合并报表编制妙则及举例

营业外支出……（本期继续计提或冲回的减值准备，借贷 方视具体情况而定）
贷：期初未分配利润…………（截止期初累计计提的减值准 备）
⑷ 投资的减值准备 借：长期投资减值准备/短期投资减值准备…（截止期末累 计计提的减值准备） 投资收益…（本期继续计提或冲回的减值准备，借贷方视 具体情况而定） 贷：期初未分配利润……（截止期初累计计提的减值准 备） 第七步：将上述分录列示在合并工作底稿中，与其对应科 目相应加以抵销，即得合并报表。 合并报表科目列示在长期股权投资科目下，少数股东权益 和少数股东收益在负债和所有者权益之间单独列示。 第八步：特殊的抵销分录 由于在一般的资产负债表中只列示固定资产减值准备科 目，其他准备项目与其对应的科目相抵后以净值列示，所以对 于第六步曲分录的大多数准备科目，无法在合并工作底稿中找 到相对应的科目，即无法实现第七步曲中所述的抵销过程， 对于此种情况，可在前五步不便的情况下，第六步作如下修 改： ①除固定资产减值准备以外，其余涉及准备科目用长期 股权投资代替，借贷方向视具体情况而定。 借：长期股权投资……（代替各种准备科目） 贷：管理费用/营业外支出/投资收益……（视不同的准备， 用相应的科目） ②将上述分录中的长期股权投资冲销 借：合并价差 贷：长期股权投资 第九步：验证
ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
未分配利润 合并价差 （借或贷、差额） 贷：长期股权投资 少数股东权益（子公司所有者权益合计×少数股权％） 合并价差 （１）产生原因：由于母公司在证券市场上通过第三者取得子公司股份，支 价。 （２）合并价差的计算 合并价差＝母公司内部权益性投资－被投资子公司所有者权益合计×母公司在 （３）报表列示：合并价差属于“长期股权投资”项目的调整项目，在合并报表 少数股东权益 （１）含义：反映除母公司以外的其他投资者在子公司中的权益，表示其他 （２）少数股东权益的计算 少数股东权益＝子公司所有者权益合计×（１－母公司在子公司投资比例） （３）报表列示：在“负债”类项目与“所有者权益”类之间单列一类反映。 【例1】母公司拥有子公司80%的股份，年末母公司“长期股权投资�对子公 项目如下：实收资本 26000元、资本公积4000元、盈余公积2000元、未分配利 借：实收资本 26000 资本公积 4000 盈余公积 2000 未分配利润 1000 合并价差 1600 贷：长期股权投资 28000 少数股东权益 6600 （二）内部权益性投资收益的抵销 1、抵销原理 （１）子公司本期净利润已包括在母公司的投资收益和少数股东本期收益， 收入、成本费用处理，那么必须将对母公司的投资收益予以抵销。 （２）因为采用权益法核算，子公司的期初未分配利润已包括在母公司的长 益）帐上，应予抵销。 （３）由于合并利润分配表是在整个企业集团的角度，反映对母公司股东的 收益及利润分配中已有所反映，因此子公司的利润分配各项目数额必须予以抵 2、抵销分录及公式 ∵子公司本期净利润＋子公司年初未分配利润＝子公司本期已分配利润＋子 ∴抵销分录： 借：投资收益 （子公司本年净利润×母公司投资％） 少数股东损益 （子公司本年净利润×（１－母％））
部未实现的利润，从母子公司的整体而言，这部分未实现的利 润属于虚增利润，应予以抵销，抵销过程视不同的业务类型而 定。
⑴ 存货业务 ① 本期销售额抵销 借：主营业务收入………（本期销售额=销售价格*数量） 贷：主营业务成本 ② 本期购进但本期未销出的部分，属于本期未实现利 润，予以抵销 借：主营业务成本……（本期未实现利润=本期销售额*利 润率*未售出比率） 贷：存货 ③ 上期购进，上期未售出，本期仍未售出的部分 借：期初未分配利润……（上期销售额*上期利润率*上期 未售出比率） 贷：存货 ④ 上期购进，上期未售出，本期售出的部分 借：期初未分配利润 贷：主营业务成本 ⑵ 固定资产业务 A 子公司购进母公司存货用作为固定资产业务 购进当年： ① 将未实现的利润抵销 借：主营业务收入………（本期销售价格） 贷：主营业务成本………（本期销售成本） 固定资产……（未实现利润部分） 上述分录还视具体情况可能变为： ②借：主营业务收入 累计折旧 贷：主营业务成本 固定资产
贷：固定资产 ② 第n年的未实现利润的摊销 借：累计折旧………（未实现利润/折旧年限） 贷：管理费用 ③ 以前年度未实现利润累计部分的抵销 借：累计折旧………（购进时至上年末已摊销部分） 贷：期初未分配利润 C 子公司将其从母公司购进的固定资产出售时的业务 ① 期初出售： 借：期初未分配利润………（固定资产净值-已抵销未实现 利润的累计数额） 贷：营业外收入 ② 期末出售： 借：期初未分配利润………（固定资产净值-期初已抵销未 实现利润的累计数额） 贷：营业外收入 管理费用………（本年未实现利润部分的抵销） ⑶ 债券业务 ① 将母子公司之间由于债券引起的资产负债账户抵销， 差额进合并价差 借：应付债券………（子公司对母公司的应付债券账面价 值） 合并价差………（轧差数，借贷方视具体情况而定） 贷：长期债权投资………（母公司对子公司的长期债权投资 的账面价值） ② 将母子公司之间由于债券引起的损益科目抵销，差额 进合并价差 借：投资收益………（母公司对子公司由于债权投资产生的 投资收益） 贷：财务费用………（子公司对母公司的应付债券产生的费 用）
③借：主营业务收入 固定资产 贷：主营业务成本 累计折旧 此时，未实现利润部分就为固定资产的净值 ④ 未实现利润部分的摊销 借：累计折旧………（购进当年可以摊销部分） 贷：管理费用 购进之后第n年： ① 将未实现利润抵销 借：期初未分配利润………（数额等于购进当年的未实现利 润部分） 贷：固定资产 ② 第n年的未实现利润的摊销 借：累计折旧………（未实现利润/折旧年限） 贷：管理费用 ③ 以前年度未实现利润累计部分的抵销 借：累计折旧………（购进时至上年末已摊销部分） 贷：期初未分配利润 B 子公司购进母公司固定资产用作本公司的固定资产业务 购进当年： ① 将未实现的利润抵销 借：营业外收入………（本期未实现利润） 贷：固定资产 ② 未实现利润部分的摊销 借：累计折旧 ……（购进当年可以摊销部分） 贷：管理费用 购进之后第n年： ① 将未实现利润抵销 借：期初未分配利润………（数额等于购进当年的未实现利 润部分）
并报表的基本理论及抵销分录编制技巧
一、内部权益性投资及其收益的抵销 二、内部应收应付帐款及坏帐准备的抵销 三、内部债权性投资及其收益的抵销 四、内部销售收入及存货中未实现的内部销售利润抵销 五、固定资产内部交易的抵销 第三部分 合并报表工作底稿的编制方法及技巧 一、抵销分录如何登入工作底稿 二、合并数的计算 第二部分：合并报表的基本理论及抵销分录编制技巧 一、内部权益性投资及其收益的抵销 （一）内部权益性投资的抵销 抵销分录 借：实收资本 资本公积 （子公司所有者权益合计） 盈余公积
抵销完所得的合并报表是否正确，可采取一些方法验证， 如母公司对子公司的长期股权投资为零，子公司的净权益为 零，母公司对子公司的投资收益为零等。
1、分公司与总公司不在一个地区的，分公司的流转税（增值税、 消费税、营业税）要在注册地缴纳。 2、随着新的所得税法的实施，从2008年1季度开始，总、分公司不在一 个地区的，分公司季度汇总到总公司后，总公司按分配比例，将分公司 应该缴纳的所得税分配给分公司，并由分公司在注册地税务局交纳[可 参看 财预字（2008）10号文]。凡是总公司不提供分配表的，分公司的 按取得的利润全额在注册地缴纳所得税。 流转税在当地缴纳，所得税 汇总到总公司缴纳
第四步：内部积欠款项的抵销① ①借：应付账款 贷：应收账款 ②借：预收账款 贷：预付账款 第五步：子公司被抵销的盈余公积中属于母公司的部分， 予以恢复 借：提取盈余公积……（第二步曲分录中的提取盈余公积* 母公司所占份额） 期初未分配利润……（轧差数，借贷方视具体情况而定） 贷：盈余公积……（第一步曲分录中盈余公积*母公司所占 份额） 第六步：各项减值准备的抵销 2001年的会计准则新增了固定资产减值、无形资产减值等 几项准备，这使该部分的抵销变得稍微复杂一点了，故将其单 独作为一步。 ⑴ 应收账款的坏账准备的抵销 借：坏账准备………（本期期末的应收账款确定的坏账准 备） 管理费用………（轧差数，借贷方视具体情况而定） 贷：期初未分配利润………（本期期初的应收账款确定的坏 账准备） ⑵ 存货的跌价准备的抵销 借：存货跌价准备………（截止期末累计计提的跌价准备） 管理费用………（本期继续计提或冲回的跌价准备，借贷方 视具体情况而定） 贷：期初未分配利润……（截止期初累计计提的跌价准 备） ⑶ 资产的减值准备 借：无形资产减值准备/固定资产减值准备/在建工程减值 准备……（截止期末累计计提的减值准备）
合并报表编制妙则
合并报表的编制表面看繁而杂，其实合并过程的难点就是 怎样编制抵销分录，本文将其归结为抵销过程九步曲，（为了 使读者能够清晰的了解具体的抵销程序，本文采用简洁的会计 分录语言来表达这一繁杂的抵销过程）其具体过程如下：
第一步：资产负债表项目抵销 由于子公司的净权益项目要么归属于母公司，要么归属于 少数股权，对于体现整体的合并报表来说，需将这两部分抵 销。具体分录为： 借：实收资本（股本）………（子公司所有者权益中数据） 资本公积 ………（同上） 盈余公积 ………（同上） 未分配利润……（同上） 合并价差………（轧差数、借贷方位置视具体情况而定） 贷：长期股权投资………（母公司对子公司的投资） 少数股东权益………（子公司所有者权益之和*少数股权所 占分额） 第二步：利润表和利润分配表项目抵销 子公司的本期净利润要么归属于母公司，要么归属于少数 股东，对于体现整体的合并报表来说，需将这两部分抵销。具 体分录为： 借：投资收益………（子公司本年净利润*母公司所占分 额） 少数股东收益……（子公司本年净利润*少数股权所占分 额） 期初未分配利润………（子公司利润分配表中数据） 贷：提取盈余公积………（同上） 应付利润………（同上） 未分配利润………（同上） 第三步：母子公司内部业务的抵销 母子公司经常会发生业务往来，这部分业务很容易造成内
年初未分配利润 （子公司年初未分配利润） 贷：提取盈余公积 （子公司提取盈余公积数） 应付利润 （子公司应付利润数） 未分配利润 （子公司尚未分配利润数） 说明： （１）期初未分配利润、提取盈余公积、应付利润、未分配利润在子公司的 （２）“投资收益”有二个来源 Ａ、在子公司“投资收益－对××子公司”项目中找。 Ｂ、计算得出。 盈余公积的调整 （１）原理 Ａ、通过上述抵销分录，已将子公司本期计提的盈余公积全部冲销，但依据 按本期实现的税后利润计提。 Ｂ、通过调整提取盈余公积的抵销分录后，合并资产负债表上的“盈余公积”项 取盈余公积中所占的份额。 同时合并利润分配表中，“提取盈余公积”项目反映了母公司盈余公积帐面值和 Ｃ、调整分录相当于将母公司一部分未分配利润转作盈余公积，而不是将子 分配利润已全部被抵销了。 （２）调整分录 Ａ、调整当期盈余公积 借：提取盈余公积 贷：盈余公积 （子公司当年提取盈余公积数×母％） Ｂ、调整以前年度盈余公积 借：年初未分配利润 贷：盈余公积 （到上年止子公司累计提取盈余公积数×母％） （三）内部权益性投资和投资收益的抵销的综合举例 【例２】×１年母公司“长期股权投资－对A子公司投资“期初帐面值为45000元 下：实收资本35000元、资本公积15000元，当年A公司实现净利润10000元，提 ×2年A公司实现净利润10000元，提取盈余公积1000元，应付股东利润2000元 ×1年： ① 内部权益性投资的抵销 借：实收资本 35000 资本公积 15000 盈余公积 1000 未分配利润 7000 合并价差 5000 贷：长期股权投资 51400