试论企业税收筹划

[摘要]在市场经济条件下，减轻企业税负，降低成本费用水平是提高企业竞 争力的一个重要手段,如何在国家法律、法规允许范围内合理筹划企业的各种税 收，使企业税负最轻，成为目前企业面临的最为关键的问题之一，这便产生了企业 税收筹划问题。本文从企业外部经营管理和内部会计核算管理两个层而,讨论了 企业税收筹划的主要策略和方法，并以之探究当前企业税收筹划的现实意义。 [关键词]管理税收筹划节税选择

随着世界经济一体化的形成，全球竞争日益激烈，特别是在我国加入WTO之 后，状况显得尤为突出。我们的企业在激烈的市场竞争中生存，必须拥有自己独 特的竞争优势,而竞争优势的形成按照波特竞争优势理论，主要靠降低成本和细 分市场。各种税金作为企业成本费用的构成项目，对企业会计收益和企业目标的 实现有着重要影响。当前，不同国家对社会经济发展存有不同的政策倾向性,在 不同国家、地区和不同行业之间存在很大的税收政策差异性，以及会计制度规定 在会计处理方法的弹性选用，这些都为税收筹划提供了自由选择的空间和条件。 如此便产生了怎样纳税，如何纳税，何时纳税等对企业最为有利的问题，即企业税 收筹划问题。因此，笔者拟从企业外部经营管理和内部会计核算管理两个层面， 即从动态和静态的角度，探讨当前企业税收筹划的主要策略和方法，阐述企业税 收筹划的现实意义。 税收筹划(Tax Planning)是指在国家政策的许可下，按照税收法律、法规的 立法导向,通过对企业筹资、投资、经营管理等活动进行合理的事前筹划和安排， 取得“节税”（Tax Saving)效益，最终实现企业利润最大化的一种管理活动。其 内在涵义表明：筹划性是税收筹划的重要特征之一，要求企业依据税法对纳税事 宜作出事先安排。在企业的生产经营中，经营活动一旦发生，一般情况下纳税义 务便产生了，这时想方设法少交税款，就已不是税收筹划了，而可能是偷漏税的违 法行为了。因此,企业在节税时要高度重视事前筹划和安排。下面从动态和静态 的角度，即从企业外部经营管理(主要包括企业组建、重组、筹资、投资和生产 经营活动等)和内部会计核算管理(会计处理方法的弹性选用)两个层面上，探讨 企业税收筹划的主要策略和方法，以及二者在实践中如何进行配合。

一、企业外部经营管理层面上的税收筹划 1.企业组建、重组过程中的税收筹划 (1) 公司制企业与合伙制企业的选择 目前,我国对公司制企业与合伙制企业实行差别税制。比如有限责任公司与 合伙企业相比较:有限责任公司具有法人资格,要双重纳税，即先交公司所得税， 然后，交个人所得税(股东在获取股利收入或“分红”时）；而合伙企业的业主或 合伙人只需交纳个人所得税。因此，在组建、重组企业时，采取何种形式必须认 真筹划。 (2) 分公司和子公司的选择 直接设立分公司还是以控股形式组建、重组子公司，在纳税规定上有很大不 同。由于分公司不是一个独立法人，它实现的盈亏要同总公司合并计算纳税，而 子公司是一个独立法人，母公司、子公司应分别纳税，而且子公司只能在税后利 润中按股东占有的股份进行股利分配。一般来讲，如果组建、重组的公司一开始 就可盈利,设立子公司更为有利。在子公司盈利的情况下，可享受到当地政府提 供的各种税收优惠和其他经营优惠。如果组建、重组的公司在经营初期发生亏 损,那么组建、重组的分公司更为有利，可减轻总公司的税收负担。 2. 企业筹资过程中的税收筹划 主要表现在以下两个方面：（1)股利分配方式。此方式主要有两种:现金股利 和股票股利。我国现行税法规定，个人股东获取现金股利，按规定税率20%缴纳 个人所得税,而股票股利却不需缴纳个人所得税。因此，企业应筹划好发放多少 现金股利。（2)留利决策方式。由于股利收入的所得税高于股票交易利得税,一 般情况下，为了避税的考虑，股东往往耍求企业不发或少发现金股利。在某些西 方国家有规定，当企业留利超过一定限度时必须纳税，我国目前尚无此项规定。 由此,为经营成果分配过程中的税收筹划提供了更大的空间。 3. 企业生产经营过程中的税收筹划 (1) 生产经营活动中的合理安排 对于享受限期减免所得税优惠的新办企业，获利年度的确定也应作为企业税 收筹划的一项内容。国家为了鼓励在某些特定区域或行业创办新企业，一般规定 其在获利初期享受一定的所得税优惠。由于新办企业产品属于初创，市场占有率 相对较低，获利初期的利润水平也较低，因此，减免所得税给企业带来的利益也相 对较小。为了充分享受所得税减免优惠政策,企业可以采用适当控制投产初期产 量、增大广告投入等方式，一方面推迟获利年度，另一方面通过提高产品知名度， 充分挖掘潜在的市场，提高获利初期（即减免期）的利润水平，从而在获得更大的 节税利润的同时,也相应给国家多交税收。 (2) 关联交易、转让定价的选择 这是适用于关联企业、跨国经营企业的一种税收筹划手段。 ①根据不同控股程度安排对子公司的销售。在同时拥有几家不同控股程度 的子公司且均经营同一业务的情况下，母公司可在这些子公司之间分配销售订单。 实质上,母公司想增加利润，可将销售订单全部或大部分交由本部工厂或控股程 度高的子公司生产，降低少数股东收益;反之,则是将销售订单交由控股程度低的 子公司生产,提高少数股东收益，如少数股东为母公司的控股股东，则控股股东所 获得收益因此增加。这种方法也常被关联企业作为节税的一种手段。 ②商品交易过程中的转让定价。其主要手段有两种:一是在关联企业间供应 原材料、销售商品采取“高进低出”或“低进高出”方法。转出利润企业通常 是高价支付材料价款，低价出售商品;转入企业则通常是低价支付材料款，高价出 售商品。通过这种方法,把利润从高税区转移到低税区或避税地。二是通过内部 转移价格规避增值税。对于实行一体化的关联企业，其上游环节免交的增值税仍 可作为下游环节的进项税额进行抵扣，从而达到规避增值税的目的。 ③贷款业务中的转让定价。贷款在关联企业之间经常发生，可以由母公司直 接向子公司贷款，也可以由本集团的金融机构向关联公司贷款。通过贷款利率的 高低,将利润在高税区与低税区之间转移，从而达到避税的目的。 ④提供劳务、转让专利和专有技术的转让定价。关联企业之间经常发生相 互提供劳务、转让专利和专有技术的业务。关联企业之间可以利用收费的高低， 把利润从高税区向低税区转移，从而达到避税的目的。 ⑤机器设备租赁中的避税。关联企业之间通过租赁机器设备进行避税的方 法有多种，其中最常用的方法是利用自定租金转移利润，如处在高税区的公司借 入资金购买设备，以最低价格租给低税区的关联公司，后者再以高价租给另一高 税区的关联公司，便可达到转移利润、避税的目的。 但应注意:在国内采用关联交易、转让定价等避税手段，极有可能受到避税 的制裁。国家为了增加和保证税收收入，在税法中增加了反避税条款：“企业与 其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价 款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其 应纳税所得额的，税务机关有权进行调整”。因此,转让定价必须在税法许可范 围内进行。但是，在国际市场上，走出国门的中国企业应充分利用转让定价这一 税收^戈丨J方■法。 二、企业内部会计核算管理层面上的税收筹划 我国各种税收筹划与会计处理方法的弹性选用有着密切的联系，尤其在对所 得税进行筹划时,受其影响最为明显。税收筹划的途径有多种，如缩小税基、采 用低税率、延期纳税、税收优惠以及涉税零风险等，在缩小税基中又可以分为缩 小绝对额和缩小相对额。其中与会计处理方法的选用相关的税收筹划主耍是缩 小税基和延期纳税，下而拟通过企业生产经营中几个有代表性的会计处理方法的 选用来讨论企业如何进行税收筹划，以期取得“节税”效益。

1. 存货计价方面的税收筹划 存货计价方式的不同,会导致不同的期末存货价值和销货成本，从而对企业 财务状况、盈亏情况及所得税产生较大影响。我国现行税制规定，纳税人各项存 货的发生和领用，按实际成本计价的,计算方法可以在个别计价法、先进先出法、 加权平均法、移动平均法等方法中任选其一或组合使用。一般情况下，企业在利 用存货计价方法选用进行纳税筹划时，耍考虑企业所处的环境、适用的税率、物 价波动等因素,并根据有关法规和企业的具体情况,选用相应的存货计价方法才 能达到节税的目的。 2. 固定资产折旧方面的税收筹划 折旧是企业成本费用中一个重要内容，有抵税作用。当企业预计近期利润较 高时,可适当安排购置和更新设备。另外，可选择折旧计算方法进行税收筹划。 一般情况下,如果企业依法可以选择加速折旧法时，应尽量使用加速折旧法。此 外,还可选择适当折旧年限达到节税的目的。因此,企业可依据有关法规和企业 的具体情况,选择相应的折旧年限和折旧方法达到节税的目的。 3. 债券溢折价摊销方面的纳税筹划 我国现行会计准则规定，在长期债券投资溢折价摊销方法的选用上，是选择 直线法还是实际利率法进行核算，由企业自主决定。由于采用直线法，每期的溢 折价摊销额和确认的投资收益是相等的;而实际利率法，每期按债券期初的帐面 价值和实际利率的乘积来确认应计利息收入，且其金额会因溢折价的摊销而逐期 减少或增加。长期债券投资溢折价摊销方法不同,并不影响利息费用总和，但要 影响各年度的利息费用摊销额。因此，当企业在折价购入长期债券的情况下，选 择实际利率法进行核算，前几年的折价摊销额少于直线法下的摊销额，前几年的 投资收益也就小于直线法下的投资收益,企业前期缴纳的税款也较直线法少，后 期缴纳的税款相对较多，从而取得延缓纳税收益。相反，当企业在溢价购入长期 债券的情况下，选择直线法进行核算，对企业更为有利。 此外,我国现行会计准则对无形资产、递延资产、股权投资差额的摊销时间 规定了范围，在进行税收筹划时，也存在摊销期间的选择问题。 但应注意：由子我国现行会计准则明确规定，企业内部会计核算过程中在会 计处理方法选用上，应遵循一致性原则，一经选用，不得随意变更，如需变更，要经