，A公司将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，按公允价值计量。

20×9年4月1日，A公司又斥资25 000万元自C公司取得B公司另外50%股权。

假定A公司在取得对B公司的长期股权投资后，B公司未宣告发放现金股利。

A公司原持有B公司5%的股权于20×9年3月31日的公允价值为2 500万元（与20×9年4月1日的公允价值相等），累计计入公允价值变动损益的金额为500万元。

A公司与C公司不存在任何关联方关系。

假定不考虑所得税影响。

【答案】A公司是通过分步购买最终达到对B公司控制，因A公司与C公司不存在任何关联方关系，故形成非同一控制下企业合并。

第一种情形：（公允价值计量5%→成本法55%）（先卖后买）借：长期股权投资 275 000 000贷：交易性金融资产25 000 000银行存款 250 000 000第二种情形：（权益法20%→成本法55%）假定，A公司于20×8年3月以12 000万元取得B公司20%的股权，并能对B公司施加重大影响，采用权益法核算该项股权投资，当年度确认对B公司的投资收益450万元。

【补充分录】借：长期股权投资——投资成本 120 000 000贷：银行存款 120 000 000借：长期股权投资——损益调整 4 500 000贷：投资收益 4 500 00020×9年4月，A公司又斥资15 000万元自C公司取得B公司另外35%的股权，A公司除净利润以外，无其他所有者权益变动，按净利润的10%提取盈余公积。

A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。

其他资料同上。

【答案】购买日，A公司应进行以下账务处理：借：长期股权投资——B公司 150 000 000贷：银行存款 150 000 000借：长期股权投资——B公司 124 500 000贷：长期股权投资——投资成本 120 000 000——损益调整 4 500 000购买日对B公司长期股权投资的账面价值＝（12 000+450）+15 000＝27 450（万元）（四）公允价值计量（以交易性金融资产为例）转为权益法核算投资企业对原持有的被投资单位的股权不具有控制、共同控制或重大影响，按照金融工具确认和计量准则进行会计处理的，因追加投资等原因导致持股比例增加，使其能够对被投资单位实施共同控制或重大影响而转按权益法核算的：1.应在转换日，按照原股权的公允价值加上为取得新增投资而应支付对价的公允价值，作为改按权益法核算的初始投资成本；2.原股权投资于转换日的公允价值与账面价值之间的差额，转入改按权益法核算的当期损益。

第四节长期股权投资核算方法的转换及处置一、长期股权投资核算方法的转换（二）公允价值计量或权益法转换为成本法（非同一控制）1.个别报表（1）原投资采用权益法核算追加投资日长期股权投资初始投资成本=原投资账面价值+新增投资成本（2）原投资按公允价值计量追加投资日长期股权投资初始投资成本=原投资公允价值+新增投资成本2.合并报表参见企业合并章节通过多次交易分步实现非同一控制下的企业合并的相关处理。

（三）公允价值计量转换为权益法核算追加投资日长期股权投资初始投资成本=转换日原投资公允价值+新增投资的成本1.原投资为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产追加投资日，原投资公允价值与账面价值的差额计入投资收益，且原投资因公允价值变动形成的公允价值变动损益应转入投资收益。

2.原投资为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的非交易性权益工具投资追加投资日，原投资公允价值与账面价值的差额计入留存收益，且原投资因公允价值变动形成的其他综合收益应转入留存收益。

【教材例7-18】甲公司于20×5年2月取得乙公司10%股权，对乙公司不具有控制、共同控制和重大影响，甲公司将其分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益（非交易性权益工具）的金融资产，投资成本为900万元，取得时乙公司可辨认净资产公允价值总额为8 400万元（假定公允价值与账面价值相同）。

20×6年3月1日，甲公司又以1 800万元取得乙公司12%的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为12 000万元。

取得该部分股权后，按照乙公司章程规定，甲公司能够派人参与乙公司的财务和生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。

假定甲公司在取得乙公司10%的股权后，双方未发生任何内部交易。

乙公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现金股利和利润。

除所实现净利润外，未发生其他所有者权益变动事项。

20×6年3月1日，甲公司对乙公司投资原10%股权的公允价值为1 300万元，原计入其他综合收益的累计公允价值变动收益为120万元。

长期股权投资减值和处置
（一）长期股权投资减值
企业应设置“长期股权投资减值准备”科目，核算企业计提的长期股权投资减值准备，并可按被投资单位进行明细核算。

资产负债表日，长期股权投资发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目。

“长期股权投资减值准备”科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的长期股权投资减值准备。

长期股权投资减值损失确认后，在以后会计期间不得转回。

（二）长期股权投资的处置
处置长期股权投资。

按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按长期股权投资的账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。

已计提减值准备的还应同时结转减值准备。

长期股权投资采用权益法核算的，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，在处置时应将原计入所有者权益的部分按相应比例转人当期损益，借记或贷记“资本公积—其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。

（二）长期股权投资后续计量 长期股权投资在持有期间，根据投资方对被投资单位的影响程度分别采用成本法及权益法进行核算。

【准则规范】根据长期股权投资准则，对子公司的长期股权投资应当按成本法核算，对合营企业、联营企业的长期股权投资应当按权益法核算，不允许选择按照金融工具确认和计量准则进行会计处理。

1.权益法的核算 企业对权益法核算的长期股权投资，应当在长期股权投资下设置“投资成本”、“损益调整”、“其他综合收益”、“其他权益变动”等明细科目。

长期股权投资借方贷方投资成本 损益调整损益调整其他综合收益其他综合收益其他权益变动其他权益变动 【教师解读】权益法核算下，“长期股权投资”科目体现了投资者对被投资方的所有者权益公允价值所享有的份额。

并随着被投资方所有者权益公允价值的变动而按比例进行变动。

权益法核算四步骤 【教师解读】对于权益法核算时，不管是哪种情况下的权益变动，均应当考虑以公允价值为基础进行调整。

（1）比较长期股权投资的初始投资成本与投资时享有被投资方权益(公允价值）的份额 ①投资成本大于应享有权益份额的，无需进行调整； ②投资成本小于应享有权益份额的，调整长期股权投资的投资成本： 借：长期股权投资——投资成本 贷：营业外收入 （2）确认投资后损益变动的影响 ①根据被投资单位实现的经调整的净利润计算应享有的份额： 借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益 亏损时，编制相反会计分录。

②投资企业对分得的现金股利或利润做如下账务处理： 借：应收股利 贷：长期股权投资——损益调整 ③被投资企业发生超额亏损，投资企业应当作如下账务处理： 借：投资收益 贷：长期股权投资——损益调整 长期应收款 预计负债 除上述情况，仍未确认的应分担的被投资单位的损失，应在账外备查登记。

（3）投资后被投资单位其他综合收益发生变动时，投资方企业应当作如下账务处理： 借：长期股权投资——其他综合收益 贷：其他综合收益 或者做相反方向的分录。

长期股权投资计量核算与处置一、长期股权投资的概念与分类长期股权投资是指公司投资于其他企业并拥有10%以上股权的情况下，持续保持该投资的性质。

根据股权投资的性质，可以分为被投资企业的控制股权投资和被投资企业的重大影响股权投资。

控制股权投资是指投资方能够对被投资企业的经营决策产生影响，通常表现为持股比例超过50%；重大影响股权投资是指持股比例在10%至50%之间，但无法对被投资企业产生控制。

二、长期股权投资的计量核算1. 初始确认长期股权投资的初始确认是指企业首次取得长期股权投资时，如股价、公允价值等的确认。

一般情况下，置信度较高的市场报价是长期股权投资的公允价值，如果无法确立公允价值，则进行公允价值的可靠性确认。

2. 后续计量长期股权投资的后续计量主要有权益法、成本法和公允价值法三种方法。

权益法是指根据被投资企业的净资产，按比例确认被投资企业的损益和资产负债表项目；成本法是指按投资成本确认长期股权投资，后续按法定账面价值计量；公允价值法是指以可观察市场价格为基础，按照公允价值计量长期股权投资。

三、长期股权投资的处置长期股权投资的处置包括出售、处置和核销等形式。

出售指将长期股权投资转让给他人，处置指不再具有控制力或重大影响力的情况下转让长期股权投资，核销指因企业被合并或清算等原因导致长期股权投资减少。

1. 长期股权投资的转让长期股权投资的转让可能面临市场变化、法律风险等因素，企业应当根据相关法律规定和财务政策确定出售价格、处置方式等。

出售时应确认转让成本，处置时应确认长期股权投资带来的收益或亏损。

2. 长期股权投资的核销若被投资企业被合并或清算，企业需要核销长期股权投资。

在核销时，应将投资成本减少，并确定所得收益或损失。

四、总结长期股权投资的计量核算与处置是企业财务管理活动中重要的一环，企业应制定合理的投资策略，合理计量长期股权投资，并根据规定处置该投资。

从长期股权投资的角度出发，企业需要考虑市场风险、财务状况、法律风险等因素，明晰投资方向，谨慎决策。

长期股权投资的处置处置长期投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权的账⾯价值，⼀般情况下，出售所得价款与长期股权投资账⾯价值之间的差额，应确认为处置损益。

投资⽅全部处置权益法核算下的长期股权投资时，原权益法核算的相关其他综合收益应当在终⽌采⽤权益法核算时采⽤与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进⾏会计处理，因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动⽽确认的所有者权益，应当在终⽌采⽤权益法核算时全部转⼊当期投资收益。

投资⽅部分处置权益法核算下的长期股权投资，剩余股权仍采⽤权益法核算的，原权益法核算的其他相关综合收益应当采⽤与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础处理并按⽐例结转，因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动⽽确认的所有者权益，应当按⽐例结转计⼊当期投资收益。

【例5.22】甲公司持有⼄公司40%股权并采⽤权益法核算。

2018年7⽉1⽇，甲公司将⼄公司20%股权出售给⾮关联的第三⽅，对剩余的20%股权仍采⽤权益法核算。

甲公司取得⼄公司股权⾄2018年7⽉1⽇期间，确认的相关综合收益为8 000 000元（为按此⽐例享有的⼄公司其他债权投资⾦融资产的公允价值），享有⼄公司除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动为2 000 000元。

不考虑税费等其他的因素的影响。

由于甲公司处置后的剩余股权仍采⽤权益法核算，因此，相关的其他综合收益和其他所有者权益应按⽐例结转。

甲公司有关账务处理如下：借：其他综合收益 4 000 000资本公积——其他资本公积 1 000 000贷：投资收益 5 000 000假设，2018年7⽉1⽇，甲公司将⼄公司35%的股权出售给⾮关联的第三⽅，剩余5%股权作为以公允价值计量且其变动计⼊当期损益的⾦融资产。

由于甲公司处置后的剩余股权按照⾦融⼯具的相关内容进⾏会计处理，因此，相关的其他综合收益和其他所有者权益应全部结转。

长期股权投资核算方法的转换（2）第二节长期股权投资的后续计量三、长期股权投资核算方法的转换共6种转换：增资公允价值5%→成本法70% 多次交易、分步实现企业合并同控其他综合收益：暂不处理；处置时，按比例或全部结转（★★★特殊：不视为跨界）非同控原金融资产核算：其他综合收益转入留存收益（跨界、先卖后买）权益法30%→成本法70% 同控其他综合收益、资本公积：暂不处理；处置时，按比例或全部结转（★★★特殊：不视为跨界）非同控公允价值计量5%→权益法30% 跨界、先卖后买减资权益法30%→公允价值计量5% 跨界、先卖后买成本法70%→权益法30% 丧失控制权（合并财务报表）不跨界（追溯调整）成本法70%→公允价值计量5% 跨界、先卖后买 ?【手写板】【手写板】（一）公允价值计量（以交易性金融资产为例）转权益法核算金融资产→长期股权投资（权益法）（追加投资）准则原文：（先卖后买）投资企业对原持有的被投资单位的股权投资不具有控制、共同控制或重大影响，按照金融工具确认和计量准则进行会计处理的，因追加投资等原因导致持股比例增加，使其能够对被投资单位实施共同控制或重大影响而转按权益法核算的：①应在转换日，按照原股权投资的公允价值加上为取得新增投资而应支付对价的公允价值，作为改按权益法核算的初始投资成本；②原股权投资于转换日的公允价值与账面价值之间的差额转入改按权益法核算的当期损益。

（★★跨界、先卖后买）③在此基础上，比较上述计算所得的初始投资成本与按照追加投资后全新的持股比例计算确定的应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额之间的差额。

ⅰ.前者大于后者的，不调整长期股权投资的账面价值；ⅱ.前者小于后者的，差额调整长期股权投资的账面价值，并计入当期营业外收入。

【手写板】【补充例题】（1）2019年1月1日，甲公司以银行存款200万元购入乙公司6%的有表决权股份，甲公司将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

第二部分重点、难点的讲解【知识点5】权益法【例题•单选题】甲公司20×7年1月1日以3 000万元的价格购入乙公司30%的股份，另支付相关费用15万元。

购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11 000万元（假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等）。

乙公司20×7年实现净利润600万元。

甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。

假定不考虑其他因素，该投资对甲公司20×7年度利润总额的影响为（）万元。

A.165B.180C.465D.480【答案】C【解析】购入时产生的营业外收入=11 000×30%-（3 000+15）=285（万元），期末根据净利润确认的投资收益=600×30%=180（万元），所以对甲公司20×7年利润总额的影响=285+180=465（万元）。

会计处理如下：①借：长期股权投资——投资成本 3 015贷：银行存款 3 015②借：长期股权投资——投资成本285贷：营业外收入285③借：长期股权投资——损益调整 180贷：投资收益180【例题•多选题】长期股权投资采用权益法核算时，下列各项中，可能影响投资方确认投资收益金额的有（）。

A.被投资单位实现净利润B.被投资单位其他综合收益变动C.被投资单位宣告分派现金股利D.投资方与被投资单位之间的未实现内部交易损益【答案】AD【解析】选项B，被投资方其他综合收益变动，投资方应调整其他综合收益，不影响投资收益；选项C，被投资方宣告分配现金股利，投资方应冲减长期股权投资的账面价值，不影响投资收益。

【例题•多选题】20×3年1月2日，甲公司取得乙公司30%股权，并与其他投资方共同控制乙公司且对乙公司净资产享有权利，甲、乙公司20×3年发生的下列交易或事项中会对甲公司20×3年个别财务报表中确认对乙公司投资收益产生影响的有（）。

A.甲公司将成本为50万元的产品以80万元出售给乙公司作为固定资产核算B.乙公司股东大会通过发放股票股利的议案C.投资时甲公司投资成本小于应享有乙公司可辨认净资产公允价值的份额D.乙公司将账面价值为200万元的专利权作价360万元出售给甲公司作为无形资产核算【答案】AD【解析】选项B，乙公司发放股票股利，甲公司不需要进行账务处理，只需备查登记即可；选项C，权益法下投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额应确认为营业外收入。

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第二节长期股权投资的后续计量【考点3】长期股权投资核算方法的转换（★★★）【例题·多选题】（2014年）因部分处置长期股权投资，企业将剩余长期股权投资的核算方法由成本法转为权益法时进行的下列会计处理中，正确的有（）。

A.按照处置部分的比例结转应终止确认的长期股权投资成本B.剩余股权按照处置投资当期期初至处置投资日应享有的被投资单位已实现净损益中的份额调整当期损益C.剩余股权按照原取得投资时至处置投资当期期初应享有的被投资单位已实现净损益中的份额调整留存收益D.将剩余股权的账面价值大于按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，调整长期股权投资的账面价值【答案】ABC【解析】剩余长期股权投资的账面价值大于按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的差额，不需要调整长期股权投资的成本。

【例题·多选题】（2017年）2017年1月1日，甲公司对子公司乙的长期股权投资账面价值为2000万元。

当日，甲公司将持有的乙公司80%股权中的一半以1200万元出售给非关联方，丧失对乙公司的控制权但具有重大影响。

甲公司原取得乙公司80%股权时，乙公司可辨认净资产的账面价值为2500万元，各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同。

自甲公司取得乙公司股权至部分处置投资前，乙公司实现净利润1500万元，增加其他综合收益300万元。

甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积。

不考虑增值税等相关税费及其他因素。

下列关于2017年1月1日甲公司个别财务报表中对长期股权投资的会计处理表述中，正确的有（）。

A.增加未分配利润540万元B.增加盈余公积60万元C.增加投资收益320万元D.增加其他综合收益120万元【答案】ABD【解析】相关会计分录如下：出售时：借：银行存款1200贷：长期股权投资1000投资收益 200成本法转为权益法追溯调整：剩余部分的初始投资成本是1000万元，享有的被投资方可辨认净资产公允价值份额=2500×40%=1000（万元），前者等于后者，不调整初始投资成本。