第九章 非流动负债(1)中级财务会计讲解

制的原则按期预提计入在建项目的成本或计入当期财务费用
（2）外币借款所发生的外币折合差额，应按照外币业务核 算的有关规定，按期计算汇兑损益，计入在建工程成本或当 期损益。 （3）长期借款的本金和利息以及外币折合差额，均应通过 “长期借款”账户核算。
[例1] 东升公司于2007年1月1日从中国建设银行借入人民币
1.按债券发行有无担保分类
（1）担保债券 （2）信用债券 2.按是否记名分类 （1）记名债券 （2）无记名债券 3.按还本方式分类 （1）定期还本债券
（1）可赎回债券 （2）可转换债券
（四）公司债券的发行
1.债券发行资格 我国《公司法》中明确规定，股份有限公司、国有独资 公司和两个以上的国有企业或其他两个以上的国有投资主体 投资设立的有限责任公司，有资格发行公司债券。
[例4]东升公司为筹集生产经营资金需要于2007年1月1日 发行票面利率8%、期限为3年的分期付息，到期一次还本
的公司债券1 000 000元。该债券每年付息一次，假如债
券发行时的市场利率为10%，该批债券的实际发行价格为 950 263元。 要求：作出东升公司的相关账务处理。 根据上述资料，东升公司采用实际利率法和摊余成本 计算确定的利息费用，见下表
——应计利息
3．核算要点 （1）公司债券的发行
借：银行存款
贷：应付债券 (面值) 应付债券（利息调整）（差额）（或借方） （2）利息调整的摊销 利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。 资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券 借：在建工程、制造费用、财务费用、研发支出
（按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用）
（6）国务院规定的其他条件。
另外，发行公司债券所筹集的资金，必须用于审批机关审 批的用途，不得用于弥补亏损和非生产性支出。

（1）借款时，与上例相同。
（2）第一年计算年利息并偿还时： 应计利息=200×8%×1=16万
借：在建工程
贷：应付利息 借：应付利息 贷：银行存款
160 000
160 000 160 000 160 000
（3）第二年计算利息并偿还的账务处理与第一年相同。 （4）第三年1—12月每月计提利息时： 应计利息=200×8%×1/12=1.3333万
借：银行存款
贷：长期借款——本金 （2）第一年末计提利息时：
2 000 000
2 000 000
应计利息=200×8%×1=16万
借：在建工程 贷：长期借款——应计利息 160 000 160 000
（3）第二年末计提利息时：
应计利息=（200+16）×8%×1=17.28万 借：在建工程 贷：长期借款——应计利息 172 800 172 800

9.2.2 长期借款的账务处理 企业从银行借入长期借款，应与银行签订借款合同，约定借款本金 和利息的偿还方式，并在使用过程中正确核算借款的取得、使用和归还情 况。由于还本付息方式的不同，在账务处理上也有所区别。

长期借款的还本付息方式有：

到期一次还本付息；分期付息、到期还本。 1）到期一次还本付息方式的账务处理
4）采用补偿贸易方式引进设备的长期应付款。
5）专项应付款。 6）因或有事项而产生的预计负债。
长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款、预计负债
9.2 长期借款
9.2.1 长期借款核算应设置的账户及应注意的问题 长期借款是企业向银行等金融机构借入的、偿还期限超过1年的各 种借款。

为了核算长期借款的取得和归还情况，企业应设置 “长期借款” 账户，该账户的贷方登记取得的长期借款本金和计提的长期借款利息， 借方登记归还的本金和利息，期末余额在贷方，反映尚未归还的本金和 利息。该账户应按借款的种类或用途设置明细账户，按用途一般设置 “本金”和“应计利息”两个明细账户。

财务会计
第一节
• •
非流动负债概述
一、非流动负债的特点 （一）非流动负债的定义
•
–
指流动负债以外的负债，主要包括：
长期借款
–
–
应付债券
长期应付款
–
–
专项应付款
其他
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注意：
• 流动负债和非流动负债的区分并不绝对， • 如有些应付账款，由于债务人无款支付或其他原 因，使其超过了一年或一个营业周期；
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（二）长期借款的账务处理
• 1.取得长期借款时，按实际取得额，
–借记“银行存款”账户， –贷记“长期借款”账户。
• 2.计提长期借款利息时，
–借记“在建工程”或“财务费用”或“管理费用” 账户； –贷记“应付利息”账户。
• 3.归还长期借款本息时，
–借记“长期借款”、“应付利息”等账户； –贷记“银行存款”账户。
提示： 应归还的总利息=24000+25920+27933.6=77913.6（元） 应归还的本利和=300000+77913.6=377913.6（元）
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第三节 其他长期负债
• • • • • 一、应付债券 （一）应付债券的含义 应付债券是企业依照法定程序发行的， 约定在一定期限内还本付息的一种书面承诺。 它是企业以发行债券的形式，向社会筹资所 形成的一种非流动负债。
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《企业会计准则—借款费用》第五条规定：
• 借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：
• （一）资产支出已经发生，资产支出包括为购建或 者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移 非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出； • （二）借款费用已经发生；

企业债券发行价格的高低取决于票面金 额、票面利率、发行时的市场利率及债 券期限的长短等因素。发行方式有面值 发行、溢价发行和折价发行等三种，如 果按面值出售，称为面值发行；按高于 面值的价格出售，称为溢价发行；按低 于面值的价格出售，称为折价发行。
二、应付债券核算

企业应当设置“应付债券”账户，并在 该账户下设置“面值”、“利息调整”、 “应计利息”等明细账户，核算应付利 息发行、计提利息、还本付息等情况。 “应付债券”账户贷方登记债券的本金 和利息，借方登记归还的本金及利息， 期末贷方余额表示企业尚未偿还的债券。


长期借款计算确定的利息费用，应当按 以下原则计入有关成本、费用： 属于筹建期间的，计入管理费用； 属于生产经营期间的，计入财务费用。


如果长期借款用于购建符合资本化条件资产的 （比如固定资产），在资产尚未达到预定可使 用状态前，所发生的应当资本化的利息支出数， 计入符合资本化条件资产的成本；符合资本化 条件资产达到预定可使用状态后发生的利息支 出，以及按规定不予资本化的利息支出，计入 财务费用。 3.长期借款的归还

1.公司债券的发行 2.利息调整的摊销 3.债券的偿还
第三节 长期应付款
一、长期应付款概述 二、长期应付款的核算
1. 应付融资租入固定资产的租赁费 2. 具有融资性质的延期付款购买资产
第三节 长期应付款

一、长期应付款概述 长期应付款，是指企业除长期借款和应 付债券以外的其他各种长期应付款项， 包括应付融资租入固定资产的租赁费、 具有融资性质的以分期付款方式购买固 定资产发生的应付款项等。

2.具有融资性质的延期付款购买资产 企业购买资产有可能延期支付有关价款。如果 延期支付的购买价款超过正常信用条件，实质 上具有融资性质的，所购资产的成本应当以延 期支付购买价款的现值为基础确定。实际支付 的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在 信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入相 关资产成本或当期损益。

（3）2006、2007、2008年7月1日归还各年利息： Nhomakorabea借：应付利息
贷：银行存款
300 000
300 000
（4）2007年12月31日、2008年6月31日，计算属于第三年 的借款利息。 借：财务费用 150 000 贷：应付利息 150 000 （5）2008年7月1日全部偿还该笔借款的本金5 000 000 元： 借：长期借款--本金 5 000 000 贷：银行存款 5 000 000
（一）债券发行的核算 1.债券按面值发行的核算
银行存款 ××× ×××
负债类账户 银行存款 ×××
应付债券—面值
到期支付数 到期应付数
【例9-3】华夏公司于2006年1月1日发行两年期债 券，债券的面值为1 000 000元，年利率5％（与市场利 率相同），每年付息一次，到期一次还本。债券按面 值发行。 借：银行存款 1 000 000 1 000 000 贷：应付债券—面值
• 4、在建工程（资本化）
• （一般标准：为工程而借款&工程建设期的利息） • 5、财务费用（费用化）
• 例9-1甲企业从银行取得长期借款300000元，用于企业 的经营周转，期限为3年，年利率为10%，按复利计息， 每年计息一次，到期一次归还本息。借款已存入开户银 行。 • 由于该项借款用于企业的经营周转，因而按期确认的借 款利息应当费用化，计入财务费用。 • 1、取得借款时 • 借：银行存款 300000 • 贷：长期借款-本金 300000 • 2、第一年计息时 • 第1年的利息=300000 × 10%=30000（元） • 借：财务费用 30000 • 贷：长期借款-应计利息 30000
贷：应付债券—面值
—利息调整

9.3 应付债券
9.3.1 公司债券概述 3. 公司债券的内容 企业发行的公司债券,一般要列明以下内容: (1) 债券面值，即公司债到期应偿还的本金。 (2) 票面利率，是用于计算债券每期应付利息的利率,又 称债券的名义利率或息票利率等。 (3) 付息日，即支付利息的日期。不同债券可能有不同 的付息日,美国企业发行的债券通常是每半年付息一次, 而我国企业发行的债券通常是按年付息的。 (4) 到期日，即最后偿还本金的日期。
第9章 非流动负债
9.1非流动负债概述 9.2长期借款 9.3应付债券 9.4长期应付款
第9章 非流动负债
【学习目标】 通过本章的学习掌握非流动负债的特征;掌握应付公司债券发 行价格的计算;掌握应付公司债券发行、计息、利息调整等的 账务处理;了解可转换公司债券的会计处理;了解长期借款与长 期应付款的会计处理。 【学习重点】 各类非流动负债概念、分类以及确认和计量。 【学习难点】 应付债券的会计处理;可转换公司债券的会计处理;长期应付款 的会计处理。
二是予以资本化,即将购建某项资产相关的借款费用计入该资产的取得成本。
借款费用的具体处理方法有以下两种：
(1) 如果是为购建或生产某项符合资本化条件的资产直接相关的借款费用,在 该资产达到预定可使用或者可销售状态之前,应当予以资本化,计入相关资产成 本;在该资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的借款费用,则作为费用 计入当期损益。但如果符合资本化条件的资产在购建或生产过程中发生非正 常中断且中断时间连续超过三个月的,应当暂停借款费用的资本化。在中断期 间发生的借款费用应当计入当期损益,直至资产的购建或生产活动重新开始。
【例9-3】 MN公司在2008年1月1日发行了每张票面价值为1000元、 5年期、每年付息两次(分别为6月30日和12月31日)、票面利率为 14%的公司债券,共发行10000张。 (1) 公司债券按面值发行 MN公司发行时的市场利率与票面利率相等,也为14%,债券的现值计 算如下: ① 按市场利率折算的债券面值的现值

（三）辅助费用的处理
辅助费用和溢折价一样，应按照实际利率法计算确定 资本化或计入当期损益的金额，作为对利息费用的调 整。 在实务中，往往将实际收到的发行收入与借款本金 （或面值）的差额确定为利息调整总额，在债券存续 期间按实际利率法进行摊销，即对债券溢价（或折价） 的摊销与对辅助费用的摊销是一并进行的。
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一、债券概述 （一）债券的性质
债券面值
债券偿还 期限
债券的 基本要素
债券利率
债券的 发行价格
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一、债券概述
（二）债券的分类
1、按债券发行有无担保 2、按还本方式 3、按是否记名 4、债券的其他种类 （1）可转换债券 （2）可交换债券 （3）附认股权证的债券
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二、应付债券的主要账务处理
（二）债券计息及折、溢价调整
债券存续期内，企业应在计息日按债券面值和票面利 率计提利息，并同时进行利息调整，即按实际利率法摊 销溢折价及发行费等辅助费用。
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二、应付债券的主要账务处理
（二）债券计息及折、溢价调整 1、利息调整额的计算
应计(付)利息=债券面值*票面利率 当期利息费用＝期初债券摊余成本×实际利率
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第三节 长期借款
（二）长期借款的会计处理
账户设置 企业借入长期借款，通过“长期借款”账户核算。
在该账户下按照贷款单位和贷款种类，设置了“本 金”、“利息调整”等明细账户。
“长期借款”账户期末贷方余额，反映企业尚未偿 还的长期借款的摊余成本。
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第三节 长期借款
（二）长期借款的会计处理
实际利率：企业在债券期限内未来应付利息和本金折现为当 前债券账面价值的利率。

三、借款费用应予资本化的借款范围
借款费用应予资本化的借款范围既包
括专门借款，也包括一般借款。其中， 对于一般借款，只有在购建或者生产 符合资本化条件的资产占用了一般借 款时，才应将与一般借款相关的借款 费用资本化；否则，所发生的借款费 用应当计入当期损益。
四、借款费用资本化期间的确定
借款费用资本化期间，是指从借款费用开
一）
[例l4－6]某企业因建设长期工程所需，
于20×7年3月1日购入一批工程用物资， 开出一张l00 000元的带息银行承兑汇 票，期限为6个月，票面年利率为6%。 对于该事项，企业尽管没有为工程建 设的目的直接支付现金，但承担了带 息债务，所以应当将l00 000元的购买 工程用物资款作为资产支出，自3月1 日开出承兑汇票开始即表明资产支出 已经发生。

一、应付债券的性质和分类 性质：一种负债 分类：一次还本，分次还本，可转换以及不可 转换债券等 二、分期付息债券的发行 对交易费用的处理：计入债券的初始确认金额
三、分期付息债券的会计处理
1、企业发行的一般公司债券，无论是按面值发行， 还是溢价发行或折价发行，均按债券面值记入“应 付债券”科目的“面值”明细科目，实际收到的款 项与面值的差额，记入“利息调整”明细科目。企 业发行债券时，按实际收到的款项，借记“银行存 款”、“库存现金”等科目，按债券票面价值，贷 记“应付债券——面值”科目，按实际收到的款项 与票面价值之间的差额，贷记或借记“应付债券— —利息调整”科目。
始资本化时点到停止资本化时点的期间， 但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。 只有发生在资本化期间内的借款费用，才 允许资本化，它是借款费用确认和计量的 重要前提。
借款费用开始资本化时点的确定 借款费用同时满足下列条件的，才能 开始资本化： 1.资产支出已经发生； "资产支出"包括支付现金、转移非现 金资产和承担带息债务形式所发生的 支出。

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注意： （1）借款费用资本化的资产范围
符合资本化条件的资产，是指需要经过相当 长时间（通常为1年或以上）的购建或者生产活 动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定 资产、投资性房地产和存货等资产。
（2）借款费用应予资本化的借款范围
——包括专门借款和一般借款。
专门借款是指为购建或者生产符合资本化条 件的资产而专门借入的款项。
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2.一般借款
为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了 一般借款的，资本化的金额的计算公式:
一般借款利息费用资本化金额=累计资产支出超出 专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般 借款的资本化率
式中: （1）累计资产支出加权平均数=∑（每笔 资产支出金额×每笔资产占用的天数/当期天数）
（2）资本化率的确定: 如果只借入一笔借款，资 本化率即为该项借款的利率；如果借入了一笔以上 的借款，则资本化率即为加权平均利率。
占用一般借款本金的加权平均数
=100×90/90+300×60/90=300（万元）
一般借款资本化率=（1.5+4.5）/300×100%=2%
（季利率）
（2）累计资产支出超出专门借款部分的资产支出加 权平均数为：
60×90/90+90×60/90+60×30/90=140（万元）
（3）一般借款利息费用资本化金额为：
又假设本年度累计资产支出超出专门借款 部分的情况为：1月1日60万元；2月1日90万 元，3月1 日60万元。计算确定本季一般借款 利息费用资本化金额.
.
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（1）一般借款资本化率
第一笔借款一季度发生的利息
=100×6%×90/360=1.5（万元）

• 100×8%=8
• 95×10%=9.5
• 9.5-8=1.5
• 借：在建工程 9.5
• 贷：应付债券-应计利息 8
•
-利息调整 1.5
• 08.12.31 100×8%=8 （95+1.5）×10%=9.65 9.65-8=1.65 借：在建工程 9.65 贷：应付债券-应计利息 8
-利息调整 1.65 • 09.12.31 • 100×8%=8
【例2】若上例票面利率为8%，市场利率为 10%，发行价为95元/张，一次还本付 息，其他条件不变。
• 会计分录：（万元） • 07.1.1 • 借：银行存款 95 • 应付债券-利息调整 5 • 贷：应付债券-面值 100 • 07.1.1 • 借：在建工程 95 • 贷：银行存款 95
• 07.12.31
• 2010.1.1 负债成分公允价值 =100000000×（P/S，9%，5）
+100000000×6%×（P/A，9%，5） =100000000×0.6499+6000000×3.8897 =88328200 权益的公允价值 =100000000-88328200=11671800 借：银行存款 100000000
• 借：财务费用 7949538
• 贷：应付利息 6000000
•
应付债券-可转债（利息调整）1949538
• 2011.1.1付息
• 借：应付利息 6000000
• 贷：银行存款 6000000
• 2011.1.1转股
• 转换股票数量=100000000/10=10000000股
“利息调整”余额
• 2.长期借款会计处理方法 • （1）借入时 • 借：银行存款 • 贷：长期借款-本金 • 注意：若实际收到金额与借款本金有差额，应 • 将该差额计入“长期借款-利息调整”的借方 • 或贷方，并采用实际利率法每期调整。（我国 • 目前一般没有利息调整） • （2）每期计提借款利息 • 借：财务费用（或在建工程 等科目） • 贷：应付利息 （或长期借款-应计利息）