接受捐赠、对外捐赠资产业务会计实务处理

政府会计准则制度解释第3号

一、关于接受捐赠业务的会计处理

（一）行政事业单位（以下简称单位）按规定接受捐赠，应当区分以下情况进行会计处理：

1.单位取得捐赠的货币资金按规定应当上缴财政的，应当按照《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）中“应缴财政款”科目相关规定进行财务会计处理。预算会计不做处理。

2.单位接受捐赠人委托转赠的资产，应当按照《政府会计制度》中受托代理业务相关规定进行财务会计处理。预算会计不做处理。

3.除上述两种情况外，单位接受捐赠取得的资产，应当按照《政府会计制度》中“捐赠收入”科目相关规定进行财务会计处理；接受捐赠取得货币资金的，还应当同时按照“其他预算收入”科目相关规定进行预算会计处理。

（二）单位接受捐赠的非现金资产的初始入账成本，应当根据《政府会计准则第1号——存货》第十一条、《政府会计准则第3号——固定资产》第十二条、《政府会计准则第4号——无形资产》第十三条、《政府会计准则第5号——公共基础设施》第十三条、《政府会计准则第6号——政府储备物资》第十条等规定确定。

上述准则条款中所称“凭据”，包括发票、报关单、有关协议等。有确凿证据表明凭据上注明的金额高于受赠资产同类或类似资产的市场价格30%或达不到其70%的，则应当以同类或类似资产的市场价格确定成本。

上述准则条款中所称“同类或类似资产的市场价格”，一般指取得资产当日捐赠方自产物资的出厂价、所销售物资的销售价、非自产或销售物资在知名大型电商平台同类或类似商品价格等。如果存在政府指导价或政府定价的，应符合其规定。

（三）单位作为主管部门或上级单位向其附属单位分配受赠的货币资金，应当按照《政府会计制度》中“对附属单位补助费用（支出）”科目相关规定处理；单位按规定向其附属单位以外的其他单位分配受赠的货币资金，应当按照《政府会计制度》中“其他费用（支出）”科目相关规定处理。

视同销售收入——将资产、委托加工产品用于捐赠

年终调账时，按售价与成本的差额计入应税所得额，计算缴纳所得税。依据《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）有关企业捐赠的规定：

企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应将捐赠资产的账面价值及应缴纳的流转税等相关税费，作为营业外支出处理；按照税法规定，企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。即税法规定企业对外捐赠资产应视同销售计算缴纳流转税及所得税。捐赠行为所发生的支出除符合税法规定的公益救济性捐赠，可在按应纳税所得额的一定比例范围内税前扣除外，其他捐赠支出一律不得在税前扣除。

企业对外捐赠资产在计算所得税时应如何进行纳税调整？

因会计制度及相关准则与税法规定就捐赠资产应计入损益的金额不同而产生的差异为永久性差异，无论是按应付税款法还是按纳税影响会计法核算所得税的企业，均应按照当期应交的所得税确认为当期的所得税费用。企业在计算捐赠当期的应纳税所得额时，应在按照会计制度及相关准则计算的利润总额的基础上，加上按以下公式计算的因捐赠事项产生的纳税调整金额：

因捐赠事项产生的纳税调整金额＝｛按税法规定认定的捐出资产的公允价值－［按税法规定确定的捐出资产的成本（或原价）－按税法规定已计提的累计折旧（或累计摊销额）］－捐赠过程中发生的清理费用及缴纳的可从应纳税所得额中扣除的除所得税以外的相关税费｝＋因捐赠事项按会计规定计入当期营业外支出的金额－税法规定允许税前扣除的公益救济性捐赠金额 企业在按照会计制度及相关准则计算的利润总额的基础上加上按照上述公式计算的纳税调整金额，即为当期应纳税所得额。

例如，甲公司2002年10月20日将其经营中闲置不用的一项固定资产直接捐赠给乙公司，甲公司1997年12月取得该固定资产的实际成本为150万元．该公司按直线法计提折旧，并且该固定资产的预计可使用年限为10年，预计净残值为零。（假设税法规定的使用年限、预计净残值及折旧方法与会计规定相同）捐赠过程中因对该固定资产进行拆装发生的清理费用为0.6万元，有关的清理费用已用银行存款支付。假设捐赠时该项固定资产按税法规定确定的公允价值为80万元，2002年甲公司按照会计制度及相关准则计算的利润总额为1 200万元，假定捐赠过程中未发生与捐赠行为相关的除所得税以外的其他税费，适用的所得税税率为33％。

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1文档收集于互联网，如有不妥请联系删除. 关于企业对外捐赠和接受捐赠有关会计处理和税务处理

提问1：新准则和原制度对捐赠资产（包括实物和现金）和接受捐赠资产的处理有何不同？

提问2：新准则下企业接受捐赠如何进行税务处理？

一、企业接受捐赠资产的会计处理

㈠、原制度、准则下的会计处理

原《企业会计制度》规定外商投资企业接受捐赠，接受现金捐赠，直接计入“资本公积—接受现金捐赠”科目；接受非现金捐赠，应通过“待转资产价值”会计科目进行核算，年度终了，按“待转资产价值”科目的账面余额，借记“待转资产价值”科目，按应交的所得税（或弥补亏损后的差额计算应交的所得税）贷记“应交税金——应交所得税”科目，按接受非现金资产捐赠的价值减去应交所得税的差额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目；接受的非现金资产捐赠在弥补亏损后的数额较大，经税务部门批准可在不超过5年的期限内平均计入企业应纳税所得额缴纳所得税的，应在年度终了，按转入应纳税所得额的价值，借记“待转资产价值”，按本期应交的所得税，贷记“应交税金——应交所得税”科目，按转入应纳税所得税的价值减去本期应交所得税的差额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。

2003年财政部、国家税务总局（财会[2003]29号）文件联合颁发《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则问题解答（三）》,其中问题二 —— 企业接受捐赠资产应如何进行会计处理及进行纳税调整？对上述会计处理进一步明确,并作出了一些修订，修订的要点是：

1、“待转资产价值”科目适用的范围及会计处理方法，由原来外商投资企业扩展到所有的内外资企业；

2、“待转资产价值”科目下设置“接受捐赠货币性资产价值”和“接受捐赠非货币性资产价值”两个明细科目,分别核算反映企业接受的货币性捐赠和非货币性捐赠；

3、企业接受捐赠资产的会计处理仍如前述制度“待转资产价值”会计科目说明中列示的处理方法；

公益性捐赠支出会计处理的探讨

乐善好施不仅是我国传统美德，也已经成为当今世界的主流价值趋向。无论是在东方还是西方社会，慈善事业都是充满人道关怀的光荣而崇高的事业，倍受世人推崇。因此，巴菲特和盖茨前段时间的中国之行之所以赢得了如此巨大的关注度，除了他们的世界名人效应外，更主要的是，在我国当前社会分配体制不够完善、贫富悬殊较大的现实情况下，“巴比”慈善显得更加必要和具有现实意义，它为中国慈善事业的发展搭建了一个小小的平台，相信一些企业会踊跃加入，慷慨解囊。但哪些捐赠属于企业公益性捐赠呢？如何进行会计处理呢？又涉及到哪些税收问题呢？这些都是企业比较关注的。

企业的公益性捐赠，它可以弥补政府职能缺位，促进公益性事业发展，因此，企业在计算缴纳企业所得税时，可以按照一定比例扣除。我们知道，企业的公益性捐赠可以通过现金形式和实物形式进行，这两种方式的公益性捐赠的处理方法，尤其是实物捐赠的处理方法，在现实操作中是有一定争议的。本文内容首先介绍公益性捐赠的内涵，然后主要分析一下实物捐赠的处理，探讨公益性捐赠的涉税问题，对两种不同的处理方法进行阐述和比较，最后得出结论。

一、公益性捐赠概述

根据《企业所得税法实施条例》第五十一条的规定，公益性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

为了弥补政府职能的缺位，调动企业积极参与社会公共事业发展的积极性，促进我国公益性事业的发展，考虑了国际上的通行做法，在兼顾国家财政承受能力和纳税人负担水平的前提下，企业所得税法规定了公益性捐赠的税前扣除标准。企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12％的部分，准予扣除。

从理论上来说，企业可以直接向公益事业捐赠，而无需通过中间部门，这样更有利于节省成本和环节，而且实践中很多企业向公益事业的捐赠，确实是由企业直接向受援对象捐助的。但是，在税务处理上，由于税收征管实践等方面的考虑，若允许企业直接向公益事业捐赠，税收上很难处理，而且在我国整个公益性捐赠尚处于起步阶段时，允许企业直接向公益事业的捐赠税前扣除的话，可能会出现一部分企业借此偷漏税的现象。通过一定的中间部门，来转接企业的公益性捐赠，更有利于管理，同时在某种程度上也宣传了企业的捐赠行为，更有利于企业良好和负责任形象的建立。