营改增后融资租赁账务处理

营改增后融资租赁怎么开票融资租赁是指出租人依据承租人对租赁物的特定要求和对供货人的选择，由出租人出资向供货人购买租赁物，并租给承租人使用，承租人则分期向出租人支付租金，在租赁期内租赁物的所有权属于出租人所有，承租人拥有租赁物的使用权。

租期届满，按照合同有关条款或者交易习惯，一般由承租人取得租赁物的所有权。

融资租赁主要包括直接租赁、售后回租、杠杆租赁三种形式。

《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第八条规定，应税服务，是指陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。

应税服务的具体范围按照本办法所附的《应税服务范围解释》执行。

《应税服务范围解释》第二条部分现代服务业(五)有形动产租赁服务。

有形动产租赁，包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁。

1.有形动产融资租赁，是指具有融资性质和所有权转移特点的有形动产租赁业务活动。

即出租人依据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入有形动产，以拥有其所有权。

不管出租人是否将有形动产残值销售给承租人，均属于融资租赁。

2.有形动产经营性租赁，是指在约按时间内将物品、设备等有形动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动第十二条第(一)款增值税税率规定，提供有形动产租赁服务，税率为17%。

第四十一条规定，增值税纳税义务发生时间为：(一)纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项，是指纳税人提供应税服务过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税服务完成的当天。

(二)纳税人提供有形动产租赁服务采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

现代经济信息浅谈“营改增”下融资租赁会计处理胡朝进 华普天健会计师事务所(特殊普通合伙)安徽分所摘要：随着社会的不断发展，科技的不断进步，我国各个领域均得到了很好的发展，人们的生活水平也有了更大的提升，在我国发展过程中，“营改增”的出现使得经济发展情况有了新的转变，在带来发展机遇的同时也带来了挑战。

本文通过查阅相关资料，简要介绍了“营改增”后租赁业面临的挑战、“营改增”对融资租赁会计处理工作的影响，并提出了行之有效的优化“营改增”下融资租赁会计处理质量的相关措施，以期能够为促进我国融资租赁业的综合发展提供有价值的参考。

关键词：“营改增”；融资租赁；会计处理；挑战；影响；措施中图分类号：F812.42；F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X(2017)016-0196-02前言租赁融资也可以称为设备租赁，或是现代租赁，是指实质上转移与资产所有权有关的全部或绝大部分风险和报酬的租赁，且最终资产的所有权可以专业也可以不转移。

若对其进行定义则是，由出租人根据承租人对租赁物件的特定要求和对供货人的选择来出资向供货人购买租赁物价，并租给承租人使用，承租人需要向供货人支付一定的租金，在租赁期间，租赁物件的所有权归出租人所有，而承租人只有相关的使用权。

在“营改增”后，以往的融资租赁会计处理模式已经难以发挥出真正的作用，对其进行优化已经是势在必行的事情。

一、“营改增”后租赁业面临的挑战（一）融资租赁的判断我国以往对融资租赁有着明确的规定，即参与租赁活动的物品自身应具有融资性质，并且拥有所有权，支持所有权转移活动，也就是说出租人要根据承租人对租赁物件的具体要求来提供物品，并签署相应的合同，在合同期限内，出租人只拥有相关物品的所有权却没有使用权，而承租人恰恰相反。

在规定期限到达后，承租人需要按照合同要求将所有的租金进行支付，且承租人可以根据相关规定来购买所有权，在此过程中不论最终是否完成交易，均是融资租赁。

“营改增”为融资租赁算笔账（老会计人的经验）5月1日起全面推开的“营改增”试点也将给租赁行业带来深刻变化。

“喜忧参半，此消彼长。

”这是业内人士对此次“营改增”落地租赁行业的大体评价。

3月23日，财政部、国家税务总局发布的《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(下称“36号文”)按照标的物不同，将融资租赁服务区分为“有形动产融资租赁服务”和“不动产融资租赁服务”，分别按照17%和11%税率进行征税。

按照融资租赁不同性质，又将融资性售后回租业务定性为金融业务，按照6%的税率缴纳增值税。

具体来看，“营改增”将对融资租赁中的两种主流模式，即售后回租与直租产生不同程度影响。

售后回租成贷款业务对比2013年下发的《财政部国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》(财税[2013]106号)，“36号文”明确指出“融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质收入，按照贷款服务缴纳增值税。

在全面营改增之前，有形动产的融资性租赁业务，含直租和售后回租业务都是现代服务业中的有形动产租赁，不动产业务属金融保险业缴纳营业税。

但这次营改增之后，融资租赁业务虽然仍属于现代服务业，但融资租赁的售后回租业务却在税务上不再属于“现代服务业”税目，而属于金融服务业中的贷款服务。

从税率上看，回租税率从17%降至6%，降了11个百分点。

这是一个好消息，但是承租人却没有办法再去抵扣进项税了。

这将引发租赁公司对回租业务的新思考。

根据“36号文”附件1《营业税改增值税试点实施办法》第二十七条，贷款服务的进项税额不得从销项额度中抵扣。

贷款利息不能作为进项税额抵扣，而银行贷款所收取的利息又要按照6%的增值税税率缴纳增值税，所以增值税的链条在利息这个环节实际上是断裂了，一旦链条断裂，就会有一方成为增值税的负税人。

此次“营改增”将融资性售后回租界定为贷款业务，会导致承租人不能抵扣这一部分所对应的增值税的进项税，这对回租会产生很大的影响。

“营改增”对融资租赁业务的影响及财税处理作者：范义敏李素英来源：《现代企业》2017年第08期“营改增”给融资租赁业的发展带来机遇的同时，也给其会计处理带来极大的挑战。

本文在分析了全面“营改增”对融资租赁业务的征收范围及纳税对象变化基础上，结合案例对融资租赁公司的直接租赁业务的会计核算和企业的税负变化进行了解析，以期能为融资租赁业的发展和税制的完善提供有益建议。

一、“营改增”前后融资租赁业务的征收范围及纳税对象1.“营改增”之前的融资租赁业务。

“营改增”之前，融资租赁业务缴纳营业税分两种情况。

第一种显著特点是允许出租方扣除相关的实际成本，实际上是以“利差”作为计税营业额。

第二种对于未经批准经营融资租赁业务的其他企业从事的融资租赁业务，如果租赁货物的所有权转让给承租方，按照增值税的有关规定征收增值税，不征收营业税，如果租赁货物的所有权未转让给承租方，不征收增值税，而应按照“服务业”税目下的“租赁业”子目征收营业税，其纳税依据为向承租方收取的全部租金收入，不得扣除任何成本和费用，也就是要全额纳税。

2.“营改增”之后的融资租赁业务。

融资租赁行业的有形动产租赁“营改增”试点在2013年已开始实施，有形动产租赁服务由缴纳营业税改为缴纳增值税，以纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的借款利息、发行债券的利息和保险费、安装费以及车辆购置税后的余额为销售额，计算增值税的方法也采用传统的增值税计税方法，即一般纳税人的应纳增值税额为当期的销项税额减去可以抵扣的进项税额后的余额，税率为17%。

2016年3月28日出台的《关于全面推开营业税改征增值税》在现有政策基础上，重新界定了融资租赁服务的范围为有形动产融资租赁服务（税率17%）和不动产融资租赁服务（税率11%），进一步拓宽了融资租赁服务的范畴；但是对于可以享受差额纳税的经商务部批准从事融资租赁业务的纳税人的资本限制从以前的“注册资本”达到1.7亿元调整为“实收资本”达到1.7亿元，并从达到标准的当月起执行差额纳税，这实际上提高了部分融资租赁业享受差额纳税的门槛；而且对于差额纳税的扣除项也进行了调整，在计算销售额时不再允许扣除“保险费、安装费”，这从一定程度上增加了纳税人的负担。

一、概念（一）经营租赁经营租赁服务，是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。

按照标的物的不同，经营租赁服务可分为有形动产经营租赁服务和不动产经营租赁服务。

以下情形也属于经营租赁：1.将建筑物、构筑物等不动产或者飞机、车辆等有形动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告。

2.车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费等）等按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。

3.水路运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于经营租赁。

光租业务，是指运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。

干租业务，是指航空运输企业将飞机在约定的时间内出租给他人使用，不配备机组人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。

（二）融资租赁融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。

即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。

不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。

按照标的物的不同，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务。

（三）融资性售后回租融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业又将该资产出租给承租方的业务活动。

即卖方兼承租人，买方兼出租人。

融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。

例：甲企业最近要开展新项目，缺钱,但甲企业有一台设备，就和乙融资租赁企业达成协议，先把这台设备卖给乙企业,然后再通过向乙企业支付租金的方式将设备租回来使用。

售后回租实质是融资，承租人和供货人为同一人。

营改增”后融资租赁会计处理探讨摘要：融资租赁纳入“营改增”试点范围后，融资租赁业由缴纳营业税改为缴纳增值税，税种的变化导致企业会计核算也发生很大变化。

本文依据财政部、国家税务总局发布的财税[2013]106 号文的有关规定，对“营改增” 后出租人与承租人价、税、未确认融资费用和收益的分离进行了分析，并对分离后的会计处理进行了探讨。

关键词：融资租赁营改增价税分离未确认融资费用2011年11月16日，财政部、国家税务总局发布《营业税改征增值税试点方案》（财税[2011]110 号），为我国“ 五”期间财税改革制定了路线图，标志着“营改增”大幕的拉开。

其后财政部、国家税务总局先后发布《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37 号）、《关于将铁路运输和邮政业务纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号），标志着“营改增”在我国交通运输业、现代服务业、铁路运输业和邮政业逐步展开。

其中财税[2013]37 号文确定了适用于“营改增”范围的租赁企业、租赁业增值税的计税依据、适用税率等问题，但是该文并未区分不同融资租赁形式的计税依据，统一以出租人收取租金以及价外费用为计税依据，导致售后租回融资租赁业务重复征税。

随后颁布的财税[2013]106 号文则明确了售后租回融资租赁业务采用差额计税方法，租金中允许扣除出租人出借的本金及相关费用。

这些文件规范租赁业出租人与承租人的税务处理，符合规定的租赁企业的流转税由价内税变为价外税，由此导致出租人、承租人融资租赁业务会计处理也发生很大变化。

营改增”后租赁业面临的会计问题营改增”后对经过中国人民银行批准的融资租赁公司从事的有形动产的租赁业务包括经营性租赁、融资租赁业务由原来缴纳营业税（价内税）转变为缴纳增值税（价外税）按照财税[2013]106 号文，试点纳税人在试点实施之日后签订的有形动产融资租赁合同，一般纳税人应按规定计算缴纳增值税，并对其增值税实际税负超过3%的部分享受增值税即征即退优惠政策。

Finance & Accounting2014 02・财务与会计43营业税改征增值税（以下简称“营改增”）以前，由于融资租赁业务不涉及增值税，相应的营业税金属于价内税，计入资产成本。

“营改增”后依据《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函[2000]514号）、《财政部 国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号）规定，除人民银行批准经营的融资租赁单位继续征收营业税外，其他单位改征增值税。

企业改征增值税后，由于价税分开的会计要求，入账资产的公允价值不包含增值税。

本文拟对“营改增”后融资租赁的业务处理进行分析。

一、“营改增”后融资租赁业务涉及的相关问题承租人未确认融资费用是否等于租赁资产公允价值或最低租赁付款额现值与长期应付款入账价值的差额？在“营改增”、价税分离的会计规范下，租赁资产入账的公允价值将不含增值税。

在往来账没有要求价税分开的现有规范条件下，最低租赁付款额是含增值税的，其现值必然也含增值税。

长期应付款的入账金额根据租赁双方的结算金额确定，包含增值税。

这样，两者差额必然包含增值税。

笔者认为这个差额不能全部确认为未确认融资费用。

换言之，未确认融资费用包括了未确认的增值税。

之所以称为未确认的增值税，是因为税法规定，纳税义务的确认时间是按合同约定的收款日，或者提前于合同约定收款日的实际收款日，增值税专用发票的开具时限也有严格的税法约束。

只有在承租方付款时，收款方才会依据合同和收款金额开具增值税专用发票。

收到发票时，必须从未确认融资费用中转出相应的增值税进项。

出租人未实现融资收益是否等于最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额？为简化问题，假定初始直接费用及未担保余值之和为零，那么未实现融资收益就等于最低租赁收款额与其现值的差额。

最低租赁收款额是双方的结算金额，是包含增值税的，其现值自然也含有增值税，两者的差额必然也含有增值税，这个含有增值税的金额，不能全部确认为未实现融资收益。

融资租赁的会计处理和税收政策一、直接融资租赁 (2)1）出租人会计处理 (2)2）承租人的会计处理 (3)3）资产折旧的计提 (4)4）租赁期届满时的处理 (5)二、经营租赁 (5)1）出租人的处理 (5)2）承租人的处理 (6)三、售后回租 (7)⒈出售资产 (7)⒉租回资产 (7)四、税收政策及优惠 (8)1）增值税 (8)2）印花税 (10)3）企业所得税 (10)融资租赁的会计处理和税收政策一、直接融资租赁1）出租人会计处理“营改增”后，融资租赁企业开始适用增值税，购买设备的进项税额可以抵扣，应当确认增值税销项税额。

目前，各融资租赁企业对于融资租赁业务主流的会计核算方法是：购买资产时的增值税进项税额记入“应交增值税——进项税额”科目，租赁开始日不确认增值税销项税额，当收到租金时再确认当期增值税。

例题：假设某融资租赁企业（适用增值税税率17%）购入资产的价值成本为100 0000元，融资租赁合同总额150 0000元(不含税)，分10年等额偿还。

不考虑未担保余值，租赁期满后融资资产的所有权转移给承租方。

租赁期间以第一年为例，计算出实际利率为8.14%（插值法计算），第一年末确认的融资收益为81400元，融资租赁的会计确认与计量如下：⒈购入设备借：固定资产-融资租赁资产100万元应交税费-应交增值税（进项税额）17万元贷：银行存款117万元⒉租出设备借：长期应收款——应收融资租赁款150万元贷：固定资产-融资租赁资产100万元未实现融资收益50万元⒊第一年收取租金，分配未实现融资收益借：银行存款17.55万元贷：长期应收款——应收融资租赁款15万元应交税费——应交增值税中（销项税额）2.55万元借：未实现融资收益8.14万元贷：租赁收入8.14万元⒋租赁期届满租赁期满后，租赁资产所有权转移给承租方，出租方不需要做任何处理。

2）承租人的会计处理在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。