国际税收抵免与饶让

第一节 直接抵免法
• 直接抵免：是指居住国允许本国居民用已 向来源国直接缴纳的所得税，来冲抵其应 缴纳本国政府所得税一部分税额的方法
• 直接抵免的适用范围：自然人的个人所得 税抵免、总公司与分公司之间的公司所得 税抵免和母公司与子公司之间的预提所得 税的抵免
直接抵免法的计算方法
• 居住国应征所得税额＝居民境内外全部所得×居 住国税率－允许抵免的已缴外国税额
• B公司支付给A公司的股息＝200×（1－30％）×50％＝70 （万元）
• 乙国征收预提所得税＝70×10％＝7（万元） • A公司承担的B公司所得税＝200×30％×70÷140＝30（万元） • A公司来自B公司的所得＝70÷（1－30％）＝100（万元） • 抵免限额＝100×40％＝40（万元） • 允许抵免的税额＝min（7＋30，40）＝37（万元） • A公司向甲国缴税＝（100＋100）×40％－37＝43（万元）
⑤ 计算母公司向母公司所在国缴纳的所得税税额 应纳税额＝（母公司所得额＋①）×母公司所在国税率－④
直接抵免与间接抵免
• 在国际税收实践中，当子公司向母公司支付 股息时，还要为母公司向子公司所在国代扣 代缴预提所得税。这就使税收抵免更复杂了 一些。预提所得税产生的国际双重征税要用 直接抵免法来消除，因而在对母公司实行抵 免时，是直接抵免与间接抵免同时进行的
第四章 国际税收抵免与饶让
抵免法
• 抵免法即一国政府在对本国居民的国外所得征 税时，允许其用国外已纳的税款冲抵在本国应 缴纳的税款，从而实际征收的税款只为该居民 应纳本国税款与已纳外国税款的差额
• 抵免法可以有效的免除国际重复征税。由于抵 免法既承认所得来源国的优先征税地位，又不 要求居住国完全放弃对本国居民国外所得的征 税权，有利于维护各国的税收权益，因而受到 了世界各国的普遍采用
• A国稿酬所得抵免限额 ＝2×（1－20％）×14％＝0.224（万元）
• A国特许权使用费所得抵免限额 ＝1× （1－20％）×20％＝0.16（万元）
• 0.224＋ 0.16＝0.384（万元）＞ 0.3万元 • 在我国需补缴差额0.084万元 • B国财产转让所得抵免限额
＝3×（1－20％）×20％＝0.48（万元） • 多缴的0.02万元我国不退
• 甲国公司在乙国缴税＝30×40％＝12（万元） • 抵免限额＝30×30％＝9（万元） • 允许抵免的已缴外国税额
＝min（12，9）＝9（万元） • 甲国公司在甲国缴税
＝100×30％－9＝21（万元） • 该公司共负担税额＝12＋21＝33（万元）
第二节 间接抵免法
• 间接抵免：是指母公司所在的居住国政府，允 许母公司将其子公司已缴东道国的所得税中， 应由母公司分得股息承担的那部分税额，来冲 抵母公司应纳税款的方法
• 全额抵免法： 允许抵免的已缴外国税额＝全部已缴外国税额
• 限额抵免法： • 允许抵免的已缴外国税额
＝min（已缴外国税额，抵免限额） • 抵免限额＝来源于国外的所得×居住国税率
全额抵免法
例：甲国某居民公司在某一纳税年度取得总所 得100万元，其中来自甲国的所得为70万元， 来自乙国的所得为30万元。甲国公司所得税 率为30％，乙国公司所得税率为40％
＝ 250×（1－30％）×50％÷（1－30％）＝125（万元） • A公司抵免限额＝125×40％＝50（万元） • A公司向甲国缴税
＝（200＋125）×40％－37.5＝92.5（万元）
间接抵免中的汇率选择问题
• 历史汇率：外国子公司缴纳税款时的汇率 • 当期汇率：子公司向母公司分配利润时的汇率 • 如果外国子公司纳税与向母公司支付股息期间
• 抵免限额 ＝全部应纳税所得额×居住国税率×外国应
纳税所得额÷全部应纳税所得额 如果居住国税率为比例税率，可简化为 ＝外国应纳税所得额×居住国税率
抵免限额的类型
• 分国抵免限额/综合抵免限额 • 分项抵免限额/不分项抵免限额
分国限额与综合限额
• 分国限额：在多国税收抵免的条件下，纳税人所 在国政府根据其在各国的所得，分别按照不同国 别计算的抵免限额
• 在甲国实行税收抵免的情况下，B公司在乙国缴纳10万元 所得税，把税后利润汇回甲国A公司。按照甲国税率计算， A公司应在甲国缴纳40万元所得税。由于B公司已在乙国缴 纳了10万元税额，甲国政府给予税收直接抵免，扣除其10 万元税款后，A公司应在甲国补缴30万元税款
例题1
国家 企业 应税所得 所在国税率 已纳外国税额
（万元）
（万元）
甲国 总公司A 1000
50％
乙国 分公司B 100
60％
60
丙国 分公司C 100
40％
40
计算抵免限额以及总公司向甲国应缴税额
例题1
• 分国限额抵免法： • 乙国抵免限额＝100×50％＝50（万元） • 允许抵免乙国税额＝min（50，60）＝50（万元） • 丙国抵免限额＝100×50％＝50（万元） • 允许抵免丙国税额＝min（50，40）＝40（万元） • A公司向甲国缴税＝（1000＋100＋100）×50％－50－40
• 间接抵免的适用范围：母子公司之间公司所得 税的抵免。实行间接抵免的国家一般有股权比 重的限制条件。间接抵免只适用于法人，不适 用于自然人
• 间接抵免可分为一层间接抵免与多层间接抵免
一层间接抵免的计算
① 计算来源于子公司的所得额 来源于子公司的所得额 ＝母公司收到的股息额÷（1－子公司所得税税率）
子公司所在国货币相对母公司所在国税率发生 大幅贬值，母公司所在的居住国使用历史汇率 计算外国税收抵免额对母公司比较有利 • 反之，如果外国子公司纳税与向母公司支付股 息期间子公司所在国货币相对母公司所在国税 率发生大幅升值，母公司所在的居住国使用当 期汇率计算外国税收抵免额对母公司比较有利
第三节 抵免限额
例题－一层间接抵免
• 甲国母公司A拥有设在乙国子公司B50％的股份。A公司在某 纳税年度在本国获利100万元。B公司在同一纳税年度在本国 获利200万元，缴纳公司所得税后，按股权比例向母公司支 付毛股息，并缴纳预提所得税。甲国公司所得税率为40％， 乙国公司所得税率为30％，乙国预提所得税率为10％
• 分国抵免限额＝全部应纳税所得额按本国税法计 算的应纳税额×某外国应纳税所得额÷全部应纳 税所得额＝某外国应纳税所得额×本国税率
• 综合限额：在多国税收抵免的条件下，纳税人所 在国政府允许纳税人将其来自各国的所得，综合 起来计算出的统一的抵免限额
• 综合抵免限额＝全部应纳税所得额按本国税法计 算的应纳税额×全部外国应纳税所得额÷全部应 纳税所得额＝全部外国应纳税所得额×本国税率
• 甲国公司在乙国缴税＝30×40％＝12（万元） • 甲国公司在甲国缴税＝100×30％－12
＝18（万元） • 该公司共负担税额＝12＋18＝30（万元）
限额抵免法
例：甲国某居民公司在某一纳税年度取得总所得100 万元，其中来自甲国的所得为70万元，来自乙国 的所得为30万元。甲国公司所得税率为30％，乙 国公司所得税率为40％
多层间接抵免的计算
① 计算来源于下属各层公司的所得额 来源于下属各层公司的所得额 ＝ 母公司收到的股息额÷（1－子公司所得税税率） ② 计算应由母公司间接承担的下属各层公司已缴所得税税额 母公司间接承担的下属各层公司所得税税额 ＝（子公司已纳所得税税额＋子公司应承担的孙公司已纳税额
＋……）×母公司收到的股息÷子公司税后所得 ③ 计算抵免限额（假设母公司所在国为比例税率） 抵免限额＝来源于下属各层公司的所得额×母公司所在国税率 ④ 确定允许多层间接抵免的税额 用②和③相比较，取值小者为允许抵免的税额 ⑤ 计算母公司向母公司所在国缴纳的所得税税额 应纳税额＝（母公司所得额＋①）×母公司所在国税率－④
＝ 80×50％÷（1－20％）＝50（万元） • B公司抵免限额＝50×30％＝15（万元） • B公司向乙国缴税＝（200＋50）×30％－10＝65（万元） • A公司承担B、C公司税额＝（65＋10）×250×（1－30％）
×50％÷【 250×（1－30％）】＝37.5（万元） • A公司来自B、C公司的所得
（万元）
（万元）
甲国 总公司A 1000
50％
乙国 分公司B 100
60％
60
丙国 分公司C －50
40％
0
计算抵免限额以及总公司向甲国应缴税额
例题2
• 分国限额抵免法： • 乙国抵免限额＝100×50％＝50（万元） • 允许抵免乙国税额＝min（50，60）＝50（万元） • A公司向甲国缴税＝（1000＋100－50）×50％－50
② 计算应由母公司间接承担的子公司已缴所得税税额 母公司间接承担的子公司所得税税额 ＝子公司已缴所得税税额×母公司收到的股息÷子公司 税后所得
③ 计算抵免限额（假设母公司所在国为比例税率） 抵免限额＝来源于子公司的所得额×母公司所在国税率
④ 确定允许抵免的子公司已缴税额 用②和③相比较，取值小者为允许抵免的税额
＝510（万元） • 综合限额抵免法： • 综合抵免限额＝（100＋100）×50％＝100（万元） • 允许抵免外国税额＝min（100，40＋60）＝100（万元） • A公司向甲国缴税＝（1000＋100＋100）×50％－100
＝500（万元）
例题2
国家 企业 应税所得 所在国税率 已纳外国税额
＝475（万元） • 综合限额抵免法： • 综合抵免限额＝（100－50）×50％＝25（万元） • 允许抵免外国税额＝min（25，60）＝25（万元） • A公司向甲国缴税＝（1000＋100－50）×50％－25
＝500（万元）
结论
• 在几个非居住国的分公司都有盈利时，采用综合 限额抵免法对纳税人有利