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合并财务报表-—高级财务会计案例题2008年1月1日,A公司以银行存款3000万元取得B公司80％的股份（假定A公司与B 公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并）。
A公司备查簿中记录的B公司在2008年1月1日可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。
其他相关资料如下：一、合并资产负债表1、2008年1月1日，B公司所有者权益总额为3500万元，其中实收资本为2000万元；资本公积为1500万元,盈余公积为零，未分配利润为零。
2、2008年，B公司实现净利润1000万元，年末未分配利润1000万元。
B公司因持有的可供出售金融资产的公允价值上升计入当期资本公积的金额为100万元（该金额为扣除相关的所得税影响后的净额，可供出售金融资产当期公允价值上升总额为149。
25万元，B公司适用的所得税税率33％，应确认递延所得税负债49.25万元）3、2008年12月31日，B公司所有者权益总额为4600万元，其中实收资本2000万元，资本公积1600万元，盈余公积为零，未分配利润为1000万元.4、假设A、B公司采用相同的会计政策和会计期间5、B生产的产品销售给A，被A作为存货购入的部分，销售成本为800万；被A作为固定资产购入的部分，销售成本为270万，A对这部分固定资产作管理用，按3年的使用寿命采用平均年限法折旧，预计净残值为零，购买日是2008年1月1日,为简化计算假定按12个月折旧（现实应该按11个月折旧）.6、A公司向B公司的应收账款500万,并为此计提5%的坏账准备。
其他的应收票据等见个别报表。
7、合并报表编制步骤：1)个别报表数字过入工作底稿2）调整为权益法，编制调整分录3）编制抵销分录4）将调整合抵销分录过入工作底稿5）出具合并报表A公司个别资产负债表:资产负债表编制单位:A公司2008年12月31日单位：万元B公司个别资产负债表：资产负债表编制单位:B公司2008年12月31日单位：万元合并资产负债表编制单位：公司2008年12月31日单位：万元二、合并利润表1、A公司营业收入中有3500万是向B公司销售产品取得的销售收入，产品销售成本3000万元。
第二十五章合并财务报表习题及参考答案第一大题：单项选择题1、关于合并财务报表的合并范围确定的叙述不正确的是（）。
A、合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定B、在确定能否控制被投资单位时应当考虑潜在表决权因素C、小规模的子公司应纳入合并财务报表的合并范围D、经营业务性质特殊的子公司不纳入合并财务报表的合并范围答案：D解析：母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。
2、对A公司来说，下列哪一种说法不属于控制（）。
A、A公司拥有B公司50%的权益性资本，B公司拥有C公司100%的权益性资本，A公司和C公司的关系B、A公司拥有D公司51%的权益性资本，A公司和D公司的关系C、A公司在E公司董事会会议上有半数以上投票权，A公司和E公司的关系D、A公司拥有F公司60%的股份，拥有G公司10%的股份，F公司拥有G公司41%的股份，A公司和G公司的关系答案：A解析：因A公司拥有B公司的股份未超过50%，所以A公司不能间接控制C公司。
3、下列企业中，不应纳入其母公司合并财务报表合并范围的是（）。
A、报告期内新购入的子公司B、规模小的子公司C、联营企业D、受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司答案：C解析：母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，即只要是由母公司控制的子公司，不论子公司规模大小、子公司向母公司转移资金能力是否受到严格控制，都应当纳入合并财务报表的合并范围。
母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业，是不能纳入合并财务报表合并范围的。
4、下列不属于合并财务报表编制的前提及准备事项的是（）。
A、统一母子公司的会计报表决算日B、统一母子公司的会计期间C、统一母子公司的会计政策D、统一母子公司采用的会计科目答案：D解析：统一会计会计政策和会计期间是教材新增加的程序。
5、甲公司2008年4月1日与乙公司原投资者A签订协议，甲公司以存货和固定资产、无形资产、交易性金融资产换取A持有的乙公司70%的股权。
第三章合并财务报表——控制权取得日的合并财务报表第一节概述【考点要求】1.识记：①合并财务报表；②所有权理论；③实体理论；④母公司理论。
2.领会：①合并财务报表的特点；②不同合并理论的区别。
在吸收合并和创立合并中，合并后的企业成为一个单一的会计主体，合并后财务报表的编制就是单一企业财务报表编制。
但在控股合并中，形成了企业集团——母公司及其所属的子公司各自仍具有独立的法人资格，这时需要编制合并财务报表。
其中，母公司是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等，下同）的主体。
子公司是指被母公司控制的主体。
合并财务报表，是指将两个或两个以上具有法人资格的企业因控股和被控股关系所形成的企业集团作为一个会计主体（报告主体），以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
合并财务报表主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表。
作为合并主体编制财务报表，是将其视为一个特殊的会计主体（报告主体）来看待的，但现行会计实务并不为这一合并主体设置账簿体系，也不为其进行日常会计核算。
——由控股合并所引起的合并财务报表的编制，涉及会计主体（报告主体）的变更问题。
一、编制合并财务报表的意义一般来说，编制合并财务报表是为了满足以母公司为主的企业集团的投资者、债权人等利益相关者对财务信息的需要。
具体意义有：1.有利于真实反映企业集团的财务状况和经济实质；2.有利于正确反映企业集团的经营成果和经营规模；3.有助于财务报表使用者做出正确的经济决策；4.还可能防止一些母公司利用对子公司的控制权操纵母公司的利润，如超额分配子公司利润。
二、合并财务报表的种类1.编制控制权取得日合并财务报表是企业控制权取得日的重要事项之一。
A、非同一控制下的企业合并，采用购买法进行会计处理，母公司只需编制合并资产负债表。
高级财务会计第三章合并会计报表习题答案高级财务会计一第三章合并会计报表习题答案一、单选题1.子公司上期从母公司购入的50万元存货全部在本期实现销售，取得70万元的销售收入。
该项存货母公司的销售成本40万元，本期母子公司之间无新交易，在母公司编制本期合并报表时所作的抵销分录应是()。
a、借方：未分配利润DD年初20贷方：营业成本20bo借方：未分配利润DD年初 10贷方：库存10C。
借方：未分配利润DD年初10贷方：营业成本10d。
借方：营业收入 70贷方：营业成本50存货202、甲乙没有关联关系，甲公司2021年1月1日投资500万元购入乙公司100%股权, 乙公司可辨认净资产公允价值为500万元，账面价值400万元。
其差额为应按5年摊销的无形资产，2021年乙公司实现净利润100万元，2021年乙公司分配60万元，2021年乙公司又实现净利润120万元。
所有者权益其他项目不变，在2021年期末甲公司编制合并抵销分录时，长期股权投资应调整为()万元。
a、公元前 600 年 720c. 660d. 6203、甲乙没有关联关系，甲公司2021年1月1日投资500万元购入乙公司80%股权，乙公司可辨认净资产公允价值为500万元，账面价值400万元，其差额为应按5年摊销的无形资产，2021年乙公司实现净利润100万元，2021年乙公司分配60万元，2021年乙公司又实现净利润120万元，所有者权益其他项目不变，在2021年期末甲公司编制合并抵销分录时，长期股权投资应调整为0万元。
a、596b. 720c. 660d. 6204、甲乙没有关联关系，按照净利润的10%提取盈余公积。
2021年1月1日投资500 万元购入乙公司100%股权，乙公司可辨认净资产公允价值为500万元，账面价值400万元，其差额为应按5年摊销的无形资产，2021年乙公司实现净利润100万元，所有者权益其他项目不变，期初未分配利润为3乙公司在2021年期末甲公司编制投资收益和利润分配的抵销分录时应抵销的期末未分配利润是()万元。
合并财务报表（上）一、名词解释1.合并财务报表2.所有权理论3.经济实体理论4.母公司理论二、单项选择题1.下列子公司中，应当纳入其母公司合并财务报表合并范围的是( )。
A．已宣告破产的子公司B．已宣告被清理整顿的子公司C．准备近期出售而短期持有的子公司D．所有者权益为负数的持续经营的子公司2.S公司拥有B公司19％的表决权资本；B公司拥有C公司60％的表决权资本；S公司拥有D公司60％的表决权资本，拥有E公司6％的权益性资本；D公司拥有E公司45％的表决权资本。
上述公司之间存在关联方关系的有( )。
A．S公司与B公司B．S公司与C公司C．S公司与E公司D．B公司与E公司3.S公司拥有B公司80％的股份，S公司拥有C公司50％的股份，B公司拥有C 公司l5％的股份，则S公司直接和间接拥有C公司的股份为( )。
A．50%B．65%C．15%D．55%4.S公司拥有B公司18%的表决权资本；B公司拥有C公司60%的表决权资本；S 公司拥有D公司60%的表决权资本，拥有E公司6%的权益性资本；D公司拥有E 公司45%的表决权资本。
上述公司之间存在关联方关系的有( )。
A．S公司与B公司B．S公司与C公司C．S公司与E公司D．B公司与E公司5、认为合并财务报表不是专为控股股东使用而编制，而应当满足所有股东的信息需求的合并理论是( )A.所有权理论B.经济实体理论C.母公司理论D.子公司理论三、多项选择题1.合并财务报表主要包括( )A．合并资产负债表B.合并利润表C.合并现金流量表D.合并所有者权益变动表2、编制合并财务报表的原则有( )A.一体性原则B.一致性原则C.实质重于形式原则D.重要性原则3.M公司是乙公司和丙公司的母公司；丙公司与丁公司共同出资组建了戊公司，在戊公司的股权结构中，丙公司占45％，丁公司占55％。
投资合同约定，丙公司和丁公司共同决定戊公司的财务和经营政策。
上述公司之间构成关联方关系的有( )。
《高级财务会计》第三章教学辅导第三章合并会计报表——股权取得日的合并会计报表第一节合并会计报表概述合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司单独编制的会计报表（以后均称其为个不会计报表）为基础由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果以及现金流淌情况的会计报表。
一、编制合并会计报表的目的合并会计报表能够弥补母公司个不会计报表的不足，为有关方面提供决策有用的信息，从而满足报表使用者了解集团总体财务状况和经营情况的需要。
编制合并会计报表的目的在于：（一）为母公司的股东提供决策有用的信息（二）为母公司债权人提供决策有用的信息（三）为母公司治理者提供有用的信息（四）为有关政府治理机关提供有用的信息二、合并会计报表的构成合并会计报表要紧包括以下几种：（一）合并资产负债表（二）合并利润表（三）合并利润分配表（四）合并现金流量表(五)合并会计报表附注三、合并会计报表的合并理论几个差不多概念：操纵和权益性资本：操纵指统驭一个企业的财务和经营政策，籍此从该企业的活动中猎取利益的权利。
如何理解操纵：A．操纵不同于阻碍。
掌握操纵权的公司能够统驭被操纵公司的财务政策和经营政策，它有足够的把握可能对方公司会按本公司的意图从事各项经营活动，能够使对方公司的经营活动像本公司的经营活动一样展开。
而一个公司对另一个公司施加阻碍，能够是各种各样的情况，一般来讲，其力度要小于操纵。
B．操纵是一种权利。
推断操纵是否存在的标准，在因此否有操纵的权利，而不在因此否实际施加了操纵。
一个公司实施对另一个公司的操纵，其方式是多种多样的，既能够是主动的，也能够是被动的。
这种操纵的权利，在股份公司中表现为在股东大会上的“表决权”。
C．操纵是与猎取利益这一全然目的相联系的。
没有利益，则操纵就失去了意义。
假如一个公司不能通过操纵另一个公司从其资产中猎取利益，那么就不能将这种被操纵公司视为子公司，就不能将其资产视为集团的资产，就不应将其纳入合并会计报表的范围。
不仅如此，假如猎取的利益微小，也不能认为存在真正的操纵。
猎取的利益应该与取得操纵而付出的代价相适应。
D．从操纵中猎取的利益不一定要以金额来表示。
因为从操纵中猎取的利益能够是多种多样的，它既能够是现金流入量的增加，也能够是为实现企业集团的整体目标而分担风险，减少损失，幸免竞争等。
权益性资本指对企业有投票权、能够据此参与企业经营治理决策的资本，如股份制企业中的一般股，有限责任公司中的投资者出资额等。
母公司和子公司：母公司指对其他企业拥有操纵权的企业。
子公司指被另一企业所操纵的企业。
母公司的全资子公司和非全资子公司：在控股合并方式下，假如母公司购入子公司全部有投票权的股份，如此的子公司称为母公司的全资子公司。
假如母公司购入子公司５０％以上但不足１００％有投票权的股份，如此的子公司称为非全资子公司。
少数股权、少数股东损益：少数股权：指子公司所有者权益中不属于母公司拥有的份额。
少数股东损益：指子公司在一定会计期间内实现的损益中不属于母公司的份额。
在编制合并会计报表时，如何看待少数股权的性质，以及如何对其进行会计处理，国际会计界形成了三种编制合并会计报表的合并理论，即所有权理论、经济实体理论和母公司理论。
（一）所有权理论依据所有权理论，母子公司之间的关系是拥有与被拥有的关系，编制合并会计报表的目的，是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源。
合并会计报表只是为了满足母公司股东的信息需求，而不是为了满足子公司少数股东的信息需求，后者的信息需求应当通过子公司的个不报表予以满足。
依照这一观点，当母公司合并非全资子公司的会计报表时，应当按母公司实际拥有的股权比例，合并子公司的资产、负债和所有者权益。
同样地，非全资子公司的收入、成本费用及净收益，也只能按母公司的持股比例予以合并。
总而言之，所有权理论主张采纳比例合并法，其要紧特点是：（1）在组建母子公司联合体过程中因收购兼并而形成的资产、负债升（贬）值及商誉，按母公司的持股比例合并和摊销；（2）母子公司之间的交易及其未实现损益，按母公司的持股比例抵消；（3）合并会计报表上既可不能出现“少数股东权益”，也可不能存在“少数股东损益”。
由此可见，所有权理论是一种着眼于母公司在子公司所持有的所有权的合并理论。
采纳所有权理论编制合并会计报表时，要将其拥有所有权的企业的所有资产、负债、收入、费用及利润，均按母公司持有股权的份额计入合并会计报表中。
所有权理论所依据的会计差不多恒等式为“资产—负债=所有者权益”，它突出体现了确认、计量和报告所有者权益是财务会计的核心目标，因此，所有权理论又称“所有者权益中心论”。
此外，依照所有权理论，会计主体没有必要特不强调资本保全，应当同意其终极所有者按照自己的意愿决定是否抽回资本。
依据所有权理论编制的合并会计报表强调的是合并母公司所实际拥有的，而不是母公司所实际操纵的资源。
这种做法当然稳健，但显然违背了操纵的实质。
操纵一个主体实际上是操纵该主体的资产，即按照操纵者的意愿和利益运用或指导被操纵主体全部资产的运用。
由于操纵具有排它性(共同操纵除外)，当母公司操纵了子公司时，它不仅有权直接统驭其所实际拥有资产的运用，而且能够统驭子公司全部资产的运用。
因此，按所有权理论采纳比例合并法编制合并会计报表，忽略了企业并购中的财务杠杆作用，即母公司通过操纵略高于50%（在股权分散的情况下，甚至不需要50%的股权，便可统驭子公司100%资产的运用并使母公司从中获益）。
此外，子公司的盈利能力是全部资产、资产与负债的组合等一系列因素共同作用的结果，作为一个独立的法人，子公司的资产和负债、收入、成本费用是一个不可分割的整体，比例合并法将子公司的报表要素按母公司的持股比例人为地分割成两部分（合并部分与非合并部分），所形成会计信息的经济意义令人生疑。
正是基于上述局限性，按照所有权理论设计的比例合并法在实务工作中的应用受到大多数会计准则制定机构的限制。
目前，比例合并法只在欧洲大陆少数国家如荷兰、法国运用。
（二）经济实体理论经济实体理论的差不多立论是:会计主体与其终极所有者是相互分离、独立存在的个体。
从产权理论的角度看，经济实体理论强调的是法人财产权，而不是终极财产权。
法人财产权指法人有独立于其最终所有者的权利和义务，所有者投人资本后，与之相关的资产和负债的产权差不多过户至法人主体，任何所有者都不能对法人主体的财产提出要求权，法人主体对财产的占用、使用、处置和分享收益的权力不是绝对的，而是受到其所有者意志的支配。
依照经济实体理论，债权人与所有者差不多上会计主体的资源提供者，只只是债权人的利益索偿权优先于所有者。
同样，收入代表会计主体的经营成果，费用代表会计主体为了获得收入而付出的代价，净收益则代表会计主体的经营净成果。
关于所有者来讲，会计主体的净收益并可不能自动归于所有者，只有会计主体宣布发放现金股利，净收益才成为所有者的财宝来源。
会计主体向其终极所有者派发觉金股利，既减少了会计主体的财宝存量，也部分地解除了会计主体对其所有者所承担的义务。
为了体现经济实体理论的上述观点，会计的差不多恒等式应为“资产=负债+所有者权益”。
依照这一恒等式，所有者不再是财务会计的唯一中心，而是与债权人居于同等地位。
由于将债权人与所有者都视为同等重要的利益当事人，经济实体理论十分强调"资本保全"，不同意所有者在会计主体存续期间抽回资本，以免侵害债权人的正当权益。
经济实体理论认为，母公司和子公司之间的关系是操纵与被操纵的关系，而不是拥有与被拥有的关系。
这意味着母公司有权支配子公司的全部资产的运用，有权统驭子公司的经营决策和财务分配决策。
因此，母子公司在资产运用、经营和财务决策上便成为独立于其终极所有者的统一体，那个统一体就应是编制合并会计报表的主体。
编制合并会计报表的目的在于满足合并主体所有股东的信息需求，而不仅仅是满足母公司的信息需求，具体讲，是为了满足合并主体所操纵的资源。
实体理论是将合并会计报表作为企业集团各成员企业构成的经济联合体的会计报表，从经济联合体的角度来考虑合并会计报表合并的范围和合并的技术方法问题。
实体理论强调的是企业集团中所有成员企业所构成的经济实体，按照经济实体理论编制的合并会计报表是为整个经济实体服务的。
在运用经济实体理论的情况下，关于构成企业集团的拥有多数股权的股东和拥有少数股权的股东同等对待，因此，通常将少数股东权益视为股东权益的一部分。
依照这一观点，当合并非全资子公司的会计报表时，应当采纳全部合并法，将子公司的全部资产、负债、所有者权益、收入、费用及净收益予以合并。
要紧特点是：（１）在组建母子公司联合体过程中因收购兼并形成的资产、负债升（贬）值及商誉，应全部予以合并和摊销；（２）母子公司之间的交易及未实现损益，应全部予以抵销；（３）在合并资产负债表上，母公司未实际拥有的所有者权益反映为少数股东权益，作为合并所有者权益的一个项目单独列示；（４）少数股东在子公司应分享的损益，视为合并净收益在不同股东之间的分配，通过利润分配表予以反映，而不作为合并净收益的一个减项。
在经济实体理论下，按完全合并法编制合并会计报表，合并的是母公司所操纵的资源，而不是所拥有的资源，与操纵的经济实质一致。
另外，在完全合并法下，编制合并会计报表时，不需要对子公司的资产、负债进行人为分割，对子公司的全部资产、负债升贬值及商誉进行合并，事实上采纳了单一属性（相当于公允价值）对子公司的全部资产、负债进行计价，克服了比例合并法的弊端。
（三）母公司理论。
