对会计政策选择问题的思考分析

李晶(2011)认为，随着我国社会主义市场经济的不断发展以及企业会计制度的建立和不断完善，使我国企业会计政策的选择成为必然企业通过会计政策的选择，促进企业目标的完成，实现企业价值最大化，同时还可以应对不断出现和变化的新情况新问题会计政策的合理选择在企业财务信息系统中显现出越来越重要的作用。
李毛措(2011)认为，我国2006年2月15日颁布并于2007年1月1日正式实施的修订后的《企业会计准则—会计政策、会计估计变更和差错更正》中将会计政策定义为，“会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。”
王文英(2009)认为，会计政策选择是指企业管理层在会计核算时选择具体原则及具体会计处理方法的一种企业内部行为，是指企业根据自身的条什，经过对可供选择
[16]Jennifer Francis. Discussion of empirical research on accounting choice. Journal of Accounting and Economics,2001
[17]Emita W. Astami.Greg Tower.Accounting-policy choice and firm characteristics inthe Asia Pacific region: An international empiricaltest of Costly Contracting Theory.The International Journal of Accounting. 2006 , 41(1):1-21.
秦秋菊.梁芳(2008)认为，我国企业会计政策选择在导向上还存在许多问题：一是在会计政策选择的目标上，仍主观强调突出国家利益；二是会计的相关法律法规体系不够完善和协调，给会计政策选择的公允性带来了困难；三是由于(税法)与《企业会计制度)对会计信息披露的要求不同，加剧了会计政策偏向选择的可能性；四是在会计政策选择的规范上，存在着监管不力的现象；五是在会计政策选择的效果上，大部分企业没能达到整体优化的目的。

策选 择 若 干 问题 的思 考
李 秋 红 刘 颖 （ 拜泉县公 路管理站； 哈 尔 公路管理处） 齐齐 市
摘 要 ： 计 政 策在 形 式上 表 现 为 会计 过 程 的 一 种 技 术 规 范 ， 其 本 质 上 动机 以谋求总报酬 的最大化 ； 若实际利润处于 目标利润的弹性区 会 但 ② 是一项社会经济和政治利益的博 弈规则和制度安排 ， 不同的会计政策选择产 间 ， 经理人员会使报告盈利达到上 限， 以即时获得好处 ； 若实际利 ③ 业企 业 不 同 结 果 的会 计 信 息 ， 会对 企 业 利 害 关 系 集 团产 生不 同的 利 益 分 配 结 润低于 目标利润的下 限， 经理人员则可能有“ 巨额 冲销 ” 的动机 ； ④如 果和社会资源配置效率 ； 因此会计政策选择不仅具有广泛 的经济后 果 ， 而且 果 管 理 者 的 报 酬契 约 中包括 了认 股 权 ，那 么管理 当局 则 选 择能 平 滑 还是 各 相 关 利 益集 团为 转 移 财 富 而进 行 的政 治 博 弈 和竞 争 。 收 益 的会 计 方 法 ， 保持 其 股 票 价格 的稳 定增 长 。 以 企业 管 理 当局 对 会 关 键 词 ： 政 策 选 择 ．原 则 特 点 思 考 会计 计 政 策 的选 择 是 以维 护 个 人 收益 最 大 化 为企 业 立 场 。 Ｏ 引 言
３２ 债务 契 约 。 债 务契 约对 企 业 会 计政 策选 择 的 影 响 主要 体 现 ． 我 国制定的《 企业 会计； 隹则—— 会计政策、 会计估计变更和会计 为 ： （ 假定其他条件保持 不变 ， １ 企业 的负债权益率越高 ， 企业 的经理 差 错 更正 》 这 样 定 义 会计 政 策 的 ： 企 业 在 会计 核 算 时所 遵 循 的具 是 指 人 员便 越 有 可 能 选 择 将 报 告 收 益 从 未 来 期 间 移 到 当期 的 会计 政 策 ， 体 原 则 以及 企 业所 采 纳 的 具体 会 计 处 理 方 法 。 这个 定 义 包括 了两 个 如利 息 费 用 的 处理 、 究和 开 发 费 用 的 处理 、 旧的计 提 等 会计 政 策 研 折 层 次 的涵 义 ： 是 政 府 必须 制定 可 以供 企 业 选 择 的原 则 和 方 法 ， 一 它们 都 可帮助企业达到调节收益的 目的：② 如果在某种会计 方法下将发 主 要 是通 过 会 计 准 则 ｛ 基 本 准 则 和 具 体 准 则 ） 现 行 的会 计 制 度 的 含 和 生违 约 行 为 ， 理 当局 一般 会 变 更 会计 政 策 ， 管 以避 免 这种 违 约行 为的 制 定和 实施 来体 现 ； 是企 业 必 须 根 据 自己 的实 际 情 况 ， 政府 所 提 二 在 发 生 ； 企业 越 是 与 特定 的 、 基于 会 计 数据 的 限制 性 契 约条 款联 系紧 供 的 原则 和 方 法 中 ， 择适 合 于 自身 的原 则 和 方法 。 因 此 ， 选 我们 可 以 密， 企业经理人 员便越有可能采用可增加 当期收益 的程序。 直 接 明确 地 得 出的结 论 是 ：会计 政 策 的制 定 主体 是 政 府 ，而 不是 企 ３３ 政治成本。政治活动对企业会计政策选择 的影响主要体现 ． 业 ： 业 只 能是 选 择 、 行 、 用 会 计 政 策 的主 体 。 企 执 采 为 ： 收 。 收 会增 加企 业 的成 本 ， 少其 现 金 流量 。因此 ， 司管 ，税 １ 税 减 公 １ 企 业会 计 政 策选 择 的客 观 必 然 性？ 理 人 员 总是 希 望 通过 各 种 努 力 降低 现 实 和 潜在 的税 负 ，包 括 对 现行 企业 会 计 政 策 的选 择 ，既 包括 某 项 经 济 业务 事项 初 次 发 生 时 的 会计 方法的选择和可能出台准则的游说。 ②收费管制。 政府机构依据 初 始 选择 ， 也包 括 由于 客 观环 境 的变 化 而 变更 原 会 计政 策 ， 而选 择 转 有关会计数据对某些企业的产品价格和收费标准加 以限制 ，受限制 采用新的会计政策。 社会主义市场经济的确 立 ， 改变了国家与企业的 的企业 一般会游说管理机构和准 则制定机构，以便制定出最有利于 关 系 ， 大 了企 业 的 自主权 。 同时 宏 观 经 济环 境 复 杂 多 变 ， 些均 对 扩 这 公 司 的 会计 准 则 。 不 对 称 损 失 函数 。在 现 实经 济 活动 中 ， 们 对 损 人 企 业 的 会计 工 作 提 出 了许 多 新 的 要 求 ，从 而 形成 了企 业 会 计 政 策选 失、 失败 的敏 感 度 总 是 高 于成 功 和 收 益 。 因此 ， 治 活 动 之一 就 是 限 政 择 的 客 观环 境 ， 会 计 政 策选 择 这 项 工 作 变得 十 分 必 要 。 使 制 一切 造 成 损 失 的 可 能性 。 体 地 说 ， 具 大公 司 的 失败 或 破产 会 产 生一 １１ 会 计 政 策选 择 是 企 业 会计 信 息 揭 示 的基 础 。 会计 的核 心 问 ． 种 潜 在 的政 治 危 机 ， 而把 公 众 的 注 意 力 引 向某 一 政治 机 构 。 因此 ， 从 题 是 确认 和 计 量 ， 济 业 务 事项 的初 始 确 认和 计 量 ， 经 以及 在 此 之 后 的 政府机 构宁可消除高估 资产的潜在根源 ，也不愿消除低估 资产的可 再 确 认和 计 量 ， 本 身 就 是 对具 体 会 计 原 则 、 其 具体 方 法和 程 序 的 选择 能 。 潜 在 危 机 的影 响 。政治 家们 总 是 为 各种 危 机 寻 找 “ 替罪 羊 ”企 ， 和运用 ， 因此 ， 计 政 策 的选 择 是 企业 会计 信 息 揭 示 的基 础 。 会 业会计信息 中的报告盈利往往会引起政治家和管制人员的注意。 １２ 会 计 环境 的变 化 要 求 企业 的财 会 人 员探 索 和 选 择 适 宜 的 会 。 ４ 企 业 会计 政 策 选 择 的原 则 计政策 ， 以保证会计信息的真实与公允。 企业在选择会计政 策时 ， 不能只考虑自身利益的最大化 ， 而必须 １３ 会计 政 策 的选 择是 完成 企 业 目标 和 贯 彻 经 营思 想 的 手 段 。 ． 兼 顾 方 方面 面 。 以 ， 所 企业 在 进 行 会计 政 策 选 择 时应 同时 遵循 以下几 每 个 企 业都 有 其 自身 的发 展 目标 ，即使 同一 企 业 在 不 同 的发 展 阶段 项 原 则 又 有 可 能 具 有不 同 的 目标 。 ４１ 合 法 性和 相 对 独 立 性相 结 合 。 企 业 会计 政 策 的选 择 应 当是 ． ２ 会 计 政 策选 择 的 本 质 特征 在； 、 隹则 制度 规 定 的可 供 选 择 的 会 计 原 则 、 体 处理 方法 内 的取 舍 ， 具 从 会 计政 策 的 定 义 可 以看 出 ，会计 政 策 在 形 式 上表 现 为会 计 过 这样才能保证所提供的会计信息具有可 比性和真实可靠性 。否则是 程 的一 组 技 术规 范 ，但其 本 质 上 是 一 种经 济 利 益 的博 弈规 则 和 利 益 违法行为 ， 应当承担法律责任 。 分 享 的制 度 安排 。 会计 准 则 的制 订 过程 也 是 财 务 报告 的编 制 者 与财 ４２一贯性原则。企业选用的会计政策前后各期应 当保持一致 ｌ 务报 告 相 关利 益集 团 合作 博 弈达 到均 衡 的过 程 ， 已出 台 的会 计 ； 隹则 和连贯 ， 不得随意变更。 当然 ， 在理解和执行一贯性原则 时， 不能机械 无 不是 相 关 各 方利 益 均衡 与妥 协 的 产 物 。 地 理 解 不 能 变更 会 计 政 策 。如 果 已经 选 用 的 会计 政 策 使其 提 供 的 会 财 务 会计 的 目标 在 于 向外 部 会 计 信息 使 用 者 提供 决策 有 用 的信 计 信 息 不再 具 有 相 关 性 和可 靠 性 ，企 业 就 不 宜 以该 会 计 政 策处 理相 息 ， 在现 有 的 以会计 ； 为 会计 政 策 规 范 主体 的模 式 下 ， 某 ～ 经 但 隹则 对 关的经济业务事项 ， 而应从 目前的经济环境和经营情况出发 ， 重新选 济 事项 的会计 处理 有 多 种 备选 的会 计 处理 方法 ，为 企 业进 行 会 计 政 择 最 能 恰 当 反映 企 业 财 务状 况 和 经 营成 果 的会计 政 策 ，企业 应 正确 策选 择 留下 了 一定 的回旋 余 地 和 选 择 空 间 。 以说 ， 业 会计 政 策 选 可 企 处理 好 保 持 稳定 和 适 时调 整 的关 系 。 当然 ， 业 对于 会 计 政 策 的重 新 企 择 贯穿 于 企 业从 确 认 到计 量 、记 录 、 报告 诸 环 节 构成 的整 个 会 计 过 选 择 ， 当按 照 会计 准 则 、 度 要 求 进 行 相 应 的 账 务 处理 ， 在 财 务 应 制 并 程 ， 计 的过 程 其 实就 是 会 计 政 策选 择 的过 程 。从 这个 意 义 上讲 ， 会 会 报 表 附注 中 加 以说 明 ，以使 会计 信 息 使 用者 能 把握 企 业 管理 当局选 计其 实是一门貌似精确但事实上并不精确 的科学 ，会计理论和实务 择会计政策的出发点和具体 影响 ， 以正确理解会计信息的内涵。 中的好 多问题 并没有一条放 之四海而皆； 隹的取舍标； 隹，因此会计过 ４３ 适用性原则。 ． 企业选择会计政策时 ， 理所当然地应与本企业 程 的最 终 产 品— — 会计 信 息 多半 是 主 观 判 断 的产 物 ，是 有 关各 方如 的 生产 经 营 特点 和 理 财 环境 相 结 合 ，即企 业 在 选 择 会计 政 策 时应 考 股东、 债权人、 政府 、 企业管理 当局等利益博弈均衡 的结果。 不同的会 虑 行 业 特 点 、 业 生 产 经 营规 模 、 企 内部 管理 、 业 经 营 业 绩 、 金

简单分析。
税前 摊销 。除法 律另 有规定 外 ， 摊 销年 限不得低 于 １ ０年 。 税 法 的规 定通 常是 硬性 的 ， 而研 发活 动本 身 以及研 发 业 家所 认 同 ， 企业 的技术 创 新 活 动越 来 越 活跃 ， 与之 相 关 支 出的 会计 处理却 是柔 性 可控 的。 另外 ， 税 法规定 当期 发 的研 发支 出 占企业 总 支 出的 比率 亦在 不 断增加 ， 在 一 些高 生 的亏 损可在 ５年 内于 税 前扣 除。 基于 以上 法规 ， 假 设企 新技 术企业 里研 发支 出已经成 为企业 最主 要 的支 出。由此 业 实行 ５年 的滚 动预 测 ， 那么 ， 企 业 可 分 以下两 种 情 况进 引发 出一 个 重要 的会计 核 算 问题 ， 即研 发 支 出的会 计 政策 行 纳税筹 划 ， 以实现 经济利 益 的最大化 。 选 择 问题。 是企业 预测 未来 ５年 的利润 和现 金流 将逐 年增 长 ， 会计 政 策 的选 择 无 非出于 两个 目的 ： 一是 通过 合理 的 逐 年 适 当增 加 研发 会计 政策 选择 以实现企 业 纳税 筹划 的 目的 ： 二是通 过合 理 这种情 况下 企业 应加 大技 术创 新活 动 ， 投 入 ， 并 对研 发 支 出尽 量做 资本 化 处理 ， 以 此达 到平 滑 各 的 会计 政 策选 择 以 实现 财 务 报告 的 目标— — 即 向 会计 信 年利 润 ， 减 少 各年 的所 得 税 支 出 ， 同 时可 不 断增 强 企 业 长 息 使用者 提供相 关 、 可靠 的会计 信息 。 期 的核 心竞 争力。 １ 出于纳 税筹划 目的的研 发支 出会计 政策 选择
随着 技 术创 新 是企 业 的核 心 竞 争力 被 越来 越 多 的企

管 理 当 局） 以及 利 益相 关 者 （ 东 、 权 人 、 册 会 计 师 和 政 府 者 的 财 富 转 移 到 自己 的 手 中 。这 种 行 为必 然 会 削 弱 企 业 的财 股 债 注
等） 在法 定范 围内选择会计政策的行为。会 计政策选择 的定义 富 、 争 力 及 发展 能 力 。 因此 为 减 少 某 一利 益相 关 的 以 自我 为 竞
联结 ” 合约有完全合约和不完全合约两种。 。 完全合约是指 缔约 务及违约惩罚条款。一般情况下， 各种契约都要用 到会计数据 ，
双 方 都 能 完 全 预 见契 约期 内可 能发 生 的重 要 事 件 ， 意 遵 守双 会计在 制定契约条款 ， 愿 监督这些 条款的实施 以完善契约 、 降低 方 签 订 的契 约条 款 ， 缔 约 方 对 契 约 条 款 产 生 争 议 时 ， 三 者 代 理 成 本 中 都 发 挥 重要 的作 用 。会 计 数 据 经 常用 于 各 种 契 约 ， 当 第 如 法 院 能够 强 制 其执 行 。但 在现 实 当 中， 由于 个 人 的有 限理 性 、 如 债 务 契 约 、 理 报 酬 计 划 、 司章 程 及 细 节 等 ， 些 契 约 常 常 管 公 这 外 部 环 境 的 复 杂 性 和 不 确 定 性 、 易成 本 的 存 在 、 息 的 不 对 包 括 对 各 方 行 为 采取 基 于 会 计 数 据 的 各 种 限 制 。 因此 ， 们便 交 信 人
形 式上 看 都 是一 种 契 约 关 系 。委 托 人 和代 理 人 都 是追 求 个 人 效 约。从上述分析可 以看 出， 约理论揭示 了会计政策选择 的内 契
用 的 最 大 化 ， 充 分 理 由相 信 ， 理人 不会 总 以委 托 人 的最 大 在 根 源 。 有 代

经营成 果和现 金流量 等会计 信息 。会计 政策 选择 是一个十分复杂 的过程 ， 它受 会计环 境和 各种社会契约成本 因素 的制约 ， 从会 计的产生 和发展过程来看 ， 会计 之所以产生是 因为生 产 规模的扩大 、劳动剩 余的增多 ， 客观 上需 要会
计这一 职能来对劳动剩余进 行分配 ， 这一 过程 实质上就是会计政策选择 ， 即分配应 有一 定的 标准， 会计的发 展过程 也是 会计政 策的制定 、 实施和 选择的完 善过程 。现 代会计 作为一 门 应 用性 很 强的 社 会科学 ， 发挥 着 国际 商业 语 言 、调节 经济利 益分 配的杠杆 和提 供决策 有 用信息 的职能 。会计政 策在 会计理论 和会 计 实务之间起 着桥梁和纽带的作 用 ， 对社 会经济 生活 产生广 泛而深刻的影响 。 目前 ， 国家 制定 的会计政 策在形式 上表现 为 会计过程 的一组 技 术规 范， 但更多的 、更本质的是涉及到非 会 计 因素（ 非技术因素）如社会资源 的合理 配置、 ， 社 会财富 的优化 分配 、经济效 果的 衡量是一 种 经济 利益 的博 弈规 则和利 益 分享 的要 求 。 企业在 向外部信息 使用者 （ 包括政府 、 资者 、 投 债权人 、潜 在投资者 ） 供决策 有用的信息 的 提 过程 ， 质上就是根据 国家制定 的会计准则和 实 会计 制度的 范围 内选择适 当的会 计处理 方法 的过 程 ， 以说 ， 可 企业 会计政策 选择 贯穿于 企 业从会计要素确认到计量 、 记录 、 报告各环节 的 整 个 会计 过 程 。
础 。会 计政策 选择既 包括 会计政 策的初 始选 择。 也包括会计政 策变更后采用新的 会计政 策 的选择 。如前 所述 ， 会计的确认 、计量无一不 以会计 政策选择为前提 ， 会计事项 的初始确认 和计量 以及再次确认 与计 量 ， 是基于对会计 都 原 则、方法和程序 的选择 和运用 。因此 ， 会计 政策 的选 择是企业财 务信 息揭示的基础 ， 而会 计政 策选择是否恰 当 ， 自接关 系着企 业财务 又 信 息的 质量和信 息使 用者据 以决策 的正确 程 度。 会计政 策 的披 露 有助于 信息 使用者 对会 计 信息 的理解 。企 业会计 核算 中所选择 的重 要会计政 策及会计政策变 更 ， 常应在会计报 通 表 附注 中加以披 露 ， 如合并 政策 、外币政 策 、 收入确认 、所得税的核算 、 货的计 价、长期 存 投资的核 算、 坏帐 损失的核算 、 借款费用的核 算等 ， 会计政策变更的 内容和理 由、会计政策 变 更的 累计影 响数等 。一项 会计政 策重要 与 否， 与企业 财务揭示的影 响程 度密切相关 。企 业管理 当局进行会计政策选择 和变更时 ， 必须 密切 关注那 些对企 业财 务揭示具 有重 要影 响 的项 目。然而 ， 在实 务中 ， 会计信 息失真除 了 虚假交 易和错 报、漏报 外 ， 企业滥用会 计政 策 进行会计操纵 的现象十分严重 。因此 ， 作为财 务信息使用者进 行分析决策时 ， 只依据 企业提 供的财 务报表 是不够的 ， 必须结合报表附注 中 披露的会计政 策 ， 特别 关注会计政策的变更 以 及变更的原 因和累积影响 ， 从而把握企 业管理 当局会计政策选 择的基本立场和具 体影响 ， 正 确理解财 务报表信 息。 会 计政 策选择 对我 国会计 人 员素 质提 出 了更高的要求 。加入世贸组织后 ， 会计 所面 临 的经济环境将发 生 巨变 ， 会计业务内容 不断 拓 宽， 会计 人员若 局限于传统的记帐 、算帐 、报 帐 、核算 已远远不够。提高我 国会计人 员的整 体素 质已迫在 眉睫 。会计 人 员不仅要 具备 扎 实的专业基础知识 ， 还要 有相 关的信息处理能 力、职业判断能 力和参与管理和决 策的能力。 为此 ， 首先 ， 改革高等院校 的教育体制 ， 应 培养 适 合国际竞争的高级 会计人才。 其次 ， 应加 强 后 续教 育 ， 目前 的会计 人 员迅速更新 知识 、 使 更新观 念。再次 ， 从全 国注册会计 师、会计 专 业 技术 资格考 试合 格的人 员中可 以选 拔高素 质的会计人 员充实会 计工作 。总之 ， 会计人 员 作为 企业 的管 理 人 员 ， 应不 断地 提 高 自身 素 质 ， 强职业 判断能 力 ， 增 根据会 计准 则规定 的 原 帮 助企业 寻求和 选择 有利于 企业 发展的 ４ 会计 政策 ， 然后进 行会计处理和会计 核算。 特 别是 会计电算化的 广泛 应用 ， 使得会计 人员从 繁 琐的核算下作 中解脱出来 ， 有更多的精 力去 提 高职 业判断 能 力 ， 当地 选择 会计 政策 ， 恰 根

况 和经 营成 果 的政 策 ”
《 业会 计 准则 第 ２ 企 ８号— — 会 计 政 策 、 计 估 计 变 更 会 和 差错 更正 》 将会 计政 策 定义 为 ， 计政 策是 指 企业 在会 计 会 确 认 、 量 和报 告 中 所采 用 的 原则 、 础 和会 计 处理 方 法 。 计 基
一
的会计 政 策选 择 ， 供虚 假不 实 的财 务信 息 ， 而误 导 信息 提 从
使 用者 。加 之社 会 审计 的覆 盖 面有 限 ，以及 审计 质 量 等原 因． 财务 报告 质量 令 人担 忧 。与此 同 时 ， 用 者 则往 往 轻信 使 财 务报 表 ． 略对 财 务信 息质 量 的考察 ， 忽 坐失 对 企业 会 计政 策 的干预 机会 。 在会 计政 策 的选 择 和变更 过 程 中 ， 息 提供 信 者和 使用 者都 应 当积极 参 与 ，以便 形成 一个 良好 的制 约机 制， 使选 定 的会计 政 策最 优化 。 （ ） 二 正确 处理 会 计政 策 与财务 政 策 的关 系 企业 的会 计政 策 与财 务政 策尽 管在 目标 、所受 制 约 因 素 、 开 程 度 、 整 频 率等 方 面有 明显 的 差别 ， 二 者 之 间 公 调 但 有相 互 影响作 用 。会 计政 策 的调整 往 往会 导致 财务 政 策 的 改变。 财务 政 策 的改变往 往 会通 过变 更会 计 政策 来 实现 。 二
会 计 政 策 选 择 是 指 在 既 定 的 可 选 择 的 范 围 内 ，根 据 特
（ ） 三 正确处 理 会计政 策 与税 务政 策 的 关系 企 业 不但 在 会 计处 理 中有对 会 计 政 策 的选 择 问题 ， 而
且 在 纳 税 申报 方 面 对 有 关 应 税 项 目税 负 的 时 间 安 排 和 金 额 分 布也 存在 税 务政 策或税 务 筹划 问题 。