第讲应收款项减值的核算

2018年税务师考试《财务与会计》考点：应收款项减值的核算
应收款项减值的核算
1.计提坏账准备的账务处理
当期应提取的坏账准备=当期应收款项计算应提取坏账准备金额-“坏账准备”科目的贷方余额
①当期应提取的坏账准备>0
借：资产减值损失
贷：坏账准备
②当期应提取的坏账准备<0
借：坏账准备
贷：资产减值损失
2.发生坏账时的账务处理
借：坏账准备
贷：应收账款
3.收回坏账的账务处理
借：应收账款
贷：坏账准备
同时，
借：银行存款
贷：应收账款
【提示】应收款项账面价值=应收款项账面余额-坏账准备，考虑上述会计处理对应收款项账面价值的影响。

【例题•单选题】2016年年初某公司“坏账准备—应收账款”科目贷方余额为3万元，3月20日收回已核销的坏账12万元并入账，12月31日“应收账款”科目余额为220万元(所属明细科目为借方余额)，预计未来现金流量现值为200万元，不考虑其他因素，2016年年末该公司应计提的坏账准备金额为()万元。

A.20
B.29
C.17
D.5
【答案】D
【解析】2016年年末该公司应计提的坏账准备金额
=(220-200)-(12+3)=5(万元)。

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应收款项减值的账务处理（三）应收款项减值的账务处理
1.首次计提坏账准备的账务处理
借：资产减值损失
贷：坏账准备
2.发生坏账时的账务处理
借：坏账准备
贷：应收账款、其他应收款、长期应收款等
3.收回坏账的账务处理
借：应收账款、其他应收款、长期应收款等
贷：坏账准备
同时，
借：银行存款
贷：应收账款、其他应收款、长期应收款等
4.以后各期计提或冲减坏账准备的账务处理
借：资产减值损失
贷：坏账准备
借：坏账准备
贷：资产减值损失
【要点提示】坏账准备的会计处理是关键考点。

财务会计学3.6 应收款项减值刘辉讲师一、应收款项减值损失的确认和计量按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，企业应当以预期信用损失为基础，对以摊余成本计量的金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产等项目进行减值会计处理并确认损失准备。

一般情况下，企业的应收款项属于此准则中以摊余成本计量的金融资产类别，因此也需要按照准则规定的方法进行减值会计处理，计提损失准备。

新准则将计提金融资产减值的方法由“已发生损失法”转变为“预期损失法”，即要求企业在对应收款项等金融资产计提损失准备时，需要在金融资产初始计量及存续期间持续确认预期信用损失，而不是在出现减值迹象、信用损失实际发生后才予以确认。

准则规定：对于购入或源生的未发生信用减值的金融资产，企业应当判断金融工具的违约风险自初始确认以来是否显著增加，如果已显著增加，企业应采用概率加权方法，计算确定该金融工具在整个存续期的预期信用损失，以此确认和计提减值损失准备；即使自初始确认后金融工具的信用风险无显著增加，企业也要按照报告日后12个月内预期信用损失的金额计量其损失准备，并予以确认。

在预期损失法下，金融资产的信用损失，是指企业按照原实际利率折现的、根据合同应收的所有合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额，即全部现金短缺的现值。

预期信用损失，是指以发生违约的风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值。

一般企业的应收款项由于存续期较短，没有合同利率，也不存在计算实际利率的问题，在对其损失准备进行确认和计量时可以采用简化的预期损失模型。

具体来说：①首个计量日，对应收款项的收回情况进行分析，估计可能产生的信用损失，作为减值损失计入当期损益，同时确认为坏账准备。

②以后计量日，对该账款收回情况进行重估，重估信用损失与首个计量日信用损失之差额，作为减值损失或利得计入当期损益，同时调整坏账准备。

③收到应收款项日，先根据信用损失情况调整坏账准备，并计入当期损益；再按照实收金额计入银行存款，同时冲减应收款项，差额部分冲减坏账准备。

应收款项减值（一）应收账款减值损失的确认企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行评估，应收款项发生减值的，应当将减记的金额确认为减值损失，同时计提坏账准备。

应收款项减值有两种核算方法，即直接转销法和备抵法。

我国企业会计准则规定，应收款项的减值的核算只能采用备抵法，不能采用直接转销法。

1.直接转销法采用直接转销法时，日常核算中应收款项可能发生的坏账损失不予考虑，只有在实际发生坏账时，才作为坏账损失计入当期损益，同时直接冲销应收款项，即借记“信用减值损失” 科目，贷记“应收账款”等科目。

【例2 - 24】某企业2014年发生的一笔20000元的应收账款，长期无法收回，于2018 年末确认为坏账。

该企业在2018年末应编制如下会计分录：借：信用减值损失一一坏账损失20000贷：应收账款20000这种方法的优点是账务处理简单，其缺点是不符合权责发生制原则，也与资产定义相冲突。

在这种方法下，只有坏账实际发生时，才将其确认为当期费用，导致资产不实、各期损益不实；另外，在资产负债表上，应收账款是按账面余额而不是按账面价值反映，在一定程度上歪曲了期末的财务状况。

所以，企业会计准则不允许采用直接转销法。

（企业会计准则——基本准则第十八条谨慎性）2.备抵法备抵法是采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期损益，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。

采用这种方法，在财务报表上列示应收款项的净额，使财务报表使用者能了解企业应收款项预期可收回的金额或真实的财务情况。

在备抵法下，企业应当根据企业会计准则的规定，评估当期坏账损失金额。

应当计提坏账准备的科目应当计提坏账准备的科目：应收账款、应收票据、预付账款和其他应收款等。

会计分录1.期末计提或补提坏账准备时借：信用减值损失一一计提的坏账准备贷：坏账准备2.期末冲减多计提的坏账准备时借：坏账准备贷：信用减值损失一一计提的坏账准备3.实际发生坏账损失时，转销坏账准备借：坏账准备贷：应收账款等4.已确认并作为坏账转销的应收款项以后又收回时借：应收账款等贷：坏账准备借：银行存款贷：应收账款等计算公式1.计算坏账准备科目的贷方余额坏账准备科目的贷方余额二应收款项科目的余额X坏账比例2.计算当期期末应计提的坏账准备;当期按应收款项计算的坏账准备科目的贷方余额- 计提前坏账准备科目的贷方余额（或十借方余额）结果为正数，即为补提的坏账准备。

应收款项减值核算浅析应收款项减值核算浅析一、应收款项及减值核算方法应收款项的内容包括应收账款、应收票据、预付账款、其它应收款和长期应付款。

在资产负债表日，企业对应收款项的账面价值进行检查，由于市场经济的不确定性，应收款项有可能会发生不能收回或收回的可能性很小的情况，即可能发生坏账或减值，由此产生的坏账或减值称为坏账损失或减值损失。

假设有客观证据说明其发生减值的，应当确认减值损失，进行相应的会计处理。

根据会计准那么的要求，当某项交易或事项的会计处理有多种方法可供选择时，应选择比拟谨慎的方法，对应收款项计提坏账准备。

应收款项发生了减值的，应采用备抵法进行核算。

即采用一定的方法按期估计可能发生的坏账损失金额，以此金额作为预备，当以后某一应收款项真的收不回而确认为损失时，根据管理权限和程序报经批准后，就从以前的预备金额之中“弥补〞，确认为损失的应收款项这一流动资产也不复存在，应同时从其账户上一并冲销。

企业应当设置“坏账准备〞帐户和“资产减值损失〞账户对应收款项减值进行核算。

“坏账准备〞账户是资产类账户，也属于各项应收款项的备抵调整账户，用来核算为各项应收款项计提的坏账准备，由于它是资产账户的抵减账户，所以其记账方向与资产类账户的记账方向相反，贷方登记期末对各项应收款项计提的坏账准备及以前已确认为损失当期又收回的坏账，借方登记当期确认已发生的坏账和期末冲减多提的坏账准备金额，期末余额在贷方，反映各项应收款项应计提的坏账准备，其明细账可按应收款项的种类进行核算。

“资产减值损失〞账户是损益类账户，用来核算各种应收款项测试减值时计提的资产减值准备，借方登记计提的减值准备，贷方登记计提资产减值准备后，相关资产又得以恢复而在原已计提的减值准备金额内恢复的金额，期末应将本账户余额转入“本年利润〞账户，结转后本账户无余额。

那么，采用什么方法按期估计坏账损失的金额？确认坏账损失后，或已核销的坏账又收回，该怎样进行相关会计处理？本文将通过案例归纳总结出对应收款项减值损失核算的一己之见。

应收账款减值业务核算
1、什么是坏账？
由于债务人经营状况恶化、倒闭、破产等原因而无法收回或收回可能性极小的应收款项。

2、什么是坏账损失？
因为坏账给企业带来的损失即为坏账损失。

“坏账准备”属于资产类账户，是“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等账户的备抵账户，核算应收款项的坏账准备的计提、转销等情况。

该账户期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。

应特别注意，平时“坏账准备”账户可能出现借方余额也可能出现贷方余额，但“坏账准备”账户年末余额一定为贷方余额，并且等于本年估计的坏账损失。

该账户可按应收款项的类别进行明细核算。

计提坏账的方法
1.直接转销法
日常核算中应收款项可能发生的坏账损失不予考虑，只有在实际发生坏账时，才作为损失计入当期损益，同时冲销应收款项，即
借：资产减值损失
贷：应收账款
2.备抵法
备抵法是采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期费用，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。

采用这种方法，坏账损失计入同一期间的损溢，体现了配比原则的要求，避免了企业明盈实亏：在报表上列示了应收款项净额，使报表使用者能了解企业应收款项的可变现金额
1、坏账准备的提取
借：资产减值损失
贷：坏账准备
2、坏账准备的核销
借：坏账准备
贷：应收账款
3、坏账已确认又收回
①借：应收账款
贷：坏账准备
②借：银行存款
贷：应收账款
2. 应收款项减值损失的计量。

企业应收款项减值坏账（或称为应收款项减值），是指企业由于某种原因而不能收回的应收款项。

由于发生坏账而造成的损失称为坏账损失（或称为应收款项减值损失）。

坏账损失可通过“资产减值损失”科目进行核算。

坏账的核算方法有两种：一是直接转销法，二是备抵法。

（一）直接转销法直接转销法，是指在日常核算中对应收款项可能发生的坏账损失不予以考虑，在实际发生坏账时，直接冲销应收款项，并确认坏账损失。

即，在发生坏账时，借记“资产减值损失”科目，贷记“应收账款”“应收票据”等科目。

直接转销法的优点是账务处理简单，缺点是不符合权责发生制的要求和谨慎原则要求，其结果将导致日常核算损益不实、应收款项虚增，歪曲了企业期末的财务状况。

（二）备抵法备抵法，是指采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期损益，同时建立坏账准备，在实际发生坏账时，冲销已计提的坏账准备和相应的应收款项。

1.备抵法的账务处理。

采用备抵法核算，应设置“坏账准备”科目，并可按应收款项的类别进行明细核算。

资产负债日，应收款项发生减值的按应减记的金额借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。

本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；应计提的坏账准备小于其账面余额的差额，借记本科目，贷记“资产减值损失”科目。

对于确实无法收回的应收款项，经批准作为坏账处理的，借记本科目，贷记“应收账款”“应收票据”“其他应收款”等科目。

已确认并转销的应收款项以后又收回，按实际收回金额，借记“应收账款”等科目，贷记本科目，同时借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”等科目。

也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。

本科目期末贷方余额反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。

2.坏账损失的估计方法。

估计坏账损失的方法主要有以下几种：（1）销货百分比法。

销货百分比法，是指以赊销金额的一定百分比估计坏账损失的方法。

一般来说，赊销业务越多，赊销金额越大，发生坏账的可能性就越大，产生坏账的损失就越大。

应收款项减值
1、原因
购货人拒付、破产、死亡会导致各项应收款项无法收回
因坏账而遭受的损失为坏账损失或减值损失
企业应在资产负债表日对各类应收款项进行检查，有客观证据表明应收款项发生减值，应将应收款项的账面价值减计至预计未来现金流量现值，减计金额确认为减值损失，同时计提坏账准备
2、确认减值的方法
直接转销法（我国企业会计准则规定不得采用）
备抵法
3、账务处理
（1）直接转销法（我国企业会计准则规定不得采用）
借：资产减值损失（坏账损失）
贷：应收账款
（2）备抵法
A、发生减值损失以及补提时
借：资产减值损失——计提的坏账准备
贷：坏账准备
B、实际发生坏账时
借：坏账准备
贷：应收账款
C、已转销的应收账款又收回时
①借：应收账款
贷：坏账准备
借：银行存款
贷：坏账准备
②借：银行存款
贷：坏账准备
D、转回多提的坏账准备时：借：坏账准备
贷：资产减值损失。

第二节应收款项的核算六、应收款项减值的核算（一）应收款项等金融资产发生减值判断应收账款等应收款项是企业拥有的金融资产。

根据金融工具确认和计量会计准则的规定，企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。

金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：1．发行方或债务人发生严重财务困难。

2．债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等。

3．债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步。

4．债务人很可能倒闭或进行其他财务重组。

5．因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易。

6．无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等。

7．权益工具发行方经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本。

8．权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌。

9．其他表明金融资产发生减值的客观证据。

金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值（不包括尚未发生的未来信用损失），减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

【例题•多选题】下列会计事项中，不能表明企业应收款项发生减值的有（）。

（2010年）A．债务人的待执行合同变成亏损合同B．债务人发生严重财务困难C．债务人发生同一控制下的企业合并D．债务人违反合同条款逾期尚未付款E．债务人很可能倒闭【答案】AC【解析】选项A和C属于正常业务，并不意味应收款项发生减值。

（二）应收款项减值的确定1．分为单项金额重大和非重大的应收款项，分别进行减值测试。

一、应收款项的内容《企业会计制度》对应收款项是这样定义的:应收款项包括应收票据、应收账款、其他应收款;企业应于期末时对应收款项(不包括应收票据,下同)计提坏账准备,特殊情况下,企业的预付账款,如有确凿证据表明其不符合预付账款性质,或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的,应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款,并按规定计提坏账准备。

企业持有的未到期应收票据,如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时,应将其账面余额转入应收账款,并计提相应的坏账准备。

也就是说,应计提减值准备的应收款项只有应收账款和其他应收款。

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》对金融资产的减值作了界定,金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等,在金融资产减值损失的计量部分,单独对一般企业应收款项的计量作了论述,可见,计提坏账准备的应收款项的范围对比原会计制度扩大了,包括应收账款、应收票据、应收股利、应收利息、其他应收款等。

对于不属于金融资产的应收款项(预付账款),其减值应依据《企业会计准则第8号——资产减值》的相关规定确认和计量。

二、应收款项减值的确认和计量1.企业会计制度减值的确认和计量企业应当在期末分析各项应收款项的可收回性,并预计可能产生的坏账损失。

对预计可能发生的坏账损失,计提坏账准备。

企业计提坏账准备的方法由企业自行确定。

一般的,实务中可以采用应收账款余额百分比法、账龄分析法、销货百分比法和个别认定法。

在确定坏账准备的计提比例时,企业应当根据以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量等相关信息予以合理估计。

除有确凿证据表明该项应收款项不能够收回或收回的可能性不大外(如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务等,以及3年以上的应收款项),一般情况不能全额计提坏账准备。