高级财务会计（自考）第5章

⾼级财务会计（⾃考）第5章

⾼级财务会计

第五章：合并财务报表- 集团内部交易事项的抵销

学习重点：1. 内部存货交易的抵销原则和抵销⽅法；

2. 内部债权债务的抵销原则和抵销⽅法；

3. 内部固定资产交易的抵销原则和抵销⽅法；

第⼀节概述

⼀. 集团内部交易事项的含义

集团内部交易事项（集团内部经济业务事项）：是指集团内部母公司与其所属的⼦公司之间以及各⼦公司之间发⽣的除股权投资以外的各种交易事项。

企业内部经济业务事项：企业内部发⽣的各种经济业务事项，如材料的领⽤、⼯资的发放、固定资产的折旧等。

历年试题：1. 集团内部企业发⽣下列经济业务事项，不会引起整个集团会计要素总额增减变动的是( ）

A. 集团内部经济业务事项

B. 集团外部经济业务事项

C. 企业内部经济业务事项

D. 集团内部与外部之间的经济业务事项

答案：A

历年试题：2. 控制权取得⽇后编制合并会计报表的中⼼内容是( )

A. 试算平衡

B. 编制抵消分录

C. 处理企业内部经济业务事项

D. 进⾏母⼦公司会计数据的汇总

答案：B

第五章：合并报表-集团内部交易抵销

第⼆节集团内部存货交易的抵销

集团内部存货交易按其销售⽅向，可以分为： 顺销：是指母公司对⼦公司的销售； ? 逆销：是指⼦公司对母公司的销售； ? 平销：是指⼦公司之间的销售。

⼀. 当期发⽣的内部存货交易的抵销 (⼀) 内部交易存货全部实现对外销售的抵销 这种情况下顺销、平销和逆销的抵销⽅法相同。

【例5-1】20x4年6⽉8⽇，A 公司销售给B 公司甲商品80 000元，其成本为64 000元，款项已存⼊银⾏，B 公司于20x4年7⽉8⽇以96 000元的价格销售给集团外C 公司，款项存⼊银⾏。A 公司在合并财务报表⼯作底稿中应编制的抵销分录为：借：营业收⼊ 80 000 贷：营业成本 80 00064 000 80 000 96 000 A

B C

收⼊ 成本

成本

收⼊(⼆) 内部交易存货全部未实现对外销售的抵销

1. 内部交易在顺销的情况下的抵销⽅法：

【例5-2】20 x4年A公司销售给B公司甲商品，售价为80 000元，其成本为64 000元，款项已存⼊银⾏。截⾄年末，该商品尚未售出。A公司的会计处理： B公司的会计处理：

借：银⾏存款 80 000 借：库存商品 80 000

贷：主营业务收⼊ 80 000 贷：银⾏存款 80 000

借：主营业务成本 64 000

贷：库存商品 64 000A公司在合并财务报表⼯作底稿中应编制的抵销分录为：

借：营业收⼊ 80 000

贷：营业成本 64 000 存货 16 000 64 000 80 000A B

收⼊

成本

存货(⼆) 内部交易存货全部未实现对外销售的抵销

2. 内部交易在逆销的情况下的抵销⽅法：

逆销情况下，基本抵销⽅法与顺销相同，但同时，还应将内部交易形成的存货所包含的未实现内部销售损益中归属于少数股东的部分进⾏抵销，借记“少数股东权益”项⽬，贷记“少数股东损益”项⽬。为何借记“少数股东权益”，母公司长期股权投资与⼦公司所有者权益的抵销分录；

为何贷记“少数股东损益”，母公司投资收益+⼦公司期初未分配利润与⼦公司本期利润分配+期末未分配利润抵销分录;

【例5-3】A公司持有B公司80%的股权，20x4年B公司销售给A公司⼄商品10 000元，成本为8 000元，款项收到并已存⼊银⾏，该商品在A公司全部未实现对外销售。A公司在底稿中应编制的抵销分录如下：借：营业收⼊ 10 000

贷：营业成本 8 000

存货 2 000 借：少数股东权益 400

贷：少数股东损益 40010 000 8 000

A B

收⼊成本(三) 内部交易存货部分对外销售，部分未对外销售的抵销1. 内部交易在顺销的情况下的抵销⽅法：

【例5-4】20x4年A公司销售给B公司甲商品80 000元，其成本为64 000元，款项已存⼊银⾏，公司对外销售了60%，剩余40%尚未实现对外销售。

在合并财务报表⼯作底稿中编制抵销分录时：

借：营业收⼊ 48 000

贷：营业成本 48 000

借：营业收⼊ 32 000 （80 000*40%）贷：营业成本 25 600 （64 000*40%）存货 6 400 （16 000*40%）64 000 80 00048 000

A

B

32 000

或：借：营业收⼊ 80 000

贷：营业成本 73 600

存货 6 400 或：借：营业收⼊ 80 000

贷：营业成本 80 000 借：营业成本 6 400

贷：存货 6 400(四) 存货跌价准备的抵销

1. 内部交易在顺销的情况下的抵销⽅法：

如果个别财务报表中计提的存货跌准备数额⼩于内部销售利润额时，从集团⾓度看该存货没有发⽣减值，应将计提的存货跌价准备全额抵销；

如果个别财务报表中计提的存货跌价准备数额⼤于内部销利润额时，从集团⾓度看该存货发⽣了减值，应将计提的存货跌价准备按内部销售利润额抵销；

【例5-5] 20x4年6⽉8⽇，A公司销售给B公司甲产品，售价为80 000元，其成本为64 000元，款项已存⼊银⾏，本期该产品尚未实现对外销售。期末，B公司甲产品的可变现净值为76 000元。

应将计提的存货跌价准备全额抵销，编制的抵销分录为：

借：存货-存货跌价准备 4 000

贷：资产减值损失 4 000

如果甲产品期末可变现净值为52 000元，编制的抵销分录为：借：存货-存货跌价准备 16 00080 000

内部销售利润=80 000-64

000=16 000

A B （√）

历年考题：1、母公司将⼦公司本期内部交易形成的存货多计提的存货跌价准备抵销，在借记“存货——存货跌价准备”项⽬的同时，贷记的项⽬是（）A．“投资收益”B．“营业成本”

C．“资产减值损失”

D．“未分配利润——年初”

【答案】C （ 2017年10⽉单选）

⼆. 连续各期内部存货交易的抵销（掌握）

前提：下⾯主要介绍顺销情况下连续各期内部存货交易的抵销⽅法，逆销情况下的抵销应在顺销的抵销⽅法基础上考虑少数股东权益和少数股东损益的抵销。(⼀) 上期内部存货交易形成的存货在本期全部实现对外销售，本期未发⽣内部存货交易

【例5-6】承第四章[例4-7]，假设B 公司上年从A 公司购⼊的80 000元存货，在本期全部实现对外销售，母公司和⼦公司之间本期未发⽣其他内部销售业务。A 公司的销售⽑利率为20%。 将上期未实现内部销售利润予以抵销时: 借：未分配利润-年初16 000 贷：营业成本 16 000

(⼆) 上期内部存货交易形成的存货在本期全部未实现对外销售

，本期未发⽣内部存货交易

【例5-7】假设[例5-6]中的内部购⼊存货在本期仍未实现对外销售。 借：未分配利润-年初 16 000 贷：存货 16 000 64 000 80000

90 000

A B 2014 2015

(三) 上期内部存货交易形成的存货在本期全部未实现对外销售，本期⼜发⽣了新的内部存货交易且期末未实现对外销售

【例5-8】B公司上期从A公司购⼊的80 000元存货，在本期全部未实现对外销售，本期⼜从A公司购⼊了32 000元存货，⽑利率为20%，所购存货尚未销售。

借：未分配利润-年初 16 000

贷：存货 16 000

借：营业收⼊ 32 000

贷：营业成本 25 600

存货 6 400(四)上期内部存货交易形成的存货，本期部分存货实现对外销售，部分存货未实现对外销售。

【例】假设[例5-6]中的内部购⼊存货在本期70%已对外销售，30%仍未实现对外销售。抵销会计分录如：借：未分配利润-年初 16 000

贷：营业成本 11 200

存货 4 800(五) 存货跌价准备的抵销

【例5-9】20x4年A公司销售给B公司甲产品80 000元，其成本为64 000元，20×4年年末B公司计提的“存货跌价准备”为4 000元。20 x5年B公司⼜从A公司购⼊甲产品32 000元，款项尚未⽀付，所购存货尚未销售，甲产品的期末可变现净值为100 000元。A公司的⽑利率为20%。20 x5年年末账⾯价值= 80 000+ 32 000=112 000元

20 x5年年末可变现净值=100 000元

⾸先，将上期计提的存货跌价准备予以抵销：

借：存货-存货跌价准备 4 000

贷：未分配利润-年初 4 000其次，将本期计提的存货跌价准备予以抵销：

借：存货-存货跌价准备 8 000

贷：资产减值损失 8 000

历年考题：1、2010年9⽉，母公司将成本为50 000元的存货以62 000元的价格销售给⼦公司，⼦公司当年未售出；2011年3⽉，⼦公司销售了其中的60%，售价40 000元，则2011年年末编制合并财务报表时，应抵销存货中包含的未实现内部利润是（）A.4 000元

B.4 800元

C.6 000元

D.7 200元

【答案】B = (62000-50000)*40%=4800 P195 2012单2．（2015核算题）甲公司与其⼦公司⼄、丙公司之间发⽣了下列内部存货交易：

(1)2013年5⽉6⽇，甲公司向⼄公司销售A商品600 000元，⽑利率20％，款项以银⾏存款结算；当年⼄公司从甲公司购⼊的A商品对集团外销售70％，售价550 000元，其余商品尚未销售。(2)2013年8⽉12⽇，甲公司向丙公司销售B商品300 000元，⽑利率15％，款项以银⾏存款结算；丙公司将所购商品在2013年12⽉31⽇前全部销售给集团外某公司。

(3)2014年6⽉30⽇，⼄公司将2013年5⽉6⽇从甲公司购⼊的剩余30％的A商品对集团外销售，售价250 000元，甲公司与⼄公司之间未发⽣其他内部存货交易。假设售价均为不含税价格。

要求：编制甲公司2013年和2014年与内部存货交易相关的抵销分录。

【答案】

（1）借：营业收⼊ 600 000

贷：营业成本 564 000

存货 36 000 (600000*20%*30%)

（2）借：营业收⼊ 300 000

贷：营业成本 300 000 （3）借：未分配利润-年初 36 000

贷：营业成本 36 000

第五章：合并报表-集团内部交易抵销

第三节集团内部债权债务的抵销