纳税人的权利保护研究
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２０１０年８月（下）
纳税人的权利保护研究
李丽丹
摘
要
纳税人权利是现代社会制度的一个结构性要素，尊重纳税人权利，有利于强化纳税人的主人翁意识和纳税观念，
维护税法的严肃性，提高税务行政透明度，真正实现依法纳税。
然而，从我国现行税法体系对纳税人的权利的规定则不多。
宪法中的缺失、立法上的缺陷、内容上的不完整、司法救济的薄弱等都是造成纳税人权利保护不足的原因。
因此，要完善有关法律法规，通过深化税收征管体制改革，建立有效的税收听证制度以及权利救济方式，真正实现纳税人权利、义务的统一。
关键词
纳税人
权利保障
税收征管
权利救济中图分类号：D920.4文献标识码：A
文章编号：1009-0592(2010)08-245-02
一、纳税人权利的内涵（一）纳税人权利的含义
关于纳税人的权利，学界的表述不尽一致，有的认为，纳税人的权利，是指纳税人享有以宪法为基础，仅在税款的征收与使用符合宪法规定的原则的情况下，
才具有承担纳税义务的权利。
有的则认为，法律意义上的纳税
人权利从它由法律所规定、必须受到法律保护、同纳税人的纳税行为相联结、与义务密切联系四个方面来界定。
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税法的技术性特征导致涉税争议的解决也呈现出对技术性、专业性的知识要求。
目前我国法官欠缺相应的财税知识，导致其在案件的审理过程中无法进行独立的法律判断和事实判断来解决涉税争议。
甚至导致了税务案件中司法机关对税务机关存在一定的依附关系，法官在进行判决时往往按照税务机关的意见来判决案件。
这种由税务机关自己做自己法官的审判，其中立性、公正性丧失殆尽。
四、构建我国纳税人权利法律保护体系的构想
（一）完善有关法律法规，为纳税人权利的实现提供保障一是修改宪法。
我国宪法只规定纳税人义务而没有规定纳税人权利。
纳税人的权利应是宪法性权利，应通过修订宪法或修正案的形式将纳税人权利在宪法中得以体现。
二是借鉴国外已有的立法经验，尽快制定我国的《税收通则法》，明确我国税法的立法原则、立法权限、纳税人、税务机关和社会各部门的权利和义务等基本法则。
三是完善《税收征收管理法》中之纳税人权利部分，使其更加具体化、更具操作性，从而使纳税人的权利得到全面有效的保障。
在完善纳税人的专有权利的过程中增加以下几项权利：
1．规定诚实推定权。
指税务机关在没有足够的证据证明某一税务违法行为的存在的情况下，应首先认定纳税人是诚实的，是可以信赖和无过错的，直到有足够的证据并由执法机关来推翻这一认定为止。
诚实推定权是尊重纳税人人格权的税法体现。
2．礼遇服务权。
指纳税人在纳税过程中，有权得到征税主体的文明礼遇、高效的服务。
这一权利可使纳税人免受税务机关的粗暴、蛮横、漠视等无理待遇，使权利主体地位得到应有的尊重。
3．听证权。
指有权机关在作出可能影响纳税人利益的决定时，应当听取纳税人的意见，并且纳税人有权为自己进行抗辩并表示意见。
听证权是有效防止征税权的滥用和行政偏私的有利手段。
四是制定《纳税人权利手册》。
目前不少国家为了表明政府对纳税人权利保护的信心和决心，均以不同形式的立法直接对纳税人权利作出集中规定。
一部明白、醒目的纳税人权利法案对于加强纳税人权利保护、强化纳税人权利意识具有积极的作用。
因此，我国可以由国务院先行颁布一个行政法规性质的《纳税人权利手册》，将纳税人的一些基本的权利，以明白、易懂的方式予以宣告。
（二）深化税收征管体制改革
1．按照征、管、查相分离的原则，继续深化税收征管体制改革，为纳税人自行申报提供完整的服务机制，建立税务检查结论普遍承认制度和纳税人拒绝重复检查制度，从制度上堵塞税务机关某些工作人员借重复检查伺机报复纳税人现象。
切实做到征、管、查部门权限清晰、界限明确，保障纳税人的合法权益。
2．规范管理制度，国家税务总局和上级税务机关的文件、决定、命令等应当严格按照法律的授权作出，避免既解释法律又执行法律的不合理现象，对不合时宜的要及时宣布作废，防止内部规范的冲突。
3．规范执法程序，提高税务机关及其人员树立一种为纳税人服务的新思想和保护纳税人权利的新理念，以优质高效的纳税服
务为纳税人权利提供高水准的行政保护。
（三）建立有效的税收听证制度
听证的精神在于有权的机关在作出影响他人利益的决定时，应当听取利益将受其影响的当事人的意见。
税收是从纳税人手中无偿取得财产的分配方式，税收的征收直接影响纳税人的利益，为保护纳税人的权利，在税收立法、税款使用、税务行政的过程中均应引入该项制度。
首先，应进一步明确和完善税法的立法听证程序，最重要的是实现其可操作性。
其次，在进行重大用税行为之前，采用听证会或其它方式征求纳税人的意见，以确保税收的使用符合大多数纳税人的意愿和利益。
最后，在进行税务行为时，应适当采用听证程序，在作出影响纳税人利益的行政决定前应告知作出决定的理由及当事人要求听证的权利。
由于税务行政行为发生频繁，不可能在任何时候都适用该程序，在依税法规定的税法要素征纳税的过程中，则可以不赋予纳税人要求听证的权利，这既能避免其滥用权利，又是税收效率原则的必然要求。
（四）建立有效的权利救济方式
司法救济是权利维护的最后一道屏障，完善税务诉讼是保护纳税人权利的必然要求。
目前税务救济制度仍以行政复议和行政诉讼为主，与行政诉讼共用一套模式。
本人认为，税务诉讼应包括税务行政诉讼和税务经济诉讼两部分，前者是指法院在当事人参与下，审理和裁判税务机关在税收征收和管理过程中与税务管理相对人之间发生的税务行政纠纷的司法活动，适用范围具有局限性，无法实现对纳税人权利的充分保护，而后者基于经济诉讼的一般属性，能在一定意义上弥补该缺陷。
例如，纳税人在用税人不合法用税时，依传统的行政诉讼原理，由于其并非行政相对人而不具有起诉资格，而赋予其税务经济诉讼主体资格即符合经济诉讼的一般理论，弥补行政诉讼之不足，又能有效解决实践中的问题，更完整地保护纳税人权利。
综上所述，纳税人权利的确定和保护是我国税收工作中的重要内容之一，建立和完善我国纳税人权利保障制度，尊重纳税人的权利，有利于强化纳税人的主人翁意识，有利于维护税法的严肃性，有利于提高税务行政透明度，加强民主监督。
今后在税收工作中完善相关法律法规，深化税收征管体制改革以及建立有效的税收听证制度和权利救济方式，有效地抑制征税机关滥用权力侵害纳税人权利的现象，真正在税收分配过程中实现“取之于民，用之于民”，进一步推动国家税收制度和税收工作的发展完善。
注释：
蒋成华．论税法上的纳税人．北大法律信息网．2001年2月28
日．。
