解读国税函[2009]601号文之受益所有人

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总局2018年9号公告对于股息、利息、特许权使用费享受税收协定中的受益所有人判定提出了新的要求，从而废止了《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中受益所有人的通知》（国税函〔2009〕601号）、《国家税务总局关于认定税收协定中受益所有人的公告》（国家税务总局公告2012年第30号）。

但是，对于在税基侵蚀与利润转移（BEPS）第六项行动计划（防止税收协定待遇的不当授予）中谈到的，关于集合投资工具（Collective investment Vehicles,CIVs）从中国内地居民企业取得股息、利息（基本不涉及特许权问题）应该如何享受协定待遇则没有涉及。

目前，对于集合投资工具（Collective investment Vehicles,CIVs）受益所有人协定待遇的享受问题应该要参考如下两个文件：
1、《国家税务总局关于委托投资情况下认定受益所有人问题的公告》（国家税务总局公告2014年第24号）；
2、《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018年第11号）
但是，如果单独看总局2014年24号公告，他是基于《国家税务总局关于印发〈非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2009〕124号）、《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中受益所有人的通知》（国税函〔2009〕601号）和《国家税务总局关于认定税收协定中受益所有人的公告》（国家税务总局公告2012年第30号）的有关规定的补充规定，601和30号文已经被9号公告废止，124号文也已经被总局2015
年60号公告废止。

所以，24号公告目前实际处于一个比较尴尬的境地，。

国家税务总局关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告税务总局公告2018年第9号全文有效成文日期：2018-02-03为执行对外签署的避免双重征税协定，现就税收协定股息、利息、特许权使用费条款中“受益所有人”身份判定有关问题公告如下：一、“受益所有人”是指对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。

二、判定需要享受税收协定待遇的缔约对方居民（以下简称“申请人”）“受益所有人”身份时，应根据本条所列因素，结合具体案例的实际情况进行综合分析。

一般来说，下列因素不利于对申请人“受益所有人”身份的判定：（一）申请人有义务在收到所得的12个月内将所得的50%以上支付给第三国（地区）居民，“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形。

（二）申请人从事的经营活动不构成实质性经营活动。

实质性经营活动包括具有实质性的制造、经销、管理等活动。

申请人从事的经营活动是否具有实质性，应根据其实际履行的功能及承担的风险进行判定。

申请人从事的具有实质性的投资控股管理活动，可以构成实质性经营活动；申请人从事不构成实质性经营活动的投资控股管理活动，同时从事其他经营活动的，如果其他经营活动不够显著，不构成实质性经营活动。

（三）缔约对方国家（地区）对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。

（四）在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。

（五）在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等的使用权或所有权方面的转让合同。

三、申请人从中国取得的所得为股息时，申请人虽不符合“受益所有人”条件，但直接或间接持有申请人100%股份的人符合“受益所有人”条件，并且属于以下两种情形之一的，应认为申请人具有“受益所有人”身份：（一）上述符合“受益所有人”条件的人为申请人所属居民国（地区）居民；（二）上述符合“受益所有人”条件的人虽不为申请人所属居民国（地区）居民，但该人和间接持有股份情形下的中间层均为符合条件的人。

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税收协定中受益所有人概念的历史沿革及最新进展
兼评国税函[2009]601号文
邱冬梅厦门大学法学院助理教授
税收协定中引入受益所有人概念的主要目的是防止纳税人税约套利的不
当行为。

长期以来，各国理论界和实务界对于这一词的内涵和解释莫衷一是。

2011年经合组织发布了一份关于澄清受益所有人概念的讨论草案，征集各国的反馈意见，以求消除分歧、统一认识。

我国国税函[2009]601号以及税务机关的行政实践对于受益所有人的解释与经合组织的观点存在差异。

各国对税收协定中受益所有人概念在解释和适用上的差异从晚近二十年
来的司法实践中可见一斑，在此我选取了四个具有代表性的案例，其中荷兰最高法院审理的皇家壳牌案（1994）引发了早期学术界对于受益所有人概念的关注和讨论；法国最高行政法院审理的苏格兰皇家银行案（2006）代表了大陆法系国家在面对这个从普通法系国家移植来的概念时惯常的
解读思路；英国的Indofood案（2006）以及加拿大的Prevost Car案（2009）掀起学界对于这一问题的辩论，对OECD在2011年发布的报告起到了推波助澜的作用。

对国税函[2009]601号有感
不是受益所有人能否享受协定优惠？
受益所有人判定规则最新发展阐述
关于受益所有人概念的解释与适用问题。

受益所有人—国家税务总局的进一步解释和指导中国税务快讯 - 2018年2月简介为了能够在中国享受税收协定优惠待遇，非居民纳税人必须是来自与中国签订税收协定的管辖区的纳税居民。

此外，非居民必须是该等收入的“受益所有人”，才能获得来自中国的股息，利息和特许权使用费的优惠待遇。

自2009年以来，国家税务总局发布了多个通知，旨在确定“受益所有人”的地位。

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这些通知包括：(i)国税函[2009]601号（“601号文”），该文件列举出了七个判定“受益所有人”身份的不利因素；(ii)国家税务总局公告[2012]第30号（“30号公告”），为合格的非居民提供了安全港规则；(iii)税总函[2013]165号（“165号文”），就股息受益所有人的认定以及是否准予享受内地和香港的税收协定优惠待遇等问题，作出了澄清和适当放宽。

也就是说，这些规定仅适用于香港公司。

尽管国税局发布了30号公告，但纳税人和地方税务机关在适用601号文时，仍然遇到了很多技术性问题。

2018年2月3日，国家税务总局出台了公告[2018]第9号公告以处理上述问题。

9号公告废止了601号文和30号公告，并将其整合为一。

它更新了中国税务机关对于受益所有人的判定规则。

9号公告将于2018年4月1日起生效。

国税总局还一并发布了对9号公告的解释性说明（“解读”）。

详细内容让我们给读者重温对601号文的理解。

601号文对受益所有人的判定给出了7个不利因素。

9号公告修改了先前601号文中的不利因素：收紧了第（一）和第（二）项不利因素的判定标准，删除了第（三）和第（四）项，并保留了第（五）到第（七）项。

“受益所有人”9号公告新问题——集合投资工具“受益所有
人”身份问题
总局2018年9号公告对于股息、利息、特许权使用费享受税收协定中的“受益
所有人”判定提出了新的要求，从而废止了《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函〔2009〕601号）、《国家税务总局
关于认定税收协定中“受益所有人”的公告》（国家税务总局公告2012年第30号）。

但是，对于在“税基侵蚀与利润转移”（BEPS）第六项行动计划（防止税收协定待遇的不当授予）中谈到的，关于集合投资工具（Collective investment Vehicles,CIVs）从中国内地居民企业取得股息、利息（基本不涉及特许权问题）应该如何享受协定待遇则没有涉及。

 目前，对于集合投资工具（Collective investment Vehicles,CIVs）“受益所有人”协定待遇的享受问题应该要参考如下两个文件：
 1、《国家税务总局关于委托投资情况下认定受益所有人问题的公告》（国家税
务总局公告2014年第24号）；
 2、《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018年第11号）
 但是，如果单独看总局2014年24号公告，他是基于《国家税务总局关于印发。

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关于“受益所有人”的几个问题-财税法规解读获奖文档
2018年2月3日，国家税务总局发布了《关于税收协定中受益所有人有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第9号，以下简称9号公告）及解读。

对税收协定股息、利息、特许权使用费条款中受益所有人身份判定的有关问题予以进一步规定。

本资讯将对9号公告下受益所有人的相关问题进行进一步解读。

问题一：受益所有人规则的主要变化是什么？1、修订受益所有人身份判定的不利因素
原规定-601号文新规定-9号公告变化
申请人有义务在规定时间（比如在收到所得的12个月）内将所得的全部或绝大部分（比如60%以上）支付或派发给第三国（地区）居民
申请人有义务在收到所得的12个月内将所得的50%以上支付给第三国（地区）居民，有义务包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形。

1、将规定时间明确为收到所得的12个月内
2、将支付或派发比例由60%降低为50%
3、明确指出有义务包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形
除持有所得据以产生的财产或权利外，申请人没有或几乎没有其他经营活动。

申请人从事的经营活动不构成实质性经营活动。

实质性经营活动包括具有。

国际税收协定中的受益所有人概念与认定问题作者：廖益新来源：《现代法学》2014年第06期摘要：关于国际税收协定中的受益所有人概念和认定标准，国际税法理论和实践中存在诸多认识分歧。

经合组织财税事务委员会晚近公布的《OECD税收协定范本中受益所有人概念的说明（讨论稿）》，对受益所有人概念和认定标准作出了相对明确的界定说明，并获得国际社会各界的广泛认同，这预示着未来的国际共识标准的形成。

中国目前建立在国税函[2009]601号文基础上的受益所有人概念和认定标准，与上述国际共识标准存在明显差异和适用问题，有必要进行修改调整以与国际共识标准接轨。

关键词：税收协定;受益所有人;滥用协定;国际避税中图分类号：DF963文献标识码：ADOI：10.3969/j.issn.1001-2397.2014.06.11“受益所有人”（beneficial owner）是经合组织税收协定范本（以下简称经合组织范本）和联合国税收协定范本（以下简称联合国范本）在第10条（股息课税条款）、第11条（利息课税条款）和第12条（特许权使用费课税条款）中共同使用的一个概念用语，包括中国在内的各国在参照这两个协定范本模式基础上签订的双边税收协定的相应条款中也普遍采用了这一术语。

为指导基层税务机关执行中外双边税收协定，中国国家税务总局在2009年10月27日发布了《关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函[2009]601号），对中外双边税收协定中的“受益所有人”概念和在缔约国对方居民申请享受股息、利息和特许权使用费等条款规定的税收协定待遇时如何认定申请人的“受益所有人”身份作出了具体解释说明。

在适用税收协定的上述条款对跨国股息、利息和特许权使用费所得的课税实践中，对这些跨国投资所得的受益所有人的认定具有重要意义，关系到缔约国一方居民从缔约国另一方取得的股息、利息或特许权使用费所得能否享受税收协定中上述条款规定的预提税限制税率的优惠待遇。

向非居民企业支付股息、红利的税收政策根据《企业所得税法实施条例》第十七条规定，《企业所得税法》第六条第四项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。

股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

第一：非居民企业取得的被投资企业在2008年以前实现的税后利润分红，不缴纳企业所得税。

《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税〔2008〕1号)第四条规定，2008年1月1日以前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税。

2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。

第二：2008年新《企业所得税法》实施后，非居民企业取得的分红需要按10%的税率缴税。

《企业所得税法》第三条第三款规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

第四条第二款规定，非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%。

第十九条规定，非居民企业取得股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额。

《企业所得税法实施条例》第九十一条规定，非居民企业取得所得税法第三条第三项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。

第三，虽然税法规定的税率是10%，但如果非居民企业所在国家或地区与我国签订有税收协定，协定的税率低于10%，则可以按协定的税率执行。

按照《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》第十条第二款的规定，如果香港母公司持股比例超过25%，减按5%的优惠税率执行。

按照《中·澳（澳大利亚）税收协定》第十条的规定，所征税款不应超过股息总额的15％。

境外投资方要享受协定优惠税率，需向税务机关提交相关资料提出申请，经审查确认后才能享受；详细内容见《国家税务总局关于印发〈非居民享受税收协定待遇管理办法(试行)〉的通知》(国税发〔2009〕124号)。

乐税智库文档财税文集策划 乐税网滥用税收协定规避企业所得税案例分析【标 签】企业所得税,税收协定【业务主题】企业所得税【来 源】 一、案件背景 山东某制药有限公司注册资本8685520元人民币，主要生产经营大容量注射剂、小容量注射剂。

截至2008年7月8日，其国外股东A（香港）控股有限公司持有其6800000元人民币股权，占注册资本的78.2912%，其国内股东B（北京）有限责任公司持有其1885520元人民币股权，占注册资本的21.7088%。

2009年8月8日，根据山东某制药有限公司股东大会决议，A（香港）控股有限公司将其持有的山东某制药有限公司1563394元人民币股权（占注册资本的26%）以33128333.34元的价格转让给C（香港）投资有限公司。

股权转让后，山东某制药有限公司股东持股情况见下表： 山东某制药有限公司股东持股情况表 （单位：人民币元） 股东名称 持有股权 持股比例（%） A（香港）控股有限公司 5236606 52.2912 B（北京）有限责任公司 1885520 21.7088 C（香港）投资有限公司 1563394 26.0000 合计 8685520 100.0000 2010年4月28日，根据2009年度利润分配董事会决议，山东某制药有限公司将2009年度可共分配利润114055626.18元人民币提取盈余公积金342760元后的余额113712866.18元按照各股东持股比例予以分配，C（香港）投资有限公司共分得利润29565345.21元。

这样，从2009年8月到12月投资不到五个月的时间，C（香港）投资有限公司就收回了其购买山东某制药有限公司26%股权全部成本33128333.34元的89.24%. 二、涉税问题 2010年5月10日，C（香港）投资有限公司向菏泽市牡丹区国税局提出享受税收协定待遇申请，即按照《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》第十条股息第二款规定：“然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的一方，按照该一方法律征税。