6 法规Regulations★财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知◆政策背景新企业所得税法自2008年实施后，财政部、国家税务总局又先后出台了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号，以下简称“59号文”）和《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号，以下简称“4号公告”。59号文和4号公告借鉴了企业重组税收政策和征管模式的国际经验，初步规范和建立了企业兼并重组过程适用的企业所得税法规体系，特别体现在对符合特定要求的兼并重组适用特殊性税务处理。59号文和4号公告以及其他相关文件，共同构成了我国现行企业重组企业所得税政策体系。在当前实体经济普遍产能过剩，经济增速整体下滑的背景下，鼓励和创造有利于市场主体实施并购重组的政策环境，一方面有利于企业通过资源整合来提高资源的使用效率和提升市场竞争力，另一方面也有利于化解实体经济的产能过剩、优化和调整产业结构。为促进和鼓励企业实施兼并重组，2014年3月7日，国务院发布了《关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见》（国发[2014]14号），提出要充分发挥企业在兼并重组中的主体作用，并明确要修订完善兼并重组企业所得税特殊性税务处理的政策，降低收购股权（资产）占被收购企业全部股权（资产）的比例限制，扩大特殊性税务处理政策的适用范围；抓紧研究完善非货币性资产投资交易的企业所得税、企业改制重组涉及的土地增值税等相关政策。2014年12月25日，财政部与国家税务总局联合发布了《关于促进企业重组有关企业所得税处理有关问题的通知》（财税[2014]109号，以下简称“109号文”），放宽了59号文关于对适用特殊性税务处理的条件。109号文追溯自2014年1月1日起执行。109号文发布前尚未处理的企业重组，符合109号文规定的可按109号文执行。◆放宽股权收购与资产收购的比例限制109号文针对59号文中关于股权收购与资产收购下适用特殊性税务处理的一定条件进行了修改，放宽股权收购与资产收购的比例限制：该比例的调整，实质上降低了企业并购重组享受税收递延优惠待遇的门槛，有利于降低股权或资产收购交易的税收负担，对并购交易参与主体而言，新政策提供了更为灵活的税收规划空间。◆股权、资产划转安排中的特殊性税务处理安排109号文还在59号文的基础上增加了两种能满足特殊重组的重组类型：109号文首次明确了同一控制下的集团内部成员企业之间的股权或资产划转交易适用特殊性税务处理的条件。集团内100%直接控制的居民企业之间按照账面净值划转股权或资产的行为，给予特殊性税务处理待遇，交易双方均不确认所得。这一政策更新对同一集团内企业内部交易的税收成本控制具有非常重要的积极意义，将促进企业的资源整合和业务重组的良性发展。109号文新提到的企业重组类型仅适用于“居民企业”，而跨境企业内部重组并未得到相应优惠，只能继续采用59号文的规定，可见财政部和国家税务总局对跨境重组放宽监管要求。·法规解读
企业重组并购的税务问题 黄德汉 在中国，企业重组并购几乎涉及现行所有的税种，重组并购的涉税问题
是企业在重组并购前必须关注与安排的问题，也成为目前投资者和财税专业人士面临的最具挑战性的税务问题之一。一、非跨境重组并购营业税问题关于国税函
（2002 ）165 号文与、财税[2002]191 号文 （165 ）转让企业产权是整体转让
企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为
不属于营业税征收范围，不应征收营业税。（191 ）部分地区反映对股权转让中涉及的无形资产、不动产转让如何征收营业税问题不够清楚，要求明确。经研究，
现对股权转让的营业税问题通知如下： 一、以无形资产、不动产投资入股，参
与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。 二、对股权转让不征收营业税。 三、《营业税税目注释（试行稿）》（国税发〔1993 〕149
号）第八、九条中与本通知内容不符的规定废止。 本通知自2003 年1月1日起执行。相关问题分析：* 转让企业产权是指企业所有者转让其所拥有的企业产
权或股权的行为，不征收营业税的转让企业产（股）权行为，必须符合如下的条
件：１.产（股）权转让的主体是企业的所有者（即投资者）；２.转让的客体是投资者所投资的经营实体的整体所有者权益。* 对投资者转让以无形资产或不动
产投资入股的产（股）权的行为，应照章征收营业税。* 企业的所有者转让企业产（股）权是否符合不征营业税条件，必须报经企业产（股）权所有者总机构所
在地的地方税务征收机关审核确认。报送地方税务征收机关审核确认时，至少须
提交以下的资料：１.申请审核确认的书面报告；２.转让企业产（股）权的合同文件复印件；３.企业产（股）权来源或性质的证明文件复印件。* 是否开具发
票问题。动产的增值税问题关于国税函〔2002 〕420 号文转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及
关于国有产权(资产)无偿划转的税收政策及分析
无偿划转作为一种特殊的国有产权流转方式，对合理配置经济资源，实施国有经济布局和结构调整起着重要的作用。因其非市场和无对价以及与有偿转让方式相比可以减轻企业的税务负担等特点，被国有企业广泛使用。 一、无偿划转制度的历史变迁
企业国有资产无偿划转制度的由来，可以追溯到1979年6月8日财政部《关于国营企业固定资产实行有偿调拨的试行办法》和1979年7月6日财政部《关于中央级行政事业单位固定资产试行部分有偿调拨的通知》，这两个文件在规定实行资产有偿调拨的同时，对在什么情况下可以无偿划转资产也做了相应规定。对企业国有资产通过无偿划转的方式在国有企业间流动，是我国特有的也是最具有计划经济色彩的资产整和方式，原指在政府直接干预下，将目标企业无偿划转给收购方的资产转移行为。在八十年代末，这种无偿划转的做法被广泛采用，主要是政府部门将经营不善、陷入财务困境的国有企业划转给效益比较好的国有企业，且在划转过程中不剥离富余人员、不良债务和企业办社会。 随着时代的发展，无偿划转的模式已经不仅局限于政府部门主导型，企业主动型的国有资产无偿划转模式也在蓬勃发展，在国有企业改制特别是在国有企业集团资产重组过程中被经常采用。
国家国有资产监督管理委员会成立以前，关于国有资产无偿划转的规范性文件主要有原国家经贸委、财政部联合颁布的《关于国有企业管理关系变更有关问题的通知》(国经贸企改[2001]257号)和财政部颁布的《关于企业国有资产办理无偿划转手续的规定》(财管字[1999]301号)。前者对国有企业管理关系变更(实为无偿划转)的行为审批做出了规定，为实体性规范;后者侧重于办理划转手续，为程序性规范。机构改革后，尤其是随着新的国有资产管理体制的建立，上述两个文件的体制基础发生了变化。原国家经贸委、财政部对无偿划转事项以行政管理为主，分为企业管理关系变更和办理国有资产无偿划转手续两个阶段。国资委成立后，国资委作为履行出资人职责的专门机构与企业之间不再存在行政管理关系，无偿划转事项实质转变为企业产权关系调整。
２００９年５月８日，财政部、国家税务总局联合发布了
《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》
（『２００９１５９号），就企业重组所涉及的企业所得税具体处理问
题进一步明确，企业重组行为对于现代公司治理制度的特
殊性和重要性，各国税法都对其做了专门规定，我国企业重
组税收优惠政策的明确将刺激企业加快兼并重组的步伐。
一、企业重组税务处理
与《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总
局令６号）相比，新办法更为详细，重组税收负担大幅降低。
企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处
理规定和特殊性税务处理规定。一般性税务处理规定作为
原则性规定普遍适用。但对于一些特殊重组。则适用不同的
计税基础和计税方法。因为从一般性税收原则出发，企业的
全部资产交换都应纳税，而特殊性税务处理约等于免税。
１．特殊性重组的税务处理。企业特殊性重组应同时符
合下列五个条件：一是具有合理的商业目的，且不以减少、
免除或者推迟缴纳税款为主要目的：二是被收购、合并或分
立部分的资产或股权比例符合规定比例：三是企业重组后
的连续１２个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动：
四是重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例：五
是企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续
１２个月内，不得转让所取得的股权。对于一些特殊性重组．
适用不同的计税基础和计税方法。比如，对一些特殊的债务 重组行为执行特殊性税务处理规定。其中包括，企业债务重
组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额５Ｏ名以
上，可以在５个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳
税所得额。此外，企业发生债权转股权业务，对债务清偿和
股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股
权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。
２．一般性重组的税务处理。企业重组除符合本通知规
定适用特殊性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处
理：企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组
