税务总局何道成解读企业重组所得税59号文

解读财税[2009]59号：企业重组业务企业所得税处理若干问题（下）三、特殊重组的税务处理根据59文第五条的规定，享受税收优惠政策的特殊重组需同时满足以下条件：（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。

（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。

（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

对于条件（三）和条件（四）中比例59号文第六条给予了明确，笔者将结合案例解读如下：1、债务重组的特殊性税务处理（1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

该规定基本延续了2003年国家税务总局第6号令《企业债务重组业务所得税处理办法》（以下简称第6号令）中的相关规定，但比第6号令中规定更详细，即债务重组确认的应纳税所得额占当年应纳税所得额50%以上。

企业应该注意的是，债务重组确认的应纳税所得额包括两部分：相关资产所得和债务重组所得。

企业应首先测算企业债务重组确认的应纳税所得额是否占当年应纳税所得额50%以上，如果已达到该比例，可分五年平均摊入各年度应纳税所得额中。

（2）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

企业的其他相关所得税事项保持不变。

对债转股业务，59号文明确了暂不确认债务清偿所得或损失，这意味着只要债转股企业未将股份转让，可享受暂免税的优惠政策。

该政策的出台将大大降低债转股税收负担，为更多企业债转股交易打开方便之门。

2、股权收购/资产收购（1）股权收购和资产收购享受特殊性税收处理的比例要求为：①收购企业/受让企业购买的股权/资产不低于被收购企业/转让企业全部股权/全部资产的75%；②收购企业/受让企业在该股权/资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

解读《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）作者：李利威首发：中国税网2009年4月30日财政部和国家税务总局联合出台了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（以下简称59号文），明确了企业重组所得税政策。

在当前经济危机形势下，企业并购活动异常活跃，但因此前国家相关税收政策尚未明确，很多企业的重组行动暂被搁置，59号文的出台明确了国家对重组税收优惠政策，将刺激企业加快并购重组的步伐，可谓意义深远。

为了使广大企业深入了解该政策，作为税务律师笔者现将59号文解读如下。

一、明确了“企业重组”的定义我国以前的税收文件从未给予“企业重组”明确定义。

对于企业重组的相关税收政策也散见于各税收文件中。

59号文的出台，不仅明确了“企业重组”的概念，同时划分了企业重组的六种主要类型。

根据59号文的相关规定，企业重组将分为企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立六种，该六种类型基本上涵盖了资本运作的所有基本形式。

1、企业法律形式改变企业法律形式改变是指企业注册名称改变、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。

例如北京金陵房地产开发有限公司更名为北京海运房屋开发有限公司；某公司将住所地由北京市迁移至上海市；原有限责任公司变更为股份有限公司，或者原有限责任公司变更为个人独资企业、合伙企业等等均属此类重组。

2、债务重组债务重组是指债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。

例如：A公司因向B 公司销售产品而拥有B公司10万元债权，合同期已届满，B公司因经营不善无力还款，于是双方达成书面协议，同意A公司的债权转为对B公司拥有的股权，即属债务重组。

3、股权收购股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。

会计实务类价值文档首发！利用财税59号文进行企业重组的筹划-财税法规解读获奖文档《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（以下简称59号文）于2009年4月30日终于出台了，它具有划时代的意义，也使未来的相关税收筹划有了很大变化。

59号文的出台体现了国家政策制定观念的提高，更强调了税收中性，而不是像以前偏重考虑国家利益，最重要的是可操作性更强了。

如何在59号文中淘金成为了企业税收筹划的关注重点。

充分关注计税基础
59号文的出台，为税收筹划带来了不少变化。

首先，统一了内资和外资的税务处理。

其次，形式上的要求更加严格。

59号文要求企业提交书面报告，讲清楚为什么重组。

比如特殊重组，59
号文要求申报重组的所有情况，不申报就无法享受特殊重组的税收优惠，这要提醒企业特别注意。

这次59号文规定得很清楚，并购交易企业想税收递延就要先告诉税务局税收递延的理由，税收递延认定条件也比较清晰，执行起来更容易。

再次，引入了计税基础这一重要概念。

计税基础在重组税法里是必不可少的，现在引入这一概念，提高了并购税的合理性，税务部门的征税和免税都有了税理的支持。

由于概念刚刚被提出，谁都不熟悉，这就需要企业多花功夫来理解并切实执行59号文的内容，除了进行会计方面的记录，还需要专门做税务方面的记录，否则征税会没有依据。

这是将来在重组中需要企业特别关注的。

企业确定计税基础，不仅仅需要定性的判定，定量的要求也很高。

实际上，。

财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理假设干问题的通知财税[2021]59号公布时间：2009-4-30发文单位：财政部国家税务总局各省、自治区、直辖市、方案单列市财政厅〔局〕、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：根据?中华人民共和国企业所得税法?第二十条和?中华人民共和国企业所得税法实施条例?〔国务院令第512号〕第七十五条规定，现就企业重组所涉及的企业所得税具体处理问题通知如下：一、本通知所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。

〔一〕企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。

〔二〕债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。

〔三〕股权收购，是指一家企业〔以下称为收购企业〕购置另一家企业〔以下称为被收购企业〕的股权，以实现对被收购企业控制的交易。

收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

〔四〕资产收购，是指一家企业〔以下称为受让企业〕购置另一家企业〔以下称为转让企业〕实质经营性资产的交易。

受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

〔五〕合并，是指一家或多家企业〔以下称为被合并企业〕将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业〔以下称为合并企业〕，被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。

〔六〕分立，是指一家企业〔以下称为被分立企业〕将局部或全部资产别离转让给现存或新设的企业〔以下称为分立企业〕，被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。

二、本通知所称股权支付，是指企业重组中购置、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；所称非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承当债务等作为支付的形式。

财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税[2009]59号）各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第七十五条规定，现就企业重组所涉及的企业所得税具体处理问题通知如下：一、本通知所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。

（一）企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。

（二）债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。

（三）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。

收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

（四）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。

受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

（五）合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。

（六）分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。

二、本通知所称股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；所称非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。

试论“纵向吸收合并”的有关税务处理问题“企业股东在该企业合并发生时取得的《59 号文》第六条第（四）项规定：股权支付金额不低于其交易支付总额的85，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。

2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。

3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

”这即是有关合并重组特殊性税务处理的规定。

但是，对于“企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85”以及“同一控制下且不需要支付对价的企业合并”如何理解和适用却出现了疑难问题，主要体现在合并企业和被合并企业存在控股关系的中。

“纵向合并” 让我们以如下示例来展开分析推理，读者先阅读一下这个示例。

【例1】A 公司持有M 公司30股份，B 公司持有M 公司70股份，M 公1司净2资产公允价值为 1 亿元。

A 2011 年 2 月，公司对M 公司实施了吸收合并，A 公司增资扩股支付给B 公司公允价值为7000 万元的股权，增资后，B 公司占A 公司20的股权。

问题：A 公司该项吸收合并是否符合特殊性税务处理条件？（1）第一种观点，被合并企业M 公司净资产公允价值为1 亿元，而A 公司支付给 B 公司公允价值为7000 万元的股权，股权支付额占被合并企业公允价值为70，不符合股权支付额不低于85的规定，因此不符合特殊性税务处理条件。

第二种观点，59 号文件规定，企业股东在该企业合并发生时取得的股权1 案例来源于张伟著：“企业所得税重组政策尚需进一步完善的18 个问题”之“十、同一控制下且不需要支付对价的理解问题”。

笔者对此案例进行了增补修订。

解读财税[2009]59号：企业重组业务企业所得税处理若干问题2009年4月30日财政部和国家税务总局联合出台了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（以下简称59号文），明确了企业重组所得税政策。

在当前经济危机形势下，企业并购活动异常活跃，但因此前国家相关税收政策尚未明确，很多企业的重组行动暂被搁置，59号文的出台明确了国家对重组税收优惠政策，将刺激企业加快并购重组的步伐，可谓意义深远。

为了使广大企业深入了解该政策，笔者现解读如下。

一、明确了“企业重组”的定义我国以前的税收文件从未给予“企业重组”明确定义。

对于企业重组的相关税收政策也散见于各税收文件中。

59号文的出台，不仅明确了“企业重组”的概念，同时划分了企业重组的六种主要类型。

根据59号文的相关规定，企业重组将分为企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立六种，该六种类型基本上涵盖了资本运作的所有基本形式。

1、企业法律形式改变企业法律形式改变是指企业注册名称改变、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。

例如北京金陵房地产开发有限公司更名为北京海运房屋开发有限公司；某公司将住所地由北京市迁移至上海市；原有限责任公司变更为股份有限公司，或者原有限责任公司变更为个人独资企业、合伙企业等等均属此类重组。

2、债务重组债务重组是指债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。

例如：A公司因向B公司销售产品而拥有B公司10万元债权，合同期已届满，B公司因经营不善无力还款，于是双方达成书面协议，同意A公司的债权转为对B公司拥有的股权，即属债务重组。

3、股权收购股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。

收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

会计实务类价值文档首发！解读59号文:关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知-
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一直以来，企业重组清算的所得税纳税，是业内关注的重点，更是难点。

今年5月中旬，被期盼已久的《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(以下简称59号文)终于出台了，其中包含十三大点，众多小点，应该说比较复杂，需深入理解掌握。

为帮助企业准确解读，记者专访了在59号文制定过程中，参与讨论并提供重要建议的，德勤华永会计师事务所企业并购税务服务北方区主管合伙人朱桉先生。

突破
应该说此次59号文的内容，是一个突破，不仅对我国所得税法相关内容做了重要的明晰和补充，同时也与国际上通行的做法接轨，朱桉如是说，例如，59号文中大概有80%的内容与美国的相关法规相似。

谈到59号文对企业重组将产生的具体影响，朱桉总结道：首先，59号文的出台统一了内、外资企业重组及清算事项的所得税处理方法，体现了公平性的税法精神，使内、外资企业重组税务成本得以统一；其次，59号文的出台弥补了新企业所得税法未就特定的企业重组类型规定具体的税务处理方式的空白，为企业特定重组业务的税务处理提供了指引；再次，59号文规定在特殊重组中，无论是国内投资者还是国外投资者，满足一定条件的股权或资产出让方可以选择对重组相关的收益或损失暂时递延确认，这将有助于推动跨境重组活动。

那么，与之前的政策相比，59号文存在哪些异同呢？
据朱桉介绍，对外资企业而言，国税函[1997]207 号全文失效文件(以下。

企业重组财税问题关注：以59号文为基础【59号文核心观点】一、立法原则和依据（一）立法原则1、对交易行为征税的原则企业资产重组，实际上是一种产权交易（转让）行为，这种交易结果，应按规定课税。

具体讲，就应当按企业所得税一般原则，计算确定交易过程中产生的收入、成本费用和所得，依法征收企业所得税。

这是税收组织收入的职责和所得税的特性决定的。

2、量能纳税的原则企业重组应当有“足够”的现金流，否则，企业“无钱”纳税。

由于企业非现金重组中，大部分资产的隐含增值并没有变现，重组业务不能产生纳税的必要资金，此时，如果强行纳税，就会阻碍重组业务的正常进行。

3、中性和区别对待相结合的原则这个基本原则主要包含3层意思：（1）税收不阻碍企业正常的重组业务；（2）在通常情况下，对所有企业重组行为的税务处理，均应一视同仁，为企业创造公平的税收环境；（3）对正常重组且税额较大的重组区别对待；对国有企业重组给予鼓励。

4、其他原则除了上述三个主要原则，另外还有：反避税的原则、便于税收征管的原则等等。

根据以上原则，59号文将企业重组区分为：普通性重组（应税重组）、特殊性重组（免税重组），并建立了备案管理制度（4号公告）。

（二）立法依据《企业所得税法》第二十条：本章规定的收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法，由国务院财政、税务主管部门规定。

《企业所得税法实施条例》第七十五条：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。

二、特殊性重组5项基本条件1、【体现反避税原则】具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

2、【体现对大部分交易课税的原则和量能纳税的原则】被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知的规定（75%）。

3、【体现了对正常的、且具有合理商业目的重组行为区别对待原则】重组交易对价涉及股权支付比例符合规定的比例（85%）。

1、选择适用特殊性税务处理的股权收购、资产收购，收购方以其控股企业的股权作为支付对价，其取得的股权（或资产）的计税基础应如何计算确认？答：根据财税[2009]59号文、国家税务总局公告2010年第4号的有关规定，收购方以其控股企业的股权作为支付对价，收购被收购企业股权（或资产），符合特殊性税务处理条件且选择特殊性税务处理的,其收购的股权或资产的计税基础以换出股权的原计税基础确认。

涉及补价的，应按财税[2009]59号文第六条第（六）款规定调整计算计税基础。

2、判定重组适用特殊税务处理的条件之一：“股权支付金额不低于其交易支付总额的85%”，此处的“交易支付总额”如何理解？除同一控制下且不需要支付对价的合并外，“交易支付总额”是指重组中收购的股权、资产，被合并企业、被分立企业的分立资产按公允价值确定的总额。

3、企业重组采用特殊性税务处理的，其合理的商业目的如何说明？答：企业重组采用特殊性税务处理的，其合理的商业目的应对照总局[2010]4号公告第十八条的六个方面逐一说明，税务机关对合理的商业目的有疑义的，可要求企业进一步提供说明，尤其对重组活动给交易各方税务状况、财务状况变化说明时，不仅要有定性的描述，还应有合理的测算。

4、吸收合并符合企业所得税特殊性税务处理条件且选择特殊性税务处理，被合并企业注销前如何进行所得税处理？答：符合企业所得税特殊性税务处理条件且选择特殊性税务处理的企业合并业务，被合并企业注销前的当年度无论盈利或者亏损,均应向其主管税务机关进行年度企业所得税汇算清缴申报并计算缴纳企业所得税。

5、企业合并采用特殊性税务处理的，如合并前各企业剩余的税收优惠年限不一致的，合并后企业每年度的应纳税所得额，应统一按合并日各合并前企业资产占合并后企业总资产的比例进行划分，再分别按相应的剩余优惠计算应纳税额。

此资产口径如何掌握？答：企业合并采用特殊性税务处理的，除同一控制下且不需要支付对价的，其优惠比例按总资产帐面价值计算以外，其他的优惠比例按总资产公允价值计算。

最近几天，关于股权收购特殊性税务处理中，收购企业取得被收购股权的计税基础如何确定问题讨论较多，将原来写的对59号文件股权收购理解翻出来，略作修订进行讨论。

目前关于计税基础的问题分为两派意见，第一种观点，认为按照被收购股权的原计税基础确定。

第二种观点，认为按照发行权益性证券的公允价值确定。

个人认为是第一种意见。

以下详细阐述关于股权收购各方面的理解，也包括计税基础的确定。

（一）备案资料按照以上理解的5类来准备。

（二）几个需要注意的问题1、多家企业收购一家企业的股权,以及一家企业收购多家公司持有的股权是否符合条件呢? 59号文件第一条将股权收购定义为:一家企业购买另外一家企业股权的行为,为股权收购。

多家对一家，或者一家对多家的交易，是否符合要求呢？从字面意思来看，“多家收购一家企业持有的标的公司股权”,如，A公司、B公司、C公司三家公司收购D公司持有的全资子公司M公司100%股权，每家收购33.3%，似乎不符合条件，而“一家收购多家公司持有的标的公司股权”符合条件。

（1）多家企业收购一家企业，只要被收购股权综合不少于75%，是否算作符合特殊重组条件。

例如：某企业购买被收购企业股权50%，30%股份则由其子公司来购买，这样的购买方式符合转让股权方75%比例限制，但是由于针对收购企业一家而言，收购的股权比例不够，因此认为不应适用特殊性税务处理。

（2）一家企业收购多家企业持有的股份。

例如：ST百花拟向农六师国有资产经营有限责任公司、新疆生产建设兵团投资有限责任公司、新疆生产建设兵团勘测规划设计研究院、新疆生产建设兵团建设工程(集团)有限责任公司定向增发，以购买其合计持有的新疆大黄山鸿基焦化有限责任公司100%股权。

该交易是典型的一对多。

文件规定：一家企业收购另外一家企业（被收购企业），是股权收购，文件并没有要求被收购企业的股东也是一家，因此“一对多”是符合文件要求的。

2、假设收购企业已经拥有被收购企业70%股权，要收购剩余的30%股权，是否符合特殊重组条件呢？如前述，笔者以为不符合条件，只有在重组前后连续12个月内的股权收购累计达到75%，才属于“多步骤交易原则”。

解读财税[2009]59号文：企业重组的所得税政策之变
王骏
【期刊名称】《电子财会》
【年(卷),期】2010(000)003
【摘要】企业所得税法实施条例第七十五条对企业重组税务处理给出了一个原则
规定，即“除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础”，这就为有关部门进一步制定企业重组的具体所得税政策埋下了伏笔。

【总页数】5页(P44-48)
【作者】王骏
【作者单位】恩威瑞特联合[北京]财税咨询有限公司,100021
【正文语种】中文
【中图分类】F279.21
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