关联方费用承担的会计处理

房地产企业关联方借款利息支出的财税处理措施

摘要：在房地产企业日常发展的过程中，为了保证实际工作的有序进行，需要加强对房地产企业关联方借贷利息支出财税处理工作的重视程度，从各个细节上的问题入手来开展实际的工作，从而提高房地产企业的经济效益。相关管理人员根据房地产企业财税处理的要求和标准，有必要保证实际工作有序开展，各部门工作人员之间要加强沟通和交流，从而给税务工作起到一个重要的支撑和引导作用，推动房地产行业在当前时代下的稳定性发展。

关键词：房地产企业; 关联方借款; 财税处理;

一、借款利息的会计处理

在借款利息会计处理时，需要根据企业会计准则的要求，纳入当期的损益中。在《企业会计制度》第77条中规定：“除为购建固定资产的专用借款所发生的借款费用之外，其他费用要纳入当期确认费用中，进入到财务的费用中。”企业会计准则也明确规定了借款费用事宜，对那些没有涉及在房地产商品开发过程中产生的借款费用利息，需要在符合规定的基础上进行资本化的处理记录到资产的成本中。

对于其他借款的利息来说，需要进行有效的摊销明确主要的差额，从而确定当期的费用。对于专门的借款来说，需要专门介入款项范围或者构建固定资产，而且在开发房地产商品的时候，也要排除发生借款的费用，这样一来才可以进行科学性和有效性的管理，在实际工作中需要加强对这一问题的重视程度，从而使得实际的工作效果和工作效率能够得到有效提升。

在面对工作的时候，要按照此项条例进行日常的工作，针对借款费用，需要结合不同的情形纳入资本化，或者是当期损益工作中，企业所发生的借款费用要直接归还和归属到资本化条件构建中，而生产的范畴中要进行资本化的管理，同时也要计入相关资产成本，在处理借款费用的时候，用按发生额的确认内容，将最终成本计入当期损益。符合资本化条件的资产需要长期确认和建造，再结合企业当前的生产活动来明确后续工作的重点以及工作的方向。

对于投资性房地产和存货等资产来说，在资本化期间需要明确资本化的时间以及所涵盖的内容，从借款费用开始资本化的起点入手进行科学性的分析以及研究，从而为后续工作指明一个正确的方向，值得注意的是借款费用暂停资本化的工作内容不包含在内，在实施准则时，无论是关联企业借款还是金融机构来说，需要严格地遵循这一管理制度以及管理原则来进行有效的处理，在实际工作中运用到会计处理原则不仅能对工作起到重要的支撑和引导作用，还能对某些细节性问题进行科学处理和优化，推动企业的稳定性发展。

基本原则是：只有直接与发行权益性证券募集资金相关，如果不进行该次募集就不会发生的增量性质的费用，才可能符合直接从发行溢价中扣除的条件。

如果是应该战略投资者要求而专门聘请审计机构实施审计，所出具的报告仅供该战略投资者用于本次投资相关用途的（应当在审计业务约定书和审计报告中明确注明），可以从引入战略投资者带来的溢价中扣减。

可从IPO时的公开发行溢价中扣减的发行费用，并不是从某一时间段为标志计算的。一般应符合以下条件：

1、在这些费用发生时，IPO进程已经实质性启动；

2、从当前状况看，认为IPO很可能成功，募集到足够多的资金；

3、这些费用属于与IPO中新发行的股份直接相关的新增外部费用，即根据法律、行政法规和中国证监会的有关规定，为了制作和报送招股说明书和其他发行申请文件，满足法定的信息披露和审核要求而发生的中介机构专业服务费和法定信息披露费用，以及在发行阶段发生的与新发行股份直接相关的费用。

具体而言：

1．可以直接从股票发行溢价所形成的资本公积中扣减的发行费用包括：（1）在制作和报送招股说明书和其他发行申请文件的阶段发生的中介机构专业服务费，包括保荐费、申报会计师费、律师费、评估费等；（2）发行申请获得中国证监会核准后，在发行阶段发生的与新发行股份直接相关的费用，包括招股说明书印刷费、承销费、上网发行费、IPO募集资金的验资费、新发行股份在证券登记结算机构的初始登记费等。

不属于根据法律、行政法规和中国证监会相关规定必须发生的法定性质的费用，以及与新发行股份募集资金无直接关联的费用支出，例如广告费、路演及财经公关费、上市酒会费等其他费用，应当于发生时直接计入当期损益，不能从发行溢价中扣减。发行完成后向证券交易所申请上市时发生的各项支出与本次IPO中新募集的资金已无直接关联，也应当计入当期损益，不能从发行溢价中扣减。

2．企业在为IPO之目的而设立股份有限公司，或者自有限责任公司整体变

更为股份有限公司的过程中发生的支出，包括律师费、评估费、审计费、验资费等中介机构专业服务费，凡是从专业服务合同（业务约定书）条款中可单独辨认并仅与股份有限公司的设立或变更相关的（例如在业务约定书中单独约定变更基准日审计费、评估费的金额），应当于发生时直接计入当期损益。

新智慧・财经口　

关联方债务豁免之会计处理　

封嘉怡缪静瑜朱晓莹　

（浙江工业大学经贸管理学院杭州３１００１３）　

【摘要】为了进一步贯彻实施企业会计准则，财政部于２０１２年底发布《企业会计准则解释第５号》。该解释第六　

条对企业接受非控股股东债务豁免的会计处理作了具体规定，改变了之前准则的会计处理方法，将债务重组利得　

计入所有者权益而非＂－３期损益。本文将以５号解释发布前后关联方债务豁免的不同会计处理为切入点，通过上市公　

司实例，探讨５号解释对股东和企业盈余管理的影响。　

【关键词】关联方债务豁免企业会计准则　

随着我国经济的快速发展，中国的资本市场进入了　

一个前所未有的成长和膨胀的时期。基于我国特殊的国　

情，债务重组对当前资本市场发展具有重要的意义。我国　

的债务重组准则自１９９８年发布以来，经历了修订、再修订　

的过程。　

在２００６年的第二次修订中，重新回到了１９９８年债务　

重准则的规范上，即全部债务重组收益均计入当期损益。　

这一改变实现了中国会计准则与国际会计准则的趋同。　

从２００６年发布新《企业会计准则》至今，许多ＳＴ公司利用债　

务重组增加账面利润以保持上市资格。其中最常见的则　

是关联方对企业的债务豁免。非控股股东利用债务豁免　

进行盈余管理，满足自身以及关联企业双方的共同利益。　

由于这一情况发生的频率逐年上升，财政部于２０１２　

年底发布了《企业会计准则解释第５号》（简称“５号解　

释”），其中第六条对关联方企业之间债务豁免的会计处　

理做出了补充说明，规定该类债务重组收益不再计入当　

期损益。下面我们通过探讨关联方债务豁免的会计处理，　

分析５号解释对上市公司的影响以及对优化资本市场的　意义。　‘　

一、关联方债务豁免的会计处理　

１．依据企业会计准则的会计处理。根据《企业会计准　

则第１２号——债务重组》第五条的规定，以非现金资产清　

偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的　

非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益。在会计　

关联方债务豁免的会计处理的技巧探讨

案例:A公司为上市公司B公司的控股股东。2010年年初,A公司销售给B公司一批产品,含税价格为1 000万元。按照合同规定,B公司应于2010年年底偿还货款。2010年年底,B公司为突出主营业务,准备进行重大战略经营调整,调整内容包括退出部分投资业务。为支持B公司的业务发展,A公司和B公司于2010年年底进行债务重组,根据债务重组协议,B公司以其对控股子公司甲公司的股权偿还A公司债务,该股权账面价值与计税基础均为700万元,公允价值800万元。A公司豁免B公司其余200万元债务。

一、会计处理

2006年发布的《企业会计准则第12号——债务重组》与原准则相比的一大变化,就是对于因债权人让步而导致债务人豁免或少偿还的负债,原准则规定债务人应将之确认为权益计入“资本公积”,新准则则规定债务人应将其确认为损益计入“营业外收入”。这一变化更有利于反映债务重组业务对企业财务状况和经营成果的影响,但随之带来的一个问题是,容易导致上市公司特别是关联方之间利用关联方交易达到转移利润、粉饰财务状况和经营业绩等目的。为此,根据实质重于形式的原则,《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》(财会函[2008]60号)明确,企业接受的捐赠和债务豁免,按照会计准则规定符合确认条件的,通常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠,从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入,应作为权益性交易,相关利得计入所有者权益(资本公积)。证监会在2008年、2009年、2010年连续三年关于上市公司年报工作的公告中,对此问题都作了进一步的强调。正确理解财会函[2008]60号文及证监会最近三年关于规范上市公司年报的公告,应注意以下几个问题:

1.上市公司应按照权益性交易处理的特定交易主体,不但包括财会函[2008]60号文中的控股股东或控股股东的子公司,还包括控股股东控制的其他关联方、上市公司的实际控制人等。