国际税收竞争不对称性及政策启示

国际税收竞争的不对称性及其政策启发
一、问题的提出
国际税收竞争(International tax competition)是经济全球化下主权国家或地区间税收关系的重要内容与差不多特征之一，也是当今世界一种重要的经济现象，指的是主权国家或地区通过减税、利用各种税收优惠政策、乃至提供避税港等制度性或政策性行为来吸引不国或地区税基的行为。

近年来，国内税收理论界在把握国外这方面研究最新动态的同时，也结合我国国情与实际对国际税收竞争做了许多探究，对如何运用税收政策参与国际税收竞争提出了许多建议，笔者也在不同场合提出了自己的见解。

本文要紧对国际税收竞争的不对称性特征进行分析，在回忆评述国外现有文献的基础上，阐述国际税收竞争不对称性的要紧表现形式，并据此对主权国家税收政策的运用提出一些看法。

所谓国际税收竞争的不对称性(Asymmetry)，指的是参与国际税收竞争的主体(主权国家或地区)在各种特质或特点上的差异与不同，这些不同能够是国家或地区在人口数量、资源禀赋、差不多规模、体制背景、
市场特性乃至经济实力等方面的差异，也能够是国家或地区在决定国际税收竞争效应的诸因素(如拥有信息的多寡、拥有税收手段的不同等)方面的差异。

一般来讲，我们可将前一种差异定义为狭义的不对称，而将后一种差异定义为广义的不对称。

从现实看，毫无疑问，和各种类型的竞争一样，国际税收竞争的不对称性是一种常态，现实生活中的国际税收竞争大差不多上不对称国际税收竞争(Asymmetric international tax competition)，而相对应的对称性国际税收竞争(即参与税收竞争的所有国家或地区在各方面的特质与特点上差不多上同一的)只是一种偶然或理想的状态。

因此，对国际税收竞争的研究，重点确实是要对不对称国际税收竞争及其各种形式进行研究，研究各国应如何巧妙利用对自己有利的不对称形式，或如何合理地规避或缓解对自己不利的不对称形式，从而在国际税收竞争中谋取国家的最大利益。

二、狭义不对称税收竞争研究
就国际税收竞争的理论研究来讲，和对世界经济其他重要现象的研究相类似，一般差不多上从较为简单、抽象或理想的状态人手进行分析。

所谓经典的国际税收竞争模型首先讨论的是对称性国际税收竞争。

从总
体上看，经典国际税收竞争的一般性重要假设有二：一是参与国际税收竞争的国家在规模上一样，即不存在人口数量、资源禀赋等方面的差异；二是参与国际税收竞争的国家都同样处在完全竞争的市场状态下。

显然．这种抽象后的经典模型要紧是揭示国际税收竞争对世界性资源配置产生的阻碍，但由于假设了参与国家的同一性，因此这类模型对参与国家在国际税收竞争中可能获利的大小关注不够。

因此，自20世纪90年代以来，越来越多的学者开始尝试将现实中的种种不对称现象融合进经典国际税收竞争模型中去，这一扩展首先是从狭义的不对称现象入手的，要紧体现在以下四个方面：
(一)考虑了参与竞争国家规模不同这一重要现实因素，但接着保留了完全市场竞争这一假定
BucoveLsky(1991)、Wilson(1991)、Kantur和Keen(1993)等的研究确实是典型的代表。

这些研究尝试运用不同的方式将参与国家规模不同这一因素引入了经典模型，考虑了各种国家间在资源禀赋等方面的不对称因素．在保留了市场完全竞争这一假设条件下，探讨各国(大国与小国)使用不同的税收工具进行竞争的效应，讨论对流淌性税基的竞争
在不同类型国家之间的利益分布情况。

这些研究的一般性结论是：在国际税收竞争博弈最终出现均衡时，小国将能够选择与保持比大国相对较低的税率，由于低税率有利于外资的流入，从而使小国居民获得比大国居民更高的福利水平。

换言之，规模较小的国家在国际税收竞争中将获利较大。

显然，这类研究差不多向现实靠拢了一步，但总体上看，这些模型对完全竞争市场的假定仍然略显不足。

(二)同时考虑了参与竞争国家规模不同和不完全竞争市场背景这两个现实因素
Haufler和Wooton(1999)提出的狭义不对称税收竞争模型确实是这方面最成功的范例。

在他们的模型中，除引入交易成本这一现实因素外，还考虑了两个重要假定：一是参与竞争国家的人口数量是不同的，也在市场规模上存在着差异；二是参与国市场差不多上不完全竞争的，特不是存在着垄断竞争。

在考虑了这些现实因素后，该模型在两种不同情形下讨论了两个规模不同的国家对资本的最优课税政策和吸引流淌性税基的利益分布。

第一种情形是国家仅对利润课征一次性归总税，并存在外生的交易成
本，交易成本的存在将使两个国家市场的消费者价格存在差异。

第二种情形是国家不仅对资本课征一次性归总税．还能够征收关税或消费税，因为假定进口产品在国内没有生产，那么关税和消费税在该模型中被认为是相同的税收工具，它们都会造成不同国家市场之间消费者价格的差异。

分析结果表明，在这两种情形下，当出现国际税收竞争均衡时，垄断厂商都会选择在大国进行生产。

当存在交易成本时，垄断厂商若选择在大国生产，就能够获得“特定区位的租金”，从而收取较高的生产者价格。

而大国则能够在吸引垄断厂商进入的同时，对这些租金课征利润税，以提高本国福利水平。

课征利润税率的高低和国家规模成正比，也确实是国家相对规模越大，课征的利润税率越高。

显然，Haufler和Wooton的结论与仅考虑规模差异但保留了市场完全竞争假定的不对称国际税收竞争模型之结论有所不同。

如前所述，市场完全竞争的国际税收竞争模型得出的一般结论是：当两个国家在规模上存在差异时，小国将面对更富弹性的税基，因此在非合作均衡时，小国将选择较低的税率。

假如以资本规模和市场规模比来考察大国和小国在吸引资本流入方面的不同优势，其结果是．小国将获得更高的资本规模和市场规模比，即小国在吸引资本上比大国更有优势。

在福利方面，
小国居民所获得的人均福利水平要高于大国。

而在Hufjer-Wooton的国际税收竞争模型中，当存在交易成本时，两国市场规模的不同将产生两种作用相反的效应：一是大国在均衡时将对资本课征较高的利润税，这种效应将驱使资本流向小国；二是交易成本的存在使厂商倾向在大国生产，这种效应驱使资本流入大国。

这两种效应是同时发生的。

在Hufler-Wooton的模型中，第二个效应占主导地位。

因此，大国在国际税收竞争中将会处在较有利的位置上。

(三)扩大了参与国家规模不同这一因素的内涵、外延，使理论模型更贴近实际
例如，Chisik和Davies(2002)从参加国际税收竞争的两国所吸引外资规模的不同(即已有外资规模的不对称性)入手来讨论国际税收竞争及其相关协调问题，特不是以两国对双边税收协定签订为例，讨论了外资规模不对称条件下的税收竞争问题。

通常双边税收协定被认为是国际税收协调的一种有效形式。

但在现实中，双边税收协定的形成是一个讨价还价的过程，而讨价还价(如预提税率高低、税收协定范围、减免方式等)是受制于各种因素的。

在经济全球化、投资国际化日益加强的
今天，跨国资本对一国独立制定税收政策和一国独立参与对外国税收协调谈判的话语权在加大。

这两位学者的研究结论是：外资规模不对称是阻碍双边税收协定谈判成功与否的重要因素。

在其他条件不变时，一国拥有外资规模越大，该国情愿主动参加国际税收协调的动力就越小，对双边税收协定有关条款讨价还价的动力就越大，而国与国之间差异越大，国际税收协调就越难达成。

他们据此理论对美国与OECD国家1997年双边税收协定谈判的数据进行了实证分析，佐证了这一结论。

这一研究强化了我们对跨国资本阻碍一国税收主权行使这一命题的认识，也看到了另一种不对称国际税收竞争的现实特点。

Ypersele(2003)则提出了一个在不对称国际税收竞争条件下的综合性税制改革方案，他认为，不同规模的参与国应协调出一个依各国市场、人口等因素而调整的税负浮动空间，因为一个整齐划一的公司税水平专门难为所有不对称的国家所同意，而税负浮动空间能保证各国税收收入的相对稳定。

更重要的是，在国际市场力量的长期作用下，这一浮动空间将逐步使各国税率趋于一致，从而有利于资本国际流淌和促进国际市场效率提升。

(四)站在被竞争对象(跨国公司)的角度来研究不对称国际税收竞争对参与国的福利效应问题
Devereux和Fre甘彻(1995)是较早在这方面进行尝试的学者。

在他们的研究中同样考虑了国家规模不同这一重要因素，但要紧是站在被不同规模国家进行税收竞争的对象角度来考察问题，即通过实证研究来考察跨国公司面对国际税收竞争时的行为。

该研究发觉，参与税收竞争国家的市场规模和资本税率是阻碍跨国公司区位选择的两个重要因素，跨国公司在确定其投资战略时，往往将潜在投资市场规模的大小作为其权衡所纳税负轻重的要紧砝码。

沿着Bucovetsky(1991)、Wilson(1991)关于规模不同国家参与国际税收竞争研究思路的启发，Stowhase(2004)研究了存在跨国公司利润转移(Profit shifting)条件下的不对称税收竞争问题。

该模型要紧讨论两个规模不同的国家进行税收竞争时，被竞争对象的跨国公司具备了在其内部通过转移价格等方式来在不同国家之间转移利润(转移部分税基)的能力。

研究显示，从总体上看，一国因规模与禀赋等因素而内在形成税率较低的情况时，当跨国公司通过其利润转移能力而将利润从他国转。