公允价值计量模式下跨期会计处理的探究r——以交易性金融资产为例

改进公允价值变动损益跨期核算的建议作者：吴玉斌来源：《财经界·学术版》2013年第15期摘要：本文以交易性金融资产为例，探讨公允价值变动损益跨期核算时将前期已转入“本年利润”的“公允价值变动损益”再转入当期的“投资收益”的必要性，并对一些主流的改进建议进行评价，提出了更合理可行的改进建议。

关键词：公允价值变动损益交易性金融资产跨期核算一、现行“公允价值变动损益”跨期处理方法企业会计准则应用指南中规定，“公允价值变动损益”是用来核算交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。

该科目是损益类科目，期末时应将余额转入“本年利润”科目中，结转后该科目无余额。

此规定中的“期末”可以是月末、季末，也可以是年末。

在我国会计实务中，利润结转有账结法和表结法两种：账结法中，每个月末将发生的“公允价值变动损益”余额转入“本年利润”；表结法中，1-11月对“公允价值变动损益”的余额不予结转，到12月份年终结算时，再将各损益类科目的余额结转至“本年利润”。

因账结法下公允价值变动损益的跨期核算问题同表结法下相同，只是期数不同，一个是以月为期，一个是以年为期，故本文仅探讨表结法下的跨期问题。

下面以交易性金融资产为例，按照现行会计准则的规定，说明公允价值变动损益的跨期核算方法。

例：大地公司2012年6月8日自证券市场购入甲公司股票100万股，共支付810万元，其中包括交易费用10万元，大地公司将该股票作为交易性金融资产核算。

2012年10月20日，该股票市价涨至8.5元每股。

2013年1月初，大地公司以每股9元的价格将其全部出售，假设大地公司没有发生其他与公允价值变动损益有关的业务。

会计处理如下：1、购入股票时：借：交易性金融资产——成本 8 000 000投资收益 100 000贷：银行存款 8 100 0002、股价上涨时：借：交易性金融资产——公允价值变动 500 000贷：公允价值变动损益 500 0003、2012年12月31日，将损益账户结平：借：公允价值变动损益 500 000贷：本年利润 500 0004、出售股票时4-1借：银行存款 9 000 000贷：交易性金融资产——成本 8 000 000——公允价值变动 500 000投资收益 500 0004-2借：公允价值变动损益 500 000贷：投资收益 500 0005、2013年12月31日，将损益账户结平：5-1借：本年利润 500 000贷：公允价值变动损益 500 0005-2借：投资收益 500 000贷：本年利润 500 000二、现行跨期处理方法的正确性和不足从上述会计处理中可以看出，“公允价值变动损益”账户的使用存在两个问题。

67《商场现代化》2009年11月(下旬刊总第594期交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产,包括企业以赚取差价为目的而购入的股票、债券和基金等有价证券。

为了能够合理反映交易性金融资产给企业价值变动带来的相关影响,会计准则归定资产负债表日应按各项交易性金融资产的公允价值对其账面价值进行调整,导致核算变得非常复杂繁琐,由此对其账务处理方法进行合理解释,以易于初学者理解和掌握。

一、交易性金融资产公允价值确认与处置在同一年度中账务处理方法的解析交易性金融资产价值确认过程中,涉及到两个特殊账户的使用:投资收益、公允价值变动损益。

这二个账户的共同点是核算交易性金融资产的市场价值变动引发的损益变动,同属于损益类账户。

前者具体核算交易性金融资产持有期间,其初始价值比对该项资产的市场价值的差价而引发损益变动情况,该项损益实质是持有、没有到手的损益,对企业的现金流不产生影响,是相对虚拟的损益,只对利润表和资产负债表产生影响。

后者反映的是交易性金融资产处置后给企业造成的损益变动,是一种实实在在的、到手的投资收益,它的核算引发企业现金流的变化,对利润表、资产负债表也产生影响。

例1:2008年6月10日,某公司购入A 企业股票,价值100万元(不考虑相关税费,7月31日,A 企业股票公允价值130万元,8月31日,A 企业股票公允价值110万元,9月底,将持有A 企业股票全部售出,售价120万元。

账务处理:1、购置股票业务借:交易性金融资产—成本100万元;贷:银行存款100万元。

7、8月持有期间根据会计准则,该交易性金融资产公允价值发生变动时,须进行账务处理:2、7月底,该项资产实现持有收益30万元,记入“公允价值变动损益”账户:借:交易性金融资产—公允价值变动30万元;贷:公允价值变动损益30万元。

3、8月底,该项资产持有收益减少20万元,账务处理:借:公允价值变动损益20万元;贷:交易性金融资产—公允价值变动20万元。

交易性金融资产公允价值计量:案例解析与对策优化【摘要】文章通过对交易性金融资产在取得时、持有至期末、资产负债表日结转损益、资产处置时等情况下的公允价值计量进行案例解析,提出交易性金融资产公允价值计量优化的对策与建议,即在处置交易性金融资产时不需同时结转前一资产负债表日已经结转至本年利润科目的公允价值变动损益。

【关键词】交易性金融资产; 公允价值; 计量随着市场经济的不断发展,现代财务会计的计量基础亦在不断变迁、完善,历史成本计量不断向公允价值计量发展,特别是在证券业的日益发展和不断成熟的资本市场环境下,公允价值计量更是具有无法替代的计量优势,对未来现金流折现的计量基础使得其更加贴近资产和负债项目的价值,能够提供更具决策相关性的会计信息。

但实务操作中由于公允价值计量的技术复杂性往往产生一些对公允价值的不当会计处理,使得会计数据的经济意义模糊。

藉此本文对新准则实施以来,在新旧会计准则转换的过程中存在的交易性金融资产公允价值计量问题进行梳理研究,并提出计量优化的对策和建议。

一、交易性金融资产公允价值计量案例解析(一)交易性金融资产取得时的会计核算企业购买交易性金融资产时,应该按照该金融资产的公允价值作为初始确认金额,计入初始投资成本。

如果所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到期但尚未领取的债券利息,应将该股利或利息单独确认为应收项目。

发生的交易手续费直接计入投资收益科目。

举例说明如下:A公司2008年12月5日购入甲公司股票1 000 000股,作为交易性金融资产核算,购入时该股票市场价格为4元/股,不考虑其他因素,该业务的会计分录为: 借:交易性金融资产——成本4 000 000元贷:银行存款4 000 000元(二)交易性金融资产持有至期末的会计核算企业会计准则规定,交易性金融资产按照公允价值进行后续计量。

到资产负债表日,如果企业持有的交易性金融资产尚未处置,应该以资产负债表日的公允价值反映,公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。

【摘要】根据《企业会计准则》相关规定，企业在资产负债表日应将交易性金融资产等在持有期间公允价值变动形成的利得（或损失）计入当期损益。

在跨期（年度）的情况下，由于“公允价值变动损益”已结转入“本年利润”，转回将导致利润表中“公允价值变动损益”不能真实反映当期金融资产公允价值变动产生的利得或损失（持有收益），“投资收益”也不反映该项资产处置当期实际收益，从而造成财务报表信息的扭曲，甚至误导报表使用者。

因此，本文将就此作一探讨并提出相应对策。

【关键词】公允价值变动跨期账务处理一、准则中关于公允价值变动跨期的规定及存在问题为了提高会计信息的相关性，全面反映企业收益，我国于2006年发布的《企业会计准则》对原利润表做了修订，其反映的内容不仅包括实现了的利得，还包括持有期间的利得（即未实现的收益），这一做法实现了与国际趋同。

根据《企业会计准则》相关规定，企业在资产负债表日应将交易性金融资产等在持有期间公允价值变动形成的利得（或损失）计入当期损益。

但在出售（处置）时，原已结转的“公允价值变动损益”应在处置当期转回。

当该处置存在跨期（年度）的情况下，由于“公允价值变动损益”已结转入“本年利润”，转回将导致利润表中“公允价值变动损益”不能真实反映当期金融资产公允价值变动产生的利得或损失（持有收益），“投资收益”也不反映该项资产处置当期实际收益（反映的是累计收益，包含了持有期间已确认为企业各年度报告期内实现利润的公允价值变动）。

从而造成财务报表信息的扭曲，容易使报表使用者产生困惑和误解，甚至误导报表使用者。

因此，本文将就此作一探讨。

在跨期（年度）出售时，按照准则规定要将已结转的“公允价值变动损益”在处置当期转回，其目的是为了使“投资收益”账户能准确反映公允价值计量下交易性金融资产从购入至处置时完整的收益，以便会计报表使用者了解整个投资收益的真实情况。

但是，由于利润表中的“投资收益”所反映的是一项综合性收益，不仅包含上述项目投资收益，还包含股权投资及其他方面投资的收益。

交易性金融资产公允价值变动损益会计处理浅析［提要］同一会计年度和跨年度进行交易性金融资产确认与处置的会计处理相同，但应从不同层面理解。

本文进一步解析公允价值变动损益的处理，使其更明确地反映企业经营成果和财务状况。

关键词：交易性金融资产；公允价值变动损益交易性金融资产主要是指企业持有的在活跃市场上有公开报价、公允价值能够可靠计量，其目的在于近期出售的股票、债券、基金等。

为了使交易性金融资产的确认计量更加清晰明确，能够更可靠地反映其公允价值变动对企业当期收益的影响，现行会计准则对其购入、持有、出售过程所应进行的会计处理做出了明确规定。

但是，企业确认与处置交易性金融资产在同一年度和跨年度两种情况下的会计处理实质不同，应从不同层面理解，而且现有会计制度对于处置交易性金融资产的相关规定尚不完善。

因此，本文旨在对同一年度和跨年度确认与处置交易性金融资产的会计处理进行解析，以期为金融资产的理论研究提供参考。

一、同一年度内确认与处置交易性金融资产的账务处理例1：A公司2×11年8月10日从股票市场购入股票10万股，每股10元，以备出售。

至9月30日，该股票价格涨为每股12元。

至10月31日，该股票价格基本无变化，于是A公司将股票售出，售价130万元。

其账务处理为：1、A公司购入的股票作为交易性金融资产时，借记“交易性金融资产—成本”，贷记“银行存款”等，金额为100万元。

2、9月30日，股票收盘价上涨时，确认公允价值变动损益，借记“交易性金融资产—公允价值变动”，贷记“公允价值变动损益”，金额为20万元。

3、10月31日出售该股票时，按照其实际收到的金额与交易性金融资产账面价值的差额确认投资收益，借记“银行存款”130万元，贷记“交易性金融资产—成本”100万元、“交易性金融资产—公允价值变动”20万元、投资收益10万元。

同时，将原来计入公允价值变动损益的金额作为已实现损益调整入账，借记“公允价值变动损益”，贷记“投资收益”，金额为20万元。

对跨期公允价值变动损益会计处理的思考[提要] 本文通过举例分析公允价值变动损益现行会计处理存在的问题，在比较其他学者解决方法的基础上，提出公允价值变动损益新的会计处理方法。

关键词：交易性金融资产；公允价值变动损益；会计准则；会计处理引言财政部2006年颁布的《企业会计准则》，全面引入了公允价值这一计量属性，它确立了资产负债表的核心地位，突出了会计信息的相关性，使决策有用性的目标得以充分体现。

公允价值目前主要应用在在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组以及非货币性资产交换等方面。

笔者发现在对跨期交易性金融资产的公允价值变动损益的会计处理上，实务工作中存在一定的问题，本文在比较其他学者解决方法的基础上，举例分析了跨期交易性金融资产公允价值变动损益现行会计处理存在的问题，并提出公允价值变动损益新的会计处理方法。

一、问题的提出交易性金融资产是指企业为了近期内出售或回购而持有的金融资产。

比如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。

为了能够反映交易性金融资产预期给企业带来的经济利益，企业会计准则规定在资产负债表日应按各项交易性金融资产的公允价值对其账面价值进行调整。

这就涉及跨期和非跨期会计处理的问题。

交易性金融资产的买进和卖出如果发生在同一会计年度，会计处理相对简单。

在资产负债表日，企业按交易性金融资产的公允价值高于账面余额的差额，借记“交易性金融资产—公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；如果公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录。

同一会计年度内，出售交易性金融资产时，企业按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“交易性金融资产—成本”、“交易性金融资产—公允价值变动”科目，按借贷方差额，贷记或借记“投资收益”科目。

与此同时，将原计入该交易性金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目，从而完整地体现企业持有该项交易性金融资产而给企业带来的投资损益。

公允价值变动损益期末账务处理探讨[提要] 公允价值计量对提高会计信息的有用性有重要帮助，但在具体业务处理中还存在一些细节问题。

本文以金融资产的公允价值变动损益为例，分析现行会计处理的问题，提出两种解决思路，希望对完善公允价值会计处理有所启示。

关键词：公允价值；公允价值变动损益；金融资产一、公允价值变动损益现行处理方法公允价值计量是现行会计准则规定中的重要内容，对提高会计信息的决策有用性有重要意义。

但在公允价值的具体会计处理方面，现行规定还有值得改进的地方，下面以金融资产中的公允价值变动业务为例加以探讨，希望对公允价值的会计处理有所启示。

企业会计准则第22号（金融工具确认和计量）第三十八条对公允价值变动损益的账务处理做了如下规定：“金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失，除与套期保值有关外，应当按照下列规定处理：（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益；（二）可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。

”其中第（二）条“可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。

”比较好处理，基本的账务记录为：①公允价值变动时，借记或贷记“金融资产—公允价值变动”，贷记或借记“资本公积”；②年度结束时不需要做业务处理；③该金融资产出售时，贷记或借记“投资收益”，借记或记贷“资本公积”。

第（一）条“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益。

”看起来很简单，但在实际处理时有问题。

举例如下：例：甲企业为工业生产企业，20×7年1月1日，从二级市场支付价款1，020，000元（含已到付息期但尚未领取的利息20，000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20，000元。

交易性金融资产账务处理探析【摘要】文章在对现行准则中关于交易性金融资产账务处理规定进行阐述的基础上，从提高会计信息相关性、体现向资产负债观、全面收益观转化等方面分析了交易性金融资产账务处理方法的优点，通过例举实例论述了交易性金融资产账务处理方法存在的问题，并针对存在的问题提出了相应的改进建议。

【关键词】交易性金融资产；公允价值；资产负债观；全面收益观一、交易性金融资产的涵义及账务处理方法根据企业会计准则及应用指南的规定，交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。

比如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。

确认交易性金融资产需满足下列条件之一：（１）持有该金融资产的目的主要是为了近期内出售；（２）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理；（３）属于衍生工具。

结合上述的三个条件，可以看出，交易性金融资产具有以下两个特征：一是不强调交易性金融资产的持有时间，即可以短于一年，也可以长于一年（不同于过去的短期投资），但突出强调投资目的是通过出售赚取差价；二是该资产具有活跃市场，公允价值能够通过活跃市场获取。

交易性金融资产的主要账务处理包括：（１）取得时的处理。

按取得时的公允价值，借记“交易性金融资产———成本”账户；对于收到的属于取得交易性金融资产支付价款中包含的已宣告发放的现金股利或债券利息，借记“应收股利”或“应收利息”账户，支付的相关税费，借记“投资收益”账户，根据实际支付的金额贷记“银行存款”等账户。

（２）资产负债表日的处理。

资产负债表日的公允价值与账面的公允价值余额不同的，应调整交易性金融资产的账面价值，并将其差额计入当期损益。

即资产负债日公允价值高于账面余额的差额，借记“交易性金融资产———公允价值变动”账户，贷记“公允价值变动损益”账户；公允价值低于账面余额的差额，做相反的处理。

（３）出售时的处理。

“公允价值变动损益”跨年度会计处理解析闾勇【摘要】“公允价值计量”，作为财务会计的一种计量属性，自2006年被引入我国新颁布的会计准则以来，其运用一直备受争议。

一方面，为了公允反映公司某项资产的实际价值，采用公允价值计量是目前国际上通行的做法，也是我国会计准则逐步与国际接轨的趋势要求；另一方面，公允价值变动频率高、波动幅度大，缺乏统一的价值参考标准，从而导致其公允价值的确认、后续计量、终止计量存在理解上的偏差。

%"Fair value measurement"as a kind of measurement attribute of financial accounting, since the introduction of the new accounting standards introduced in China in 2006, its use has been controversial. On the one hand, in order to reflect the actual value of a company's assets, fair value measurement is the current international practice, but also our country's accounting standards is gradually with international standards;On the other hand, the fair value of the high and volatile, lack of unified value reference standards, which leads to the recognition of its fair value, the follow-up measurement, termination of measurement bias.【期刊名称】《云梦学刊》【年(卷),期】2016(000)001【总页数】2页(P98-99)【关键词】交易性金融资产;公允价值变动;本年利润;投资收益【作者】闾勇【作者单位】湖南商学院财务处，长沙 420205【正文语种】中文【中图分类】F275交易性金融资产，作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的一种，《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》（以下简称《会计准则第22号》）对交易性金融资产初始计量、后续计量、终止计量均作出了相应的规定。