第二章合并财务报表()讲诉

（3）2013年1月1日，A公司以银行存款5 500万元，从B公司其他股东处购买 了B公司的45%的股权。
（4）2013年1月1日B公司可辨认净资产账面价值总额为11 500万元（其中股 本为2 500万元、资本公积为3 200万元、盈余公积为580万元、未分配利润为5 220 万元），公允价值为11000万元（一项固定资产评估减值500万元）。A公司与B 公司无关联关系。假设A原10%股权现在的公允价值为1100万。
（一）同一控制下合并当年末合并报表
要抵消的与内部股权投资有关的内部交易包括
（1）股权投资与享有子公司净资产； （2）股权投资与享有子公司净损益；
（3）子公司利润分配。 要点：
（1）对母公司的长期股权投资进行权益法调整 （2）抵消 1、母公司长期股权投资与子公司所有者权益进行抵 消，确认少数股东权益 2、抵消母公司投资收益与子公司利润分配，确认少 数股东损益 权益法调整确认的母公司享有子公司净损益份额
母公司长期股权投资权益法调整
母公司对子公司的长期股权投资按成本法进行后续 计量，编制合并财务报表时要对其进行权益法调整 权益法调整的内容 1、子公司净损益的调整 按份额：借：长期股权投资 3、子公司其它所有者权 益表动的调整 借：长期股权投资 贷：资本公积-其它
贷：投资收益
2、子公司现金股利分配调整
【课堂练习】A公司有关投资业务如下： （1）2011年1月1日，A公司以银行存款1 200万元投资于B公司，持股比例为 10%。（假设A公司对B公司具有重大影响） 当日B公司可辨认净资产的公允价 值为10 000万元，公允价值与账面价值相等。 A公司采用权益法对该项投资进 行后续计量。
（2）2011年1月1日至2012年12月31日，B公司实现净利润800万元。
贷：长期股权投资
少数股东权益
期初未分配利润 【合并成本小于享有的购买日子公司可辨认 净资产公允价值的份额的差额】
要求：（1）试编制上述业务与个别报表有关的会计分录，并计算购买日 甲公司对乙公司的股权投资初始成本。 （2）试编制购买日甲公司在合并报表工作底稿中的调整会计分录。
三、合并日后（各期末）合并报表工作底稿中的相关抵消处理
合并日后合并财务报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有
者权益变动表和合并现金流量表，所以抵消要涉及：
利 润 分 配 的 去 向
[例2-6] 综合举例——合并当年
成本法调整到权益法 资料： •股本为200万元的母公司 2012年初出资80万元对子公 司甲进行股权投资，持股比 例为80%，投资时子公司甲 股东权益为100万元（均为 股本）； •投资当年子公司甲实现净 利润20万元，提取盈余公积 2万元，分配现金股利6万元。 母公司未分配现金股利。 •假设未发生其他业务。 借：长期股权投资 贷：投资收益 11.2 11.2
贷：长期股权投资
8
借：应收股利
贷：投资收益
8
8
成本法调整为权益法做调整分录(差额法）
借：长期股权投资 12
贷：投资收益 12
同一控制下企业合并当年度抵消处理:
在权益法调整 的基础上抵消
1.将子公司股东权益与母公司对该子公司股权投资余额相 抵销；确认少数股东权益 （这个抵消分录涉及到资产负债表项目）
贷：长期股权投资
贷：资本公积-其它
抵消处理归纳
1.将子公司股东权益与母公司对该子公司权益性资本投资相抵销；确认 少数股东权益 （这个抵消分录涉及到资产负债表项目）
借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉 【合并成本大于享有的购买日子公司可辨认 净资产公允价值的份额的差额】 [母公司对子公司股权投资调整后的价值B] [子公司调整后的价值与少数股东持股比例之乘积] [子公司调整后的价值 A]
目均为0。 2011年S公司实现净利润1000万元向股东分派现金股利600 万元。S公司按净利润的10%计提盈余公积。假定不考虑其它事项对合
并报表的影响。
要求： （1）编制H公司长期股权投资的相关会计分录；
（2）编制合并日、2011年的合并财务报表的调整和抵销分录。
练习二：
2011年1月1日H公司以银行存款3000万，取得S公司80%的股份，并于
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合并财务报表工作底稿（权益法编制）第二年
项目
资产负债表项目 流动资产各项目 长期股权投资 固定资产 应收股利 应付股利 股本 盈余公积 未分配利润 少数股东权益 利润表项目： 主营业务利润等 投资收益
个别报表 母公司 124.8 80 4.8 200 9.6 6 100 4 24 子公司 134
期初未分配利润 贷：投资收益 借：投资收益 贷：长期股权投资 （享有子公司本年现金股利分配的份额） （3）抵消处理 ①母公司长期股权投资与子公司所有者权益进行抵消 ②抵消母公司投资收益与子公司利润分配
[例2-7] 综合举例——合并后第二年
成本法调整到权益法 资料： •股本为200万元的母公司2012
年初出资80万元对甲子公司进 行股权投资，持股比例为80%， 投资时甲子公司股东权益为100 万元（均为股本）； •投资当年(2012)甲子公司实现 净利润20万元；甲子公司提取 盈余公积2万元，分配现金股利 6万元； •2013年子公司实现净利润20万 元，提取盈余公积2万元，分派 现金股利6万元； •母公司未分配现金股利； • 其他业务略。
母公司投资收益与子公司利润分配抵销的理解
投资收益与利润分配的关系
可供分配利润（利润分配来源） 利润分配（利润分配的去向）
净利润
归属于母 公司+少 数股东损 益
+ 期初未分配利润 = 提取盈余公积+向股东分配+期末未分配利润
投资收益+少数股东损益+期初未分配利润 =提取盈余公积+向股东分配利润+期末未分配利润
2013年合并报表工作底 稿中的有关调整与抵消 分录
借：长期股权投资 22.4 贷：未分配利润——期初 投资收益
11.2 11.2
涉及到资产负债表项目的抵消分录 借：股本 100 盈余公积 4 未分配利润——期末 24 贷：长期股权投资 102.4 少数股东权益 25.6 涉及到利润表、所有者权益表动表项目的抵消分录 借：投资收益 16 少数股东损益 4 未分配利润——期初 12 贷：提取盈余公积 应付普通股股利 未分配利润——期末
（一）与资产负债表项目有关的抵消处理 （二）与利润表、所有者权益变动表项目有关的抵消处理
强调：合并日后合并财务报表包括合并当年年度合并财务报表和以后 各年度的合并财务报表。合并当年和以后年度合并财务报条路径：
①直接在成本法下抵消集团内部交易，编制合并报表； ②将成本法转换为权益法之后抵消集团内部交易，编制合并报表。
贷：资本公积
同时： 借：费用（资产公允价值大于其账面价值差额的摊销额） 贷：资产（累计折旧、累计摊销） 2、权益法调整 （1）子公司净损益份额 子公司实现的净损益调整=账面净损益-资产公允价值大于其账面价值差额的摊销额 借：长期股权投资（调整后子公司净利润×母公司股权比例） 贷：投资收益 （2）子公司现金股利分配 借：投资收益（母公司享有份额） （3）子公司其他权益变动 借：长期股权投资（母公司份额） 如果资产公 允价值小于 其账面价呢？
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练习一：
2011年1月1日H公司增发2000万股普通股（每股面值1元，公允价值 每股5元）取得S公司80%的股份，并于该日取得S公司控制权（假定属 于同一控制下的企业合并）。2011年1月1日S公司股东权益总额为3500
万元，其中股本为2000万元，资本公积为1500万元，其他股东权益项
该日取得S公司控制权（假定属于同一控制下的企业合并）。2011年1
月1日S公司股东权益总额为4000万元，其中股本为2500万元，资本公 积为1500万元，其他股东权益项目均为0。 2011年S公司实现净利润
1000万元向股东分派现金股利600万元。S公司按净利润的10%计提盈
余公积。假定不考虑其它事项对合并报表的影响。
4.8
20
20*20%=4
20
4 0 16 0 0 32
4.8
9.6
12 2 6 24
12 调11.2 2 6 30.4
32
（三）非同一控制下合并当年
1、以购买日公允价值为基础对子公司报表进行公允价值调整 资产的摊销金额、费用金额
计算子公 司净损益 时要考虑 子公司购 买日公允 价值的影 响
子公司净损益
借：股本
资本公积
盈余公积 未分配利润
[子公司股东权益期末账面余额] A
贷：长期股权投资 [母公司按权益法调整后的价值] 少数股东权益 [A×少数股权比例]
2.将内部股权投资收益与内部股利分配相抵销；确认少数股 东损益（这个抵消分录涉及到利润表、所有者权益变动表 项目）
如何抵消？
关 键 是
如何理解母公司长期股权投资权益法调整确认的投资收益（按享 有子公司净损益的份额）与子公司利润分配的关系？
调整、抵消分录 借 贷
合并数
调22.4
80+22.4 4.8 4.8 100 4
32
30.4
25.6
258.8 0 0 0 1.2 200 0 32 25.6 20 0
20 4.8 16 调11.2
净利润
其中：少数股东损益 所有者权益变动表有关项目 未分配利润（期初） 提取盈余公积 应付普通股股利 未分配利润（期末）



要点：
（1）将上年度权益法调整对本年的影响调整年初未分配利润
借：长期股权投资 （享有的子公司上年净利的份额） 贷：期初未分配利润 借：期初未分配利润（享有子公司上年现金股利分配的份额） 贷：长期股权投资 （2）本年度权益法调整 借：长期股权投资（享有的子公司本年净利的份额） 将（1）（2）分录合并编制 借：长期股权投资 贷：投资收益