-以摊余成本计算的金融资产后续计量

⼀、"以摊余成本计量的⾦融资产"的简介（⼀）分类为"应摊余成本计量的⾦融资产"的条件按照《企业会计准则第22号——⾦融⼯具确认和计量》（财会（2017）7号，以下简称新⾦融准则）规定，⾦融资产分为四⼤类别。

其中，同时满⾜如下条件的分类为"应摊余成本计量的⾦融资产"：（1）企业管理该⾦融资产的业务模式是以收取合同现⾦流量为⽬标。

（2）该⾦融资产的合同条款约定，在特定⽇期产⽣的现⾦流量，仅为对本⾦和以偿付本⾦⾦额为基础的利息的⽀付。

新⾦融准则下——⾦融资产的分类（⼆）"以摊余成本计量的⾦融资产"在会计核算中包含的常见会计科⽬1.银⾏存款；2.其他货币资⾦；3.应收票据；4.应收账款；5.应收利息；6.其他应收款；7.坏账准备；8.债权投资；9.债权投资减值准备等。

上述1-7的会计科⽬，都是⼀般企业常见的会计科⽬，但是按照新⾦融准则分类，属于"以摊余成本计量的⾦融资产"。

（三）如何理解"摊余成本"？对于初涉⾦融资产的⼈，对于何谓"摊余成本"⼀定有点晕乎乎的。

⽹上的百科是这样解释的：摊余成本(amortized cost)是指⽤实际利率(此处指同期市场利率)作计算利息的基础，投资成本减去利息后的⾦额。

⾦融资产或⾦融负债的摊余成本，是指该⾦融资产或⾦融负债的初始确认⾦额经过调整后的结果。

对于⾦融资产来讲，简单的理解"摊余成本"就是投资者要收回的"本⾦"。

⽐如投资者以800元购⼊⾯值为1000元的债券，在购⼊时投⼊的本⾦800元，这时的摊余成本也就是800元。

如果债券是5年期的，过⼀年后除去按票⾯约定利率⽀付的利息外，债券价值变成832元，因为按照实际利率摊销了债券折价，所以债券价值就从800元变成832元，虽然投资者暂时还不能收回，但这也是投资者的"本⾦"，直到债券到期时"本⾦"就会等于票⾯⾦额。

的票面股息率为5%；甲公司在有可分配利润的情况下，可以向优先股股东派发股息；在约定的优先股当期股息前，甲公司不得向普通股股东分配股利；除非股息支付日期前12个月发生甲公司向普通股股东支付股利等强制付息事件，甲公司有权取消支付优先股当期股息，且不构成违约；优先股股息不累积；优先股股东按照约定的票面股息率分配股息后，不再同普通股股东一起参加剩余利润分配；甲公司有权按照优先股票面金额加上当期已决议支付但尚未支付的优先股股息之和赎回并注销本次发行的优先股；本次发行的优先股不设置投资者回售条款，也不设置强制转换为普通股的条款；甲公司清算时，优先股股东的清偿顺序劣后于普通债务的债权人，但在普通股股东之前。

甲公司根据相应的议事机制，能够自主决定普通股股利的支付。

本题不考虑相关税费及其他因素。

要求：（1）根据资料（1），判断甲公司所持乙公司债券应予确认的金融资产类别，从业务模式和合同现金流量特征两个方面说明理由，并编制与购入、持有及出售乙公司债券相关的会计分录。

（2）根据资料（2）判断甲公司所持丙公司可转换债券应予确认的金融资产类别，说明理由，并编制与购入、持有丙公司可转换债券相关的会计分录。

（3）根据资料（3），判断甲公司发行的优先股是负债还是权益工具，说明理由，并编制发行优先股的会计分录。

【答案】（1）甲公司应将取得的乙公司债券划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

理由：由于甲公司管理乙公司债券的目标是在保证日常流动性需求的同时,维持固定的收益率,该种业务模式是以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式；所持乙公司债券的合同现金流量特征与基本借贷安排相一致,即在特定日期产生的现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

20×8年7月1日借：其他债权投资——成本 5 000贷：银行存款 5 00020×8年12月31日借：应收利息 150（5 000×6%×6/12）贷：投资收益 150借：其他债权投资——公允价值变动 200（5200-5000）贷：其他综合收益 20020×9年1月1日借：银行存款 5 202投资收益 148贷：其他债权投资——成本 5 000——公允价值变动 200应收利息 150借：其他综合收益 200贷：投资收益 200（2）甲公司应将取得的丙公司债券划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

“以摊余成本计量的金融资产”的涉税会计处理作者：史晓江来源：《今日财富》2018年第01期2016年5月1日起，我国全面推行营业税改征增值税。

2017年3月31日，财政部修订了《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，按照企业管理金融资产的业务模式和合同现金流量特征，将金融资产分类进行了修订。

本文主要分析了“营改增”后“以摊余成本计量的金融资产”的增值税计算及其会计处理。

一、以摊余成本计量的金融资产2017年3月31日，财政部印发了关于修订《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的通知（财会〔2017〕7号）。

新准则根据企业管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：以摊余成本计量的金融资产；以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产；以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

其中，同时符合下列条件的，应当分类为“以摊余成本计量的金融资产”：（一）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标；（二）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

根据现行准则，金融资产应当在初始确认时划分为下列四类：（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（二）持有至到期投资；（三）贷款和应收款项；（四）可供出售金融资产。

其中，“持有至到期投资”，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

准则修改前后的对比可知，修订后准则中的“以摊余成本计量的金融资产”与现行准则中的“持有至到期投资”的特征基本相符。

2016年3月23日，财政部、国家税务总局联合发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税﹝2016﹞36 号，以下简称“36号文”）。

自2016年5月1日起，我国已全面推行营业税改征增值税。

因此，在财政部尚未出台具体应用指南的情况下，以下将以“持有至到期投资”为例，说明“营改增”后“以摊余成本计量的金融资产”有关增值税的计算及其会计处理。

探析可供出售金融资产的后续计量引言随着金融市场的不断发展，金融资产的交易也日益活跃。

对于持有可供出售金融资产的企业来说，如何正确计量这些资产的价值成为十分重要的问题。

本文将就可供出售金融资产的后续计量进行探析，包括其定义、计量方法、相关会计准则等方面的内容。

可供出售金融资产的定义可供出售金融资产指的是企业所持有的非衍生金融工具，其是企业非长期持有的金融资产，除以公平价值计量的金融资产以外的金融资产。

可供出售金融资产的典型例子包括股票、债券、证券投资基金等。

可供出售金融资产的计量方法可供出售金融资产的计量方法主要有两种：公允价值计量法和摊余成本法。

公允价值计量法公允价值计量法是指以公允价值计量可供出售金融资产，公允价值是指市场上在买方和卖方之间可以公平交易的价格。

企业可以通过市场报价或其他可观察的市场数据来确定公允价值。

摊余成本法摊余成本法是指将可供出售金融资产按照其购买时的成本，加上相关利息、减去已摊销的折减金额，计算其账面价值。

摊余成本法适用于没有公允价值可观察或对其公允价值难以可靠估计的金融资产。

相关会计准则可供出售金融资产的后续计量受到国际准则和国内准则的规范。

以下是两个主要的会计准则对可供出售金融资产的计量要求：国际财务报告准则（IFRS）根据IFRS第9号准则，可供出售金融资产的后续计量主要采用公允价值计量法。

公允价值的变动计入其他综合收益，在可供出售金融资产被处置时，将其转入损益表。

中国会计准则（CAS）根据CAS第42号准则，可供出售金融资产的后续计量可以采用公允价值计量法或摊余成本法。

公允价值计量法的计量变动计入损益表，摊余成本法的计量变动计入其他综合收益。

可供出售金融资产的风险管理企业持有可供出售金融资产时需要注意进行风险管理，以降低潜在的风险带来的损失。

以下是一些常见的风险管理措施：多元化投资组合通过持有多种类型、不同风险水平的可供出售金融资产，可以有效降低整体投资组合的风险。

金融资产分类与计量知识点总结金融资产的分类与计量是金融领域中的重要基础概念，对于理解企业的财务状况和经营成果具有关键意义。

接下来，让我们深入探讨一下这方面的知识。

一、金融资产的定义与分类金融资产，简单来说，是指企业持有的现金、权益工具投资、从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利等。

金融资产主要分为以下三类：1、以摊余成本计量的金融资产这类金融资产通常是企业持有以收取合同现金流量为目标，并且合同条款规定了在特定日期产生的现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

例如，企业购买的债券，若其持有目的是按照约定的利率收取利息并最终收回本金，通常就会被分类为以摊余成本计量的金融资产。

2、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标，且其合同现金流量特征符合基本借贷安排。

比如，企业购入的某些债券，既可能持有到期收取利息和本金，也可能在合适的时机出售以获取价差收益。

3、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产除上述两类之外的金融资产，通常被分类为此类。

这可能是因为企业持有金融资产的目的主要是为了短期交易获取价差收益，或者金融资产的持有目的不明确。

二、金融资产分类的判断标准判断金融资产的分类，需要综合考虑企业管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征。

业务模式主要包括以下三种：1、收取合同现金流量企业持有金融资产的目的仅仅是为了按照合同约定收取本金和利息。

2、出售金融资产企业持有金融资产的目的是为了在合适的时机出售以获取价差收益。

3、两者兼而有之企业既打算收取合同现金流量，又有出售金融资产的意图。

合同现金流量特征的判断则主要看其是否符合基本借贷安排。

如果金融资产在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付，就符合基本借贷安排。

三、金融资产的计量1、以摊余成本计量的金融资产初始计量时，按照公允价值计量，相关交易费用计入初始确认金额。

第十三章金融工具知识点：金融资产的分类1.金融工具重分类的原则企业改变管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。

企业对所有金融负债均不得进行重分类。

所以，金融资产（即非衍生债权资产)可以在以摊余成本计量、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益和以公允价值计量且其变动计入当期损益之间进行重分类。

企业对金融资产进行重分类，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失（包括减值损失或利得）或利息进行追溯调整。

重分类日，是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天。

2.金融工具重分类的计量类型会计处理以摊余成本计量→以公允价值计量且其变动计入当期损益按该资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

一般会计分录为:借:交易性金融资产（公允价值)债权投资减值准备（余额结平)贷:债权投资——成本/利息调整等(余额结平)公允价值变动损益(倒挤差额，或借记)以公允价值计量且其变动计入当期损益→以摊余成本计量应以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额。

一般会计分录为:借:债权投资——成本（面值)——应计利息——利息调整（重分类日的公允价值-面值-应计利息)贷:交易性金融资产公允价值变动损益（倒挤差额，或借)以摊余成本计量→以公允价值计量且其变动计入其他综合收益按该金融资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。

该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

一般会计分录为:借:其他债权投资——成本——利息调整——应计利息——公允价值变动(重分类日公允价值―成本-利息调整-应计利息)贷:债权投资——成本/利息调整/应计利息(余额结平)其他综合收益——其他债权投资公允价值变动（倒挤差额，或借)借:债权投资减值准备贷:其他综合收益——信用减值准备以公允价值计量且其变动计入其他综合收益→以摊余成本计量应将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。

第四节金融工具的计量二、金融资产的后续计量(二)以摊余成本计量的金融资产的会计处理【教材例14-18】2X13年1月1日，甲公司支付价款1 OOO万元(含交易费用)从上海证券交易所购入乙公司同日发行的5年期公司债券12 500份，债券票面价值总额为1 250万元，票面年利率为4. 72%,于年末支付本年度债券利息(即每年利息为59万元)，本金在债券到期时一次性偿还。

合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。

甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。

甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。

假定不考虑所得税、减值损失等因素，计算该债券的实际利率r：59× (l+r) l+59× (l+r) -2+59× (l+r) -3+59× (l+r) ,+ (59+1 250) × (l+r) ^s=l 000 (万元)。

采用插值法，计算得出r=10%。

【板书】2×13年末】侔15年16年2x17年末59 59 59 59 59 + 1250或:IOOO = 59× ( P/A , r l 5 ) ÷ 125O× ( P/F , r t 5 )情形1：根据表14-2中的数据，甲公司的有关账务处理如下：表注：*尾数调整1250+597191=118 (万元)。

(1) 2X13年1月1日，购入乙公司债券。

借：债权投资一一成本12 500 000贷：银行存款10 000 000债权投资——利息调整 2 500 000【提示】债权投资的初始确认金额为1 000万元(1250-250),即债权投资的成本(总账金额)为1 000万元。

企业取得债权投资发生的交易费用应当计入该项金融资产的初始确认金额，即企业取得债权投资发生的交易费用应当计入该项金融资产的成本C（2）2X13年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、收到债券利息。

金融资产三类会计处理方法
金融资产的会计处理主要分为三类方法，具体如下：
1. 以摊余成本计量的金融资产：这类金融资产主要是指持有至到期投资。

在初始确认时，以公允价值加上交易成本作为其初始计量金额，后续则按照有效利率法以摊余成本进行计量。

该类金融资产的利息收入通常按有效利率法计算并确认为收益。

2. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：这类金融资产包括可供出售金融资产等。

它们在初始确认时也是以公允价值加上交易成本进行计量，但与第一类不同的是，它们的公允价值变动不是计入当期损益，而是计入其他综合收益，直到该金融资产被处置或者发生减值时，累计的其他综合收益才会转入当期损益。

3. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：这类金融资产主要是交易性的金融资产。

它们在初始确认时以公允价值计量，并将所有后续的公允价值变动直接计入当期损益。

这类资产的处理方式体现了对于短期交易和套利活动的会计处理特点。

此外，在进行金融资产的分类和会计处理时，企业需要根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征来进行判断。

同时，新的金融工具准则对金融资产的分类和会计处理也做了重大修改，比如将金融资产的分类由原来的四分类改为三分类，以及金融资产坏账准备的计提方法的改变等。

第二节　金融资产 金融资产会计核算内容包括： 【知识点】以摊余成本计量的金融资产【知识点】以摊余成本计量的金融资产（★★★） （一）概述 1.金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产 （1）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。

企业管理金融资产的业务模式，是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。

在以收取合同现金流量为目标的业务模式下，企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来取得现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报。

（2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为支付的本金和以未偿付本金金额为基础的利息（以下简称“本金加利息的合同现金流量特征”）。

本金是指金融资产在初始确认时的公允价值，本金金额可能因提前还款等原因在金融资产的存续期内发生变动。

利息包括对货币时间价值、信用风险以及其他基本借贷风险（如流动性风险）、成本（如管理费用）和利润的对价。

2.分类为以摊余成本计量的金融资产具体内容普通债券普通债券的合同现金流量是到期收回本金及按约定利率在合同期间按时收取固定或浮动利息。

普通债券通常符合本金加利息的合同现金流量特征。

如果企业管理该债券的业务模式是以收取合同现金流量为目标，则该债券可以分类为以摊余成本计量的金融资产。

应收账款企业正常商业往来形成的具有一定信用期限的应收账款，如果企业拟根据应收账款的合同现金流量收取现金，且不打算提前处置应收账款，则该应收账款可以分类为以摊余成本计量的金融资产。

贷款银行向企业客户发放的固定利率贷款，贷款通常可能符合本金加利息的合同现金流量特征。

如果银行管理该贷款的业务模式是以收取合同现金流量为目标，则该贷款可以分类为以摊余成本计量的金融资产。

【例·单选题】（2018年）下列金融资产中，不能作为以摊余成本计量的金融资产核算的是（　）。

A.购入的期限为6个月的固定利率国债 B.购入的发行方分类为权益工具的优先股投资 C.购入的期限为1年的浮动利率公司债 D.从二级市场上购入的剩余期限为3年的5年期公司债『正确答案』B『答案解析』权益工具不符合到期日固定、回收金额固定或可确定的条件，所以不能划分为以摊余成本计量的金融资产。

账务处理科目设置初始计量后续计量原则：出售所得的价款与其账面价值的差额计入当期损益重分类减值借：信用减值损失贷：债权投资减值准备摊 转 损（债）借：交易性金融资产（重分类日公允价值） 债权投资减值准备贷：债权投资-成本/利息调整等（账面余额） 公允价值变动损益（倒挤：可借可贷）原则：应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。

原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益），同时结转原已确认的损失准备（补充）摊 转 综（债）借：其他债权投资（重分类日公允价值） 贷：债权投资（账面余额）其他综合收益-其他债权投资公允价值变动（可借 可贷）借：债权投资减值准备贷：其他综合收益-信用减值准备原则：应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量。

原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。

该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

处置债权投资减值准备 贷：债权投资-成本-利息调整（可借可贷，剩余部分） -应计利息投资收益（可借可贷）原则：出售所得的价款与其账面价值的差额计入当期损益1、升值借：其他权益工具投资-公允价值 贷：其他综合收益-其他权益工2、贬值借：其他综合收益-其他权益工具 贷：其他权益工具投资-公允价3、确认宣告发放现金股利 借：应收股利 贷：投资收益借：银行存款贷：其他债权投资-成本-利息调整（可借可贷） -应计利息-公允价值变动（可借可贷） 投资收益（可借可贷） 同时结转借：其他综合收益-其他债券投资公允价值变动 贷：投资收益 或做反向分录原则：1、出售所得的价款与其账面价值的差额计入当期损益 借：银行存款贷：其他权益工具投资-成本 -公允价 盈余公积（可借可贷） 利润分配-未分配利润（可 同时结转借：其他综合收益-其他权益工具 贷：盈余公积利润分配-未分配利润 或做反向分录原则：1、出售所得的价款与其账面价值其他债权投资-成本 -利息调整 -应计利息 -公允价值变动其他权益工具投资-成 -公允价值变动入账原则：1、按公允价值和交易费用之和作为初始入账2、已到付息期但尚未领取的利息单独确认为应收项目借：其他债权投资-成本（面值）应收利息/其他债权投资-应计利息 贷：银行存款其他债权投资-利息调整（可借可贷）借：其他债权投资-成 应收股利 贷：银行存款原则：资产负债表日按照公允价值计量，公允价值变动计入其1、升值借：应收利息/债权投资-应计利息（双面） 债权投资-利息调整（与购入时相反） 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 借：其他债权投资-公允价值变动贷：其他综合收益-其他债权投资公允价值变动2、贬值借：应收利息/债权投资-应计利息（双面） 债权投资-利息调整（与购入时相反） 贷：投资收益（摊余成本×实际利率）借：其他综合收益-其他债权投资公允价值变动 贷：其他债券投资-公允价值变动综（债）综以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资借：信用减值损失贷：其他综合收益-信用减值损失综（债）转 摊借：债权投资-成本贷：其他债权投资-成本借：其他债权投资-公允价值变动贷：其他综合收益-其他债权投资公允价值变动 借：其他综合收益-信用减值准备 贷：债权投资减值准备原则：应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。

第三节金融资产和金融负债的计量三、金融资产和金融负债的后续计量6.金融资产之间重分类的会计处理（1）以摊余成本计量的金融资产的重分类①企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。

原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

【真题•判断题】企业将以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量。

（）（2019年）【答案】√【教材例8-13】2×16年10月15日，甲银行以公允价值 500 000元购入一项债券投资，并按规定将其分类为以摊余成本计量的金融资产，该债券的账面余额为 500 000元。

2×17年10月15日，甲银行变更了其管理债券投资组合的业务模式，其变更符合重分类的要求，因此，甲银行于2×18年1月1日将该债券从以摊余成本计量重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益。

2×18年1月1日，该债券的公允价值为 490 000元，已确认的信用减值准备为 6 000元。

假设不考虑该债券的利息收入。

甲银行的会计处理如下：借：交易性金融资产 490 000债权投资减值准备 6 000公允价值变动损益 4 000贷：债权投资 500 000②企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。

该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

【提示】“债权投资”和“其他债权投资”每期按实际利率法确认的利息收入、预期信用损失是相等的，重分类时无需调整影响损益的金额。

在重分类时“其他债权投资”按公允价值计量，冲销“债权投资”账面余额，差额记入“其他综合收益—其他债权投资公允价值变动”。

第05讲金融资产后续计量原则和重分类、金融负债的分类及核算三、金融资产后续计量原则企业应当对不同类别的金融资产，分别以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益或以公允价值计量且其变动计入当期损益进行后续计量。

企业在对金融资产进行后续计量时，需要注意的是：如果一项金融工具以前被确认为一项金融资产并以公允价值计量，而现在它的公允价值低于零，企业应将其确认为一项负债。

（一）以摊余成本计量的金融资产对于以摊余成本计量的金融资产，在持有期间，应当按实际利率法计算利息收入，并计入当期损益。

利息收入通常应当根据金融资产账面余额乘以实际利率计算确定。

【注意】出售以摊余成本计量的金融资产时，出售价款与账面价值的差额，确认为当期损益。

已计提信用减值准备的，还应同时结转信用减值准备。

【重点说明】1.实际利率法实际利率法，是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。

实际利率，是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的利率。

经信用调整的实际利率，是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产摊余成本的利率。

在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（如择前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）的基础上估计预期现金流量，但不应当考虑预期信用损失。

合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项费用、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。

2.摊余成本金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果确定：①扣除已偿还的本金；②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；③扣除计提的累计信用减值准备（仅适用于金融资产）。

3.利息收入利息收入应当根据金融资产账面余额乘以实际利率计算确定，但下列情况除外：①对于购入或源生的已发生信用减值的金融资产，企业应当自初始确认起，按照该金融资产的摊余成本和经信用调整的实际利率计算确定其利息收入。

按摊余成本计量的金融资产在现代金融环境中，企业和投资者面临众多金融工具的选择，而金融资产的计量方法在很大程度上决定了其财务报表的准确性和相关性。

按摊余成本计量是国际财务报告准则（IFRS）及其本地适用准则所规定的一种重要的金融资产计量方式。

本文将从多个维度探讨按摊余成本计量的金融资产的概念、特点、应用、以及在财务报告中的影响。

一、概念解析1.1 什么是金融资产根据国际会计准则，金融资产通常指的是企业拥有的可以带来经济利益的特定资源。

这些资产包括现金、应收账款、证券投资等。

金融资产的分类一般包括按公允价值计量和按摊余成本计量两种方式。

1.2 摊余成本的定义摊余成本是一种会计技术，通过为金融资产分配相关的利息收入及费用，计算出每个会计期所确认的经济价值。

这种方法通常适用于持有至到期债务投资或贷款等金融工具。

具体计算时，摊余成本为初始确认金额加上后续期间内累积利息收入减去一定要偿还现金流（如本金和利息支付）。

二、按摊余成本计量的操作流程2.1 初始确认在初始确认时，金融资产以其公允价值入账。

在此阶段，不仅要考虑购买成本，还应该考虑交易过程中可能产生的直接相关费用，如佣金和手续费等。

2.2 后续计量后续计量过程中的关键是计算摊余成本。

在每个会计期间，需要进行利息收入的确认及实际现金流（如还款）的记录。

这一过程通常依赖于实际利率法，即在整个借贷期限内平均分配利息收入。

2.3 终止确认终止确认是指金融资产被出售、到期或赎回，企业需将其在账面上的所有相关账户冲销，并确认相应损益。

此时，企业需要确保所有未确认的利息收益已被记入营业利润表中，以确保财务报表的完整性。

三、应用场景按照摊余成本计量方法，通常适用于以下几种场景：3.1 应收账款企业因销售商品或提供服务形成的应收账款，可视作财务资产。

应收账款通常在初始确认后采用摊余成本进行后续计量，以便准确反映企业每个期间内应收款项所带来的利息收入。

3.2 贷款银行和其他金融机构在发放贷款时，普遍采用按摊余成本进行会计处理，以便精确计算贷款期间内产生的利息收入。

第三节金融负债和权益工具四、复合金融工具企业发行的某些非衍生金融工具（如可转换公司债券等）既含有负债成分，又含有权益成分。

对此，企业应当在初始确认时将负债和权益成分进行分拆，分别进行处理。

在进行分拆时，应当先确定负债成分的公允价值并以此作为其初始确认金额，再按照该金融工具整体的发行价格扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的初始确认金额。

发行该非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。

【例14-17】甲公司2×17年1月1日按每份面值1 000元发行了2 000份可转换债券，取得总收入2 000 000元。

该债券期限为3年，票面年利率为6%，利息按年支付；每份债券均可在债券发行1年后的任何时间转换为250股普通股。

甲公司发行该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为9%。

假定不考虑其他相关因素，甲公司将发行的债券划分为以摊余成本计量的金融负债。

（1）先对负债成分进行计量，债券发行收入与负债部分的公允价值之间的差额则分配到权益成分。

负债部分的现值按9%的折现率计算。

单位：元本金的现值：1 544 367第3年年末应付本金2 000 000元（复利现值系数为0.7721835）利息的现值：303 7553年期内每年应付利息120 000元（年金现值系数为2.5312917）负债部分总额 1 848 122所有者权益部分151 878债券发行总收入 2 000 000（2）甲公司的账务处理如下：①2×17年1月1日，发行可转换债券：借：银行存款 2 000 000应付债券——利息调整 151 878贷：应付债券——面值 2 000 000其他权益工具 151 878②2×17年12月31日，计提和实际支付利息：计提债券利息时：借：财务费用 166 331贷：应付利息 120 000应付债券——利息调整46 331实际支付利息时：借：应付利息 120 000贷：银行存款 120 000③2×18年12月31日，债券转换前，计提和实际支付利息：计提债券利息时：借：财务费用 170 501贷：应付利息120 000应付债券——利息调整50 501实际支付利息时：借：应付利息120 000贷：银行存款 120 000至此，转换前应付债券的摊余成本为1 944 954元（1 848 122+ 46 331+50 501）。

第1节以摊余成本计量的金融资产的核算二、以摊余成本计量的金融资产的计量（二）以摊余成本计量的金融资产的后续计量【教材例12-2】接【例12-1】若甲公司投资乙公司债券发生的溢折价采用实际利率法进行摊销，并按年计算利息，则有关的计算如下：（1）投资时投资额=800×1050=840000（元）减：成本=800×1000=800000（元）债券溢价=840000-800000=40000（元）（2）年度终了按实际利率法计算利息调整额（溢价摊销额）和投资收益（利息）。

根据“[债券面值+债券溢价（或减去债券折价）]（投资额、现金流出的现值）=（债券到期时应收本金的现值+各期收取的债券利息的现值）（现金流入的现值）”采用插值法计算确定的实际利率如下：840000=800000×（P/F，i，5）+800000×12%×（P/A，i，5）逐步测试法：当利率为10%时：800000×0.620921+96000×3.790787=860652当利率为11%时：800000×0.593451+96000×3.695897=829567根据插值法计算实际利率。

采用实际利率法计算的各期利息调整额，如表12-1所示。

表12-1 以摊余成本计量的金融资产（债券）利息调整计算单位：元计息日期应收利息投资收益利息调整摊余成本2×13.1.1840 0002×13.12.3196 00089 544 6 456833 5442×14.12.3196 00088 855.797 144.21826 399.79 2×15.12.3196 00088 094.227 905.78818 494.01 2×16.12.3196 00087 251.468 748.54809 745.47 2×17.12.3196 00086 254.539 745.47（注）800 000合计480 000440 00040 000--注：利息调整最后一年的摊销额考虑计算过程中的保留小数关系，一般采取倒挤数确定（9745.47=40000-6456-7144.21-7905.78-8748.54），即本例中2×17年12月31日的以摊余成本计量的金融资产（债券）账面价值等于初始投资成本800000元。