1、新企业会计准则与上市公司利润的调节

1新企业会计准则与上市公司利润的调节新企业会计准则（以下简称新准则）是指2024年起施行的《企业会计准则第一号，整体修订》及修改后其他准则。

新准则的施行对于上市公司利润的调节有很大影响。

本文将从新准则的主要内容以及对上市公司利润的调节方面进行详细解析。

首先，新准则与上市公司利润的调节可以从以下几个方面进行分析：一、收入确认时间的变化新准则对于收入确认的条件有了更加明确的规定，强调了确认收入时必须满足收入已实现或者能够明确计量，相关的风险和收益已转移，相关的费用可以可靠地计量等要素。

对于一些具有现金流出的交易或者从履约开始即存在交易伙伴之间的相互依存关系的交易，新准则强调了时间点的临界条件，要求在确认收入时满足相应的条件。

这对于一些实物贸易或者服务行业的上市公司来说，可能会导致在确认收入的时间点上发生一定的调整。

例如，在以前的准则下，其中一交易在下订单时就可以确认收入，而在新准则下，可能需要等到交付完成或者服务完成时才能确认收入。

因此，对于一些周期较长、跨年度进行的项目来说，收入的确认可能会发生延迟，从而对上市公司的当期利润产生影响。

二、资产和负债的计量方式变化新准则对于资产和负债的计量方式进行了一些调整，特别是对于金融资产的分类和计量方法进行了明确规定。

例如，将以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的金融资产归类为金融工具，而将以摊余成本计量的金融资产归类为应计费用或债务工具。

这种分类方法的变化可能会导致上市公司的金融资产计量方法发生变化，从而对利润产生影响。

此外，新准则还对于资产减值损失计提的条件和计量方法进行了一些调整，强调了以信息公开数据为依据的坏账准备金计提要求。

这可能会对上市公司的资产减值损失计提产生影响，进而对当期利润产生影响。

三、现金流量表的编制方法变化新准则对于现金流量表的编制方法进行了一些调整和细化，进一步明确了现金流量分类和编制要求。

特别是在现金流量的分类方法上，新准则从以往的直接法和间接法两种方法中选择间接法为首选方法，并对于减列和减免的处理方式进行了规定。

新会计准则中利润表的变化解析曹群从利润表的发展历程谈起,对利润表的结构、计量属性及要素的变化等方面逐一进行解读、分析、并围绕用“全面收益”代替“净利润”作为利润表的基础,提出部分改进建议。

【关键词】利润表、公允价值、利润要素2006年2月15日,财政部颁布了新的《企业会计准则》,规定自2007年1月1日起在上市公司范围内施行。

与原准则相比,新准则有很大的变化,对上市公司财务有很大的影响,其中,利润表的变化是一个亮点。

拟就新准则利润表之变化谈谈笔者的认识。

一、新企业会计准则利润表之变化(一)利润表结构的变化新准则中“利润表”仍采取多步式的列报结构,但其结构发生了重大变化:1.从营业收入到营业利润,由原来的三步减少到一步原准则明确规定:利润表格式中,单独陈列“主营业务收入”“其他业务收入”“主营业务利润”“其他业务利润”;新准则不再要求区分,只提到“营业收入”“营业利润”,并将“营业利润”分解为“营业收入”“营业成本”“营业税金及附加”“销售费用”“管理费用”“财务费用”“资产减值损失”“公允价值变动损益”“投资收益”。

这样,从利润表的格式来看,“营业利润”的得出更为直观清晰、一目了然;营业收入、营业成本、营业利润所涵盖的内容也更为直观,仅包含营业利润、营业外收入、营业外支出三个部分。

2.对直接计入利润的利得和损失项目单独列示《企业会计准则第30号——财务报表列报》第二十七条规定:在利润表中对“公允价值变动损益”“资产减值损失”“非流动资产处置损益”项目要单独列示,这种变化使利润表确认的原则突破了以往的“历史成本原则”“收入实现原则”,使“营业利润”“利润总额”“净利润”发生了实质性的变化。

将“公允价值变动损益”“资产减值损失”“非流动资产处置损益”等未实现资产的利得和损失直接纳入了利润表的“营业利润”部分,使“净利润”中包含了部分“其他全面收益”(未实现资产持有利得)的内容。

3.在“净利润”之后,增加了每股收益的计算每股收益是指“普通股每持有一股所能享有的企业利润或需承担的企业亏损”。

分 阐述 。
（ 关键词］ 新 准则 企业利润
影响
［ 中图分类号）Ｆ３ ［ ２０ 文献标识码）Ａ
２Ｏ 年 ２月 １ Ｏ６ ５日，财政部正式发布了包括 １ 项基本 准则和 ３ 项具体准则在内的新 的一整套企业会计准则体 ８
系 ，并 于 ２Ｏ 年 １ １日首 先 在 上 市 公 司 中推 行 。从 宏 Ｏ７ 月
目专 门购入或制造 的存货 以及提供 的劳务 ，通 常采用个 别计 价法确定发 出存 货 的成本 。 利润 的影 响也不大 。 ”对 因此 ，实务中许多企业 把选择先进先 出法 和后进先 出法
收 稿 日期 ：２０ —ｏ一 ｌ ０８ ３ ２
核算 ，编制合并 财务 报表 时按 照权 益法 进行 调整 。 ”可 见 ，旧准则中母公 司对 子公司长期投 资股权核算采用 的
法将本期 内不 同批 次购入存货的成本与期初存货 的成本
予以平均化 ，对利润影 响不大 ；而个别计价法有 其一定
单位实施控制的，被 投资 单位为其子公 司 ，投 资企业应 当将 子公司纳入合 并财务报表 的合并 范围。投资企业 对
子公司的长期股权投资 ，应 当采用本 准则规定 的成本 法
的适用条件—— “ 对于不 能替 代使用 的存 货 、为特定项
加权平均法、移动平均法和后进先 出法等。 ”新 《 企业会
计准则第 ｌ 号——存货》 中第三章第 十四条规定 ：“ 企业 应当采用先进先出法 、加 权平均法或者个别计 价法确定 发出存货的实际成本 。 ”可见与旧准则 的显著区别是新准 则取消了后进先 出法。在 实际的会计业务 中，加权平均
要） 新企业会计 准则 已于 ２Ｏ Ｏ７年 １月 １日起 首先在 上市公司 中执行 ，其他 企业鼓励执行。

新会计准则实施对企业利润的影响摘要：自2007年1月1日开始实施新会计准则至今已三年有余,此次是对旧准则做出最大幅度的一次调整,从某种程度上来讲,中国会计准则已经初步实现了与国际会计准则的大融合。

新准则对旧准则的调整和修改有很多,对存货管理、资产减值、债务重组、非货币性交易、企业合并等方面的会计处理做了重大调整, 对企业利润产生了极大影响: 一方面, 降低了企业利润操纵空间; 另一方面, 也使企业可能采取新的操纵手段调整企业会计利润。

关键词：新会计准则上市公司利润影响一、新会计准则出台的背景<一>旧会计准则的缺陷经济社会的飞速发展，国际贸易的日趋普及，催生了许多新经济事物，如：金融衍生工具、国际结算、生物资产计量等。

旧会计准则的制度漏缺，无法有效规范这些新事物。

另一方面，近年来频繁出现的会计信息失真、幕后交易、股市波动等问题，部分暴露出旧准则在新的时代背景下的广泛适用性问题。

因此，人们呼吁一个能反映经济发展现状，能对会计领域改革完善起到积极作用的新会计制度出台。

<二>寻求企业发展新活力企业的发展依靠多维系统的改进。

内部与外部、硬件与软件、制度与思维，只有多方位条件准备充分时，企业才能真正实现持续、稳定发展。

制度和政策可以为企业营造一个良好的大背景，其宏观效益不可忽视。

新会计准则较旧准则很多条款的改变都能带给企业新的机遇和活力。

例如，新准则改变了现行的研发费用全部费用化的做法，引入研发费用资本化制度，对于符合确认条件的开发活动支出允许资本化。

对于新兴高科技企业，可以减轻企业在研发阶段的利润指标压力，提高企业研发投入的热情，加快企业的发展。

<三>与国际会计准则趋同的需要会计国际趋同是会计发展的必然要求，任何一个不想游离于国际经济体系之外的国家和地区都必须尽快实现会计趋同。

拥有新兴市场并处于转型经济期的中国，更应该主动与国际标准靠拢，用国际化准则指导自身的改革和发展，少走弯路，尽快与全球接轨。

维普资讯
２０ 年 第ｌ ０８ 期
● 群 言 堂
现行 《 企业会计准则》对上市公司利润操纵的影响
。云南农业大学 周德 旺
摘 要 ：从利润 操纵 的概念 以及 对公允 价值计 量属性 的引入 、资产减值 准备 不可转 回 、债务 重组等 准则 的变化进行分 析 ，探讨 了现行 《 企业会计准则 》的实施对上市公 司利润操纵 的影 响。 关键词 ：企业会计 准则 上市 公司 利润 操纵
准则趋 同的企业会计 准则体 系的建立 ，有助 于提 高 会计信息透明度 ，规 范会计 行业 ，完善我 国市场 经
济体制 以及提升我 国资本 市场 国际竞争力 。也 有人
操作 的确认 和计量 的会计政策 、程序 、方法 、核算
办法等 ；对 现行 金融资产 和金融 负债 进行分类 ；加 强对会计人 员 、企业管理人员 、经理人 员 、交易操 作人 员培训 。我 国市场经济正逐 步走向完善 ，上市
中图分类 号 ：Ｆ ７ ． ２ ５２
●
现行 《 企业会计准则 》的颁 布与实施受到社会 各界的广泛关注 ，有人 给予 了高度 评价 ，认为这是
一
有利 于及时 、充分 反映其所隐含 的风 险及其对财务
状况 和经 营成果的影响 。
次重大意义 的会计 改革 ，标志着我 国与 国际会 计
企业应 当做好 充分的准备工作 ，按 规定制定可
的资产 和负债 ，因为公允价 值能适 时反映价值 ，提 高会计 信息质量 ，只是由于公允价值 的取得 困难及 是否真正公允 ，令人担忧其 成为上市公 司进行操纵 的工具 。但是在市场 经济逐步完善 的情形下 ，且从 历史大背景 、发展历程 等方面来看 的话 ，应 积极采
３ 公允价值 在非 同一控 制下的企业合并准则 中 ． 的应 用 。在 非同一 控制下 的企业合 并准则 中规定 ，

（ ） 务 重组 利 得 的确 认 三 债 新 企 业会 计 准 则对 实 施 债 务 重 组 的债 务人 体 现 了一 定 程 度 的 照顾 ， 旧企 业 会 计 准 则 中 规 定 由 于 在 债 权 人 的让 步 或 豁免 形 成 的债 务 重 组 收 益 应 该 计 人 企 业 的 资 本 公 积 ，而 新 企 业 会 计 准 则 中 ，债 务 重 组 收 益 可 以直 接 计 人 企 业 损益
先 出法 ， 存货成本较低 ， 导致利润较高 ； 当采 购价格下 降时 ， 企业利用后进先出法 ， 存货成本较低 ， 导致利润较高 。企业通过计价方法 的选择操纵利润。 企业会 计准则第 １ 《 号——存货 》 第三章第十四条规定 ： 企业应 当采用先进先出法 、 加权平均法或者个别计价法确 定发 出存货的实 际成 本。新企业会计准则取消 了后进先出法 ， 使企业不能 随意挑选存货计价方法以调整 当期利润 ， 减少了人为调节 利润的现象。由于采用 了单一 的计价模式 ， 也使得企业之 间经 营业绩具有 了一定 的可 比性 ， 高了会计信息 的使用价值。 提 （ ） 二 资产减值准备的会计处理 在以往 的会计处理 中， 上市公司经常利用资产减值准备 的计 提和冲回操纵企业利润 。连续亏 损 的年份 ， 企业先在 当年通过计 提大额 的资产减值准备 ， 当年发生亏损 ， 使 次年再予 以冲回 ， 给人以一种扭亏为盈 的假象 。在盈利很
及 扩 大 的企 业 利 润操 纵 部 分 （ 允 价 值 、 务 重 组 与 非 货 币 资 产 交 换 、 公 债 固定 资 产 、 形 资 产 、 款 费 用 ） 行 无 借 进
了分析 ， 出了执行新会计准则的规 范与监 管意见 。 提
关 键 词 ： 企 业 会 计 准 则 企 业 利 润 操 纵 空 间 规 范 与监 管 新

应 当调整 固定资产预计净残值 。与固定 资产 有关的经济利益预期
社 ，０６ （ ） ２ ０ 。 １．
【 主要参考文献 】
【】中华人 民共和 国财政部． １ 企业会计准 则『 北京： Ｍ】 经济科 学出版
【】黄 光松 ， 文 先 ， 家 望 ． 新 企 业 会 计 准 则导 读 与 比 较 ｆ 】 ２ 石 胡 最 Ｍ． 上
２０ （） ０７，４ ．
【 何 秀娥 新会 计准则对企 业利润操纵 的制约Ｕ ｌ ６ １ 中国农业会计 ， Ｊ
２ ０ ．７ ０６（）
行 了区分 ， 但是 ， 在实际操作 中， 由于无形资产研 究开发业务复杂 、 风险 大， 将很难严格界定什 么费用 属于研 究阶段 ， 么费用属于开 什
注册会计师制度在确立财务报告可靠性 、防范利润操纵方面
起 着非常重要的作用。为保证注册会计 师执行审计业务时保持独
立性 ， 我们需采取一定措施 来强化 这种独立性。 从具体举措上主要
双方都能接受的价格 ，其实质无非就是基于主观判 断的定性因素 大于具有判断标准的定量 因素。 正由于这个原 因．公允价值” “ 本身 公允不公允其实很难说得清楚。 另外 ， 目前我国市场经济尚未健全
术支持。
大、 相关法律 法规不完善 ， 因而在采 用公允价值 进行计量 时 ， 在很 大程度上不可避免地受到人为 因素的干扰 ，而这恰恰 成为一些企
业人 为操纵利润的工具。
（ ） 二 借款费用资本化范围的扩大
新《 借款费用》 准则诱发公司用借款进行盈余管理。 新准则规定 ，
如果相关资产 的构建或生产占用了专项借款之外的一般借款 ， 占 被 用的一般借款的利息支出允许计入资产。 根据新准则 ， 公司可能在一 般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上打主意 。如企业想扩 大利润， 可扩大利息资本化范围， 通过采用一定的手段使专项借款之 外的一般借款的利息支出符合计入资产的要求 ， 已完工的固定资 将 产长期作 为在建工程核算 ， 既延长了利息支出计入资产的时间， 这样 又减少了折旧的计提 ， 从而达到操纵利润 的目的。

二 、 准 则 对 上 市 公 司 利 润 调 节 的 影 响 新 （ ） 准 则 对 上 市 公 司任 意调 节 利 润 的遏 制 一 新
在使上市公司用于调节利润 的空间。本文通过研究新准 产 负债 表 中的 企 业 财 务 状 况 的 真 实 反 映 ， 不 是 仅 仅 简 而 利润操作 的措施 ， 以确保上市公 司会计信息 的真实 性 和 运 营效 率 而 不 是 效 果 ； 关 注 企 业 今 后 的 增 长 潜 能 而 不 更
收 稿 日期 ：０ ７ １Ｌ１ ２ ０ ～ ０＿ ３
新准 则根据 我 国的经 济环境 以及会 计环 境 的实际 行修订 ， 以控 制上市公司 任意调节年度财务业绩 。主要 体现在 ： 减少会 计 估计 和会 计政策 的选 择项 目． 范并 规
控 制 会 计 人 员 对 企 业 利 润 的人 为 操 纵 。 而 夯 实 企 业 的 从
作 者简 介 ： 慧玲 （ ９ ５ ） 女 ， 南省 咨 询投 资公 司总 会 计 师 。 舒 １７ 一 ， 海
维普资讯
缮 南 、， ｏ７ 荔 ２ 年第１期 云 ｏ ２
１ 货计 价 方 法的 改进 。 的存 货 准 则 规 定 ， 业 应 。 存 新 企 当采 用 先 进 先 出法 、 权 平 均 法 或 者 个 别 计 价 法 确 定 发 加
为 了规 范 企 业 的会 计 核 算 ， 防止 企 业 随 意 操 纵 利 润 ， 真 实 、完 整 地 提供 会 计 信 息 ，０ ６年 财 政 部 先 后 颁 布 了 ２０ 与 国 际惯 例 趋 同的 新 企 业 会计 准 则 。新 企 业 会 计 准 则 包 括 《 业 会 计 准则 一 基 本 准 则 》３ 项 具 体 准 则 和 应 用 指 企 、８ 业 会 计 准则 体 系 。新 准 则 从 ２０ ０７年 开 始 在 上 市 公 司 实 准 则 与 原 准 则 相 比 ， 加 稳 健 ， 一 定 程 度 上 减 少 了上 更 在 市 公 司 调 节 利 润 的 手 段 。但 是 ， 准 则 中某 些 规 定 仍 存 新

业乱 用公允 价值进 行利 润操 纵 ， 大 了合 并报 表 的范 围 ， 扩 阻断 了一 些上 市公 司利 用 降低投 资 比例 ， 经营 业 将 绩 不好 的子 公 司从 合 并范 围 中剔 除 ， 而粉饰 合 并财务报 表 的惯 用伎俩 。但是 ， 从 新会 计 准则对 遏制上 市公 司 利 润操 纵方 面的作 用是 有 限的 ， 企 业会 计 准则 第 １ 新《 ７号 借款 费用 》 供 了上 市公 司利 润操 纵 的 空间等 ， 提 仍有许 多局 限 ， 需继 续对新 会计 准则 的进 一步 完善 ， 强 对上 市公 司利润操 纵行 为 的防 范。 加
２０ ０ ８年 第 １ ０期
Ｎ０ １ ０． ２ ８ ００
允价值 应 当能够“ 可靠计 量” 。 （ ） 价 准 备 计 提 的调 整 。按 照 新 的会 计 准 二 跌 则 ，存 货跌 价准备 ” “ “ 、 固定资产跌 价准 备” “ 、 在建工 程跌 价准备 ” “ 、无形 资产 跌价 准备” 从 ２ ０ ， ０ ７年开始
中共青 岛市委 党校 青 岛行政 学院 学报
Ｊｕ ＮＬＯ Ｈ Ａ Ｔ Ｏ ｏ ＬＯ ＯＮ ＤＯＭ ＮＣＰＬＣＭＭ丌Ｅ 。 ＲＡ Ｆ ＥＰ ＲＹＳ Ｈ 。 Ｆ ＰＣ．ｌ Ａ ＵＩＩＡ Ｏ Ｉ Ｅ Ｔ Ｃ Ｇ
２０ ０ ８年 第 １ ０期
Ｎｏ １ ０， ２ ０８ ０
新会 计准 则对 上 市公 司 利 润 操 纵 的 制 约 及 局 限
孙 宁
（ 岛 市 房 地 产 交 易 中心 ， 东 青 岛 ２ ６７ ） 青 山 ６ ０ １
［ 摘 要］ 上 市公 司提 供虚假 财务 信 息 、 纵利 润的行 为 ， 重影 响 了我 国资本 市场的健 康发展 。为 了 操 严

关键词： 新会计准则； 上市公司； 业绩
基金项 目： 文系河南省科 学技术厅软科 本
河南省 ２ 家上市公司 ２０ ０９ Ｏ ０６ ２０ 年的净利润 个机会实现更多地操纵利润的目的。 为依据，对２ 家公司净利润总额的变化情况 ０
进行 了分析 。研 究结果发现 ，０７ ２０ 年和 ２０ 响 ０８ 年的净利润与 ２０ ０６年相 比， 净利润急剧下跌， 笔者综合 国内的参 考文献对新会 计准则 到 了 ２０ 年公司利润又 急剧 上升； ０９ 并且 ２０ 对上市公司业绩的影响做了归纳，如表 １ ０８ 所 年与 ２０ 年净利润相 比也有所下滑 ，这与前 示。（ １对部分准则简要分析如下： ０７ 表 ）
—
货成本的结转产生较大影响，至于对利润是增是
减， 将视当期物价变动趋势而定。 《 企业会计准则第 ２号 长期股权投资小于被投资单位净资产相应份额时 ， 上升 、
—
长期股权投资》 投资性房地产》
新准则下可将其一次计入当期损益。 需计提折旧或摊销， 而是 以期末的公允价值为基础 调整其账 面价值 ， 公允价值与原账面价值之间的差 额计入 当期损益 。
长 的有 ５６ ， ６ ． 其中 负增长 率高于 ４ 家 占 ４ ％， ３
非货 币性 资产 交 价值， 换入资产 的公允价值与换 出资产的账面价值 的差额可计入当期损益。
换》
《 企业会计准则第 １ 转让的非现金资产公允价值与其账面价值的差额， 上升 ２
号—— 务重组》 喉 确认为资产转让损 益， 计入当期损益 《 企业会计准则第 ｌ 扩大了符合资本化条件的资产的范围。 ７ 这对房地产 上升
号——借 款费用》 公司、 生产周期长的制造业公司等的业绩会产生较 大的正面影响。

浅谈新会计准则下上市公司的利润操纵及其防范随着我国经济的迅猛发展,证券市场的不断成熟,利润操纵问题也随之而来。

本文列举了新会计准则下上市公司利润操纵的主要表现,分析了上市公司利用新准则出现的漏洞进行利润操纵的原因,并在此基础上提出了解决上市公司利润操纵的具体措施。

本文旨在防范上市公司的利润操纵现象,进一步完善企业会计准则,从而更好地引导上市公司健康发展。

标签：新会计准则上市公司利润操纵利润操纵防范一、上市公司在新准则下操纵利润的表现上市公司在新准则下操纵利润的主要表现有:其一,新会计准则在金融工具、债务重组和非货币性交易等方面均采用了公允价值,但在现有的资本市场和证券市场环境下,人为操纵股票价格的行为仍然存在,“公允价值”极有可能成为调节利润的工具。

比如:上市公司的控股股东在公司出现亏损的情况下,为维持公司业绩或者配股的需要,通过债务重组确认重组收益,或者通过上市公司以优质资产换劣质资产的非货币性交易,来改变其当期损益;其二,在实际操作中,由于无形资产研发业务复杂、风险大,很难明确划分研究阶段和开发阶段,因此,上市公司借以操纵业绩,同时上市公司还通过调整无形资产的摊销年限或方法来进行盈余管理;其三,上市公司为提升业绩,采用一定的手段使专项借款之外的一般借款的利息支出符合计入资产的要求,从而扩大利息资本化范围,达到操纵利润的目的;其四,上市公司通过变更固定资产折旧方法和延长固定资产使用年限来调节利润,满足自身经营管理的需要。

二、上市公司在新准则下进行利润操纵的原因分析1.公允价值不公允,便于上市公司操纵利润为更好地体现会计相关性原则,我国新会计准则正在逐渐扩大公允价值计量属性在会计核算中的应用。

但目前在市场体系尚未健全、完善和规范的我国,由于资产交换的活跃二级市场还没有形成,市场价格也不成熟,资本市场的规模和容量很小,资产评估存在较大随意性,相关法律法规也不够完善,导致市场尚未在资源配置过程中扮演其应有的重要角色,有关信息数据也没有在相应全国性行业价格平台上进行披露,这样就无法给公允价值一个统一的标准或者评价。

并 鼓 励其 他 企业 执 行 。新 会 计 准则 充 分考 虑 了中
国特殊 的经济 环境 和会 计环境 ， 又与 国际财务 报 告 准 则趋 同 ， 我 国各 类现 有 的经济 业务 提供 了会计 为 确 认 、 量和 报 告 的标 准 。新 准则 实 施后 ， 计 较全 面 地 规 范 了企业 的会计 行 为 ， 存货 计 价处 理 、 在 资产
准 则体 系 ， 于 ２０ 年 １ １日在各 上市公 司施行 ， 并 ０７ 月
则 要求 ， 固定 资产 使用 寿命 、 旧方法 、 折 预计 净 残值 的改 变都 采 用未 来 使 用法 ， 不用 追 溯调 整 ， 这使 得
企 业 可 以方 便地 通 过 会计 估 计 来 进行 使 用 年 限变 更 ， 而 改 变各 个 会计 期 间 的折 旧费用 分 配 ， 企 从 对 业业绩进行调整 ， 以此 达 到 调 节 利 润 的 目的 。 目
１ 前
言
由于 上市公 司 的 同定 资产 金额 基数 都 比较 大 ， 企业
只需通 过对 使用 寿命 的调 整 ， 就能 实现对 利润 进行
一
２０ 年 ２ ２ ０６ 月 ５日财政部 发布 了包 括 １ 项基本 准
定程 度调 控 的 目的 ， 而改变 会计 信息 。而且准 进
则 和 ３ 项具 体准 则及 应 用指 南 在 内的新 企业 会 计 ８
借款 ， 则被 占用 的一般 借 款 的利 息 费用允 许计 人资
产 成本 。若 企业 欲增 加利 润 ， 可 以采用 一定 手段 则
使一般借款的利息支出符合资本化的要求 ， 减少财 务 费用 的支 出 ， 而达 到增 加 当期利 润 的 目的。另 从
外 ， 已完工 的 固定 资产 长期 作 为 在建 工 程 核算 ， 将

规定放弃使用公允价值 ， 可以避免利润操纵 。
１４ 扩大 了合并报表 的范 围 ．
上涨趋势时 ，销售成本较高 ，所确定的当期利润较 低； 反之 ，当采购价格呈下降趋势时，销售成本较
低， 所确定的当期利润较高。由于先进先出法和后 进先出法所确定的当期利润不同，所以许多企业根 据 当期的实际情况和管理 当局的意图在两种方法 中 进行选择 ，从而人为调节 当期利润。新的存货准则
关键 词 ：新会 计准则 ；利 润操纵 空 间； 公允价值 中图分类 号 ：Ｆ ７ ２５
Ｄｉｃ ｓ ｉｎｏ ｅｎ ｗ ｆ ａ ｃａ ｒ ｅ ｉｎｔ ｅｃ ｎ ｒ ｌ ｐ ｃ ｓ ｕ ｓｏ ｎ ｔ ｅ ｎ ｎ ｉｌ ｉ ｒ ｔ ｏ ｔｏ ａ ｅ ｈ ｉ ｃ ｔ ｏ ｏｈ ｓ
合并报表范围的变化将使一些隐藏的或有债务显现将缩小企业通过关联交易凋节利万方数据60河北煤炭2008年第1期润的空间阻断了一些企业利用分离若干子公司缩小持股比例将经营状况不好的业务从合并范围中剔除从而粉饰企业集团整体业绩的惯用伎俩
维普资讯
２ ８ 第ｌ ０年 期 ０
在 以后 会计期 间不得 转 回。 由于该 资产减值 准则主
新会计 准则在存货管理 、资产减值 、债务重
组 、非货币性交易 、企业合并等方面做了重大调
整。因此 ，有必要在新会计准则下对企业利润操纵
的空间进行深入 地探讨 。
要适用于固定资产 、无形资产和企业合并形成的商 誉 ，这些资产计提减值之后 ，当以后资产价值回升
１１ 存 货计 价方 法的改变 ． 在 新 《 货 》准则 中 ，取 消 了后进 先 出法 ，一 存
律使用先进先出法记账 。在先进先出法下 ，本期销 售成本是 最早 购入存货 的成本 ，而期 末存货 的成 本

一, 存货计价方法的改变
新会计准则取消了后进先出法， 一律改为先进先出法核算存货的发出 成本，并非就认为上市公司利用变更 存货计价方法来调节当期利润水平的 惯用手段不能再被使用 .新会计准则 中虽然后进先出法被取消了，但加权 平均法 , 个别计价法等却并没有变化， 仍可以用来确 定发出存货 的实际成 本， 既仍有三种方法可供选择， 仍可调 节利润 .
均不允许资本化.而新会计准则扩大 了借款费用的资本化范围：符合资本 化条件的资产， 除了固定资产外， 还包 括需要经过相当长时间的购建或生产 活动，才能达到可使用状态或销售状 态的存货, 投资性房产等； 除专门借款 外，为购建或生产专门符合资本化条 件的资产而占用了一般借款的，应根 据累计资产支出加权平均数超过专门 借款的部分乘以所占用一般借款的资 本化率，计算确定一般借款利息中应 予资本化的金额 .这意味着借款费用 资本化的资产范围， 除了固定资产外， 还包括需要经过相当长时间的购建或 生产活动，才能达到可使用状态或销 售状态的存货, 投资性房产等； 借款范 围除了专门借款外还包括一般借款 . 这项规定可能会使上市公司利用 借款费用进行利润操纵 .根据新会计 准则，上市公司可能在一般借款利息 支出和符合资本化条件的资产上打主 意 .例如， 企业如欲提升业绩， 需要扩 大利息资本化范围，则可以采用一定 的手段使专项借款之外的一般借款的 利息支出符合计入资产的要求. 另一
上市公司通过合并重组甩掉 亏损帽 子的事例屡见不鲜.新会计准则对同 一控制下企业合并的会计处 理做了 新规定， 要求以账面价值作为会计处 理的基础， 放弃使用公允价值， 以避 免利润操纵.这种变更是从我国资本 市场的现状和市场经济发育 的实际 出发， 谨慎地使用公允价值， 规 范企 业盈余管理的行为.

公 司利润 。
层“ 遮羞布” 。 １ ． 新所得税准则对上市公司利润的影 响分析
３ ． 新资产减值准则对上市公司利润 的影响分析 新企业 会计准则规定 已计提 的减值准备不允 许转
所得税费用又分 为本期应交所得税和递延所得税 。 新所得税准则中引入 了“ 计税基础” 以及“ 递延所得税资
＿制度解 参 毒 ０
刘 文 华
２０ 年２ １ 日， ０ ６ 月 ５ 财政部发布了包括 １ 项基本准则和
税会计政策 ， 由此形成利润的变动在某些具体上市公司 中也是可观的。但是 ， 通过新所得税 准则将会使所得税 的确认和计量更合理 、 更可靠 。 ２交易性金融 资产和可供 出售金 融 资产对 上市公 ．
一
、
新企业会计准则对上市公司利润 的影响分析
交易性金融资产还是可供出售金融资产。 如果近期上市 公司所获得的金融资产涨势看好 ， 很有可能为公 司带来 高额的公 允价值变动收益。那么 ， 司出于提高公 司利 公
润的 目的就会将该项金融资产确认为交易性金融资产 ； 或者公 司出于减少 应交所得税 的 目的将 该项金融资产
回， 但仍存在调节利润空间。 这里指 的是在《 企业会计准 则第８ 号——资产减值》 中规定的资产减值不能转 回， 而 不 在该条 准则范围之 内的其他 资产 ， 如存货 、 资性房 投 地产 、 生物资产 、 所得税资产等仍然可以转 回。所 以， 企 业利用资产减值进行利润调节仍存在空间。 同时公允价 值难 以确定 ， 间接提供 了企业利润调节 的空 间。在确定 资产 的可收 回金额时 ， 应当根据资产 的公允价值减去处
率相乘得到“ 递延所得税资产”递延所得税资产 与递延 。 所得税负债的差额 即为递延所得税额 。 最后用应 交所得

重大变化对 上市 公司利润 产生的 重大影 号——存 货＞取 消 了后 进先 出法 ．只能 盈 的假 象 。新 准则下 ，由于不 能再转 回 响或潜在影 响进行简 要分析 。 使 采用先进 先 出法 、加权 平均法 或者个 别 已计 提 的减值 准 备 ． 得 上市 公司 丧失 计价法 。这样 ，原 来采 用后进 先出法 的 了一个利润操纵 的手段 。 企业将改 为采 用先进先 出法等方 法对发
生工具和套 期保值价值 等都做 出 了具 体 的会计处理规 定 ．这 些新的 变化和新 的 规定 可能会 在很大程 度上改 变上市公 司
转 回。这条具体 准则 的变化对很 多上市
公 司来 说不是 一个好消 息 ．因为 在原会
二 、存 货计价方 式的改变对利 润的影 响
计 准则 下 ．计提 资产减值 准备 的操作 一
数的子公 司 、准备 近期 出售 而短期持 有 速 下 滑 ．当 期利 润 下降 。新 准 则 中对 这 样 ．投 资性 房 地 产 公 允价 值 的变 动
其半数 以上权 益性 资本 的子公司等 。
存 货计 价 方 法 的改 变 ．避 免 了 企 业利 可 以确 认 为 当 期损 益 ．而不 再像 固定
四 、投 资性房地产计价 的改变 对利润 的影 响
＜ 企业 会计 准 则第 ３ 号—— 投 资性
公 司纳入 合并财 务报表 的合并范 围 。
而原合 并报表规定 某些特殊 业务 的子公 进先 出法的 电器设备 公司 ，在原材料价 房地 产＞规定 ．如 果有证据表 明投资性
ห้องสมุดไป่ตู้
司可不纳入 合并范 围 ．如 已关停并 转的 格 不 断 下跌 过 程 中 ．一 旦 变 革 为 先 进 房 地 产 的 公 允价 值 能 够 持 续 可 靠地 获 子公 司、非持续经 营的所 有者权益 为负 先 出 法 ，成 本 将 大 幅 上 升 ，毛 利 率 快 得 ，就 可 以 采 用公 允 价 值 予 以计 量 。

体 系强 化 了 为投 资者 和 社会 公 众 提 供 决策 有
用信 息 的新理 念 ，实现 了 与国 际惯 例的 趋 同 。 新 会计 准 则 的施 行 将 对上 市 公 司的 利 润操 纵 行 为产 生哪 些影 响 ， 润操纵 的空 间将会 扩 大 利 还 是减 小 ， 些会计 项 目将 会成 为上 市 公司操 哪 纵 利 润的 工具 ，本 文将 对这 些 问题进 行分 析 。 笔者认为， 与现 行 的企 业 会计 准 则 相 比 ， 的 新 会计 准 则 将在 以下 几个 方 面对 上 市 公 司 的利 润操 纵行 为产 生 较大 影响 。 益 ：一是债 务人重 组债务 的账 面价值 与实 际支 付现 金之 间的 差额 ， 认 为债 务重 组利得 ， 入 确 计 当期 损益 ；二是债 务人 以非现 金资产 清偿债 务 的 ，将重 组债务 的账 面价值 与转让 的非现 金资 产 公允 价值之 间 的差额 ， 认 为债 务重 组 利得 ， 确 计 入 当期损 益 ； 是 当债 务转 为资本 ， 组债 务 三 重 的 账 面价 值 与股 份 的 公允 价 值 总额 之间 有 差 额 ， 可产 生 损益 ； 也 四是修 改 其他 债务 条件 ， 使
、
公 允价 值 计量 一 性 的 引入 ： 务 重 组 债
得 重组债 务 的 前后 入账 价值 之 间存 在差 额 ， 也
可产 生损 益。新 的会计 准则将 为上市 公司通 过 债 务重组 操纵 利润打 开方便 之 门，而且越 是亏 损 严重 、对外债 务多 的公 司，操纵 利润就 越 方 便。 对于 那些连 续两 年亏损 的公司 ， 为了保住 公 司 的上市 资格 。债权 人也可 能会 与上市 公司 联 手操 纵利润 ， 人豁 免上市 公司债 务 ， 债权 上市 公 司确 认债务 重组收 益 ， 而 实现扭 亏。 从 新 的 非 货 币性 交 易会 计 准 则 规 定 。如 果 非货 币性 资 产 交 换 同 时 满 足 如 下 两 个 条 件 ， 应 当 以公 允价 值 和 应支 付 的相 关 税 费作 为换 入资 产 的 成本 ，公 允价值 与换 出资 产 账面 价 值 的差 额 计入 当期 损益 ：一是 交 换 具 有 商 业 实 质 ；二是 换 入 资 产或 换 出资 产 的公 允价 值 能 够可 靠 计量 。如 果换 入 资产 和 换 出 资 产 没