编制合并财务报表时的调整分录和抵消分录-会计实务之财务报表

一、编制母子公司内部交易抵销分录时，计算其递延所得税影响的技巧企业在编制合并财务报表时。

应将母子公司内部交易产生的未实现内部交易损益予以抵销。

因此，对于相关资产负债项目在合并资产负债表中列示的账面价值与其在食别资产负债表中的价值会不同．并进而可能产生与有关资产、负债所属纳税主体计税基础的不同．从合并财务报表作为一个完整经济主体的角度考虑．应当确认该暂时性差异的所得税影响。

在具体处理过程中。

我们可以将合并财务报表看做一张普通的财务报表．由于内部交易抵销分录仅影响该报表上相关资产、负债项目的账面价值，对其计税基础没有任何影响：因此, 上述抵销分录所引起的相关资产、负债账面价值的增减变动额，视为内部交易抵销分录所产生的暂时性差异。

在解题时。

只需将母子公司内部交易抵销分录编制完后（注意．对因抵销未实现内部交易损益产生的暂时性差异确认递延所得税．实际上并不属于内部交易抵销分录），算出其对相关资产、负债项目账面价值的影响额, 即可得出应确认的递延所得税。

以母子公司内部交易存货为例。

解题时．先编制存货未实现内部交易损益的抵销分录．然后计算上述抵销分录对存货项目账面价值的影响金额( 借记“存货”项目．使存货账面价值增加，贷记“存货”项目，则与之相反) ，存货账面价值减少(增加) 多少．即意味着产生了多少可抵，扣(应纳税)暂时性差异。

因为上述抵销分录，对存货的计税基础没有影响。

【例题1】A公司为B公司的母公司。

2009年3月。

A公司向B 公司销售100 件甲商品．售价11 000 万元，成本800 万元。

B 公司购入后将其作为库存商品管理。

截至2009年年末.B公司对外出售40件甲商品．剩余甲商品在2009年12月31日的可变现净值为550 万元。

母子公司适用的所得税税率均为25％。

不考虑其他因素。

A公司编制合并财务报表时，应进行以下抵销处理(以万元为单位，下同) ：借：营业收入 1 000贷：营业成本 1 000借：营业成本120[(1000-800)x60 ％】贷：存货120借：存货——存货跌价准50贷：资产减值损失50上述抵销分录。

调整分录（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）1.属于同一控制下企业合并中（包括直接投资）取得的子公司如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

2.属于非同一控制下企业合并中取得的子公司除应考虑与母公司会政策和会计期间不一致而调整子公司个别财务报表外，还应当通过编制调整分录，根据购买日该子计公司可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。

以非同一控制下控股合并为例说明会计处理方法：假定购买日子公司资产和负债的公允价值与计税基础之间形成了暂时性差异，且符合确认递延所得税的条件。

（1）将购买日子公司的账面价值调整为公允价值借：存货【评估增值】固定资产【评估增值】递延所得税资产【评估减值确认的】贷：应收账款【评估减值】递延所得税负债【评估增值确认的】资本公积【差额】（2）期末调整其账面价值借：营业成本【购买日评估增值的存货对外销售】管理费用【补计提折旧、摊销】应收账款贷：存货固定资产—累计折旧无形资产—累计摊销资产减值损失【按评估确认的金额收回，坏账已核销】借：递延所得税负债贷：递延所得税资产所得税费用（或借方）（二）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）（1）对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。

（2）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润借：投资收益贷：长期股权投资（3）对于子公司其他综合收益变动借：长期股权投资贷：其他综合收益或做相反处理。

（4）对于子公司除净损益、分配股利、其他综合收益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积或做相反处理。

抵销分录：一、内部投资的抵销（一）长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销借：股本【子公司期末数】资本公积【子公司：期初数＋评估增值＋本期增减】其他综合收益【子公司：期初数＋本期增减】盈余公积【子公司：期初数＋本期增减】未分配利润—年末【子公司：期初数＋调整后净利润－提取盈余公积－分配股利】商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续计算的可辨认净资产公允价值份额】贷：长期股权投资【调整后的母公司金额即权益法的账面价值】少数股东权益（二）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销借：投资收益【子公司调整后的净利润×母公司持股比例】少数股东损益【子公司调整后的净利润×少数股东持股比例】未分配利润—年初【子公司】贷：提取盈余公积【子公司本期计提的金额】对所有者（或股东）的分配【子公司本期分配的股利】未分配利润—年末【从上笔抵销分录抄过来的金额】二、内部债权债务的抵销（一）应收账款与应付账款的抵销应收账款与应付账款的抵销第一年（1）内部应收账款抵销时借：应付账款【含税金额】贷：应收账款（2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时借：应收账款—坏账准备贷：资产减值损失（3）内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时借：所得税费用贷：递延所得税资产第二年（1）内部应收账款抵销时借：应付账款贷：应收账款（2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时借：应收账款—坏账准备贷：未分配利润——年初借（或贷）：应收账款—坏账准备贷（或借）：资产减值损失（3）内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时借：未分配利润——年初贷：递延所得税资产借（或贷）：所得税费用贷（或借）：递延所得税资产（二）应收票据与应付票据、预付款项与预收款项等比照上述方法进行抵销处理。

合并报表调抵消的会计账务处理分录合并报表调抵消分录有六个部分，也可以理解为六个步骤，一步一步按顺序进行的。

也不是所有的合并报表都一定出现全部的抵消分录，涉及哪方面抵哪方面就好。

六大抵消分录如下：（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）（有需要才调，没有需要就不调，主要是调整母公司与子公司会计政策不统一，或者评估增值等）（二）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）（母公司单体报表中长期股权投资成本法核算，在合并报表中按权益法调整）（三）长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销（将第二步按权益法调整后的长期股权投资项目金额与所有者权益项目金额抵消，抵消后长期股权投资项目金额为0）（四）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵消（将第二步按权益法调整后的投资收益与子所有者权益的抵消）（五）未实现内部销售利润的抵销（涉及母公司与子公司之间未实现的内部交易）（六）内部债权债务的抵销（资产负债表日母公司与子公司应收应付项目抵消）其实2、3、4三个部分做的分录是同一件事情。

实务中如果不做第2步的调整，那么第3步和第4步的分录也不用做，结果应该是一样的。

但是考试肯定还是要掌握的。

简单来理解一下，合并报表中，把母公司和子公司的资产负债利润简单相加，那么这个合并报表中，已经完全包含了母公司和子公司的所有金额。

在第二步按权益法调整的时候，会把子公司的利润增加或减少母公司的所有者权益，调整的这个金额是不是在合并报表中重复了？本来合并报表中已经包含了子公司，再根据子公司的金额调一次，是不是重复了？（这个思路对于理解合并报表抵消分录很关键，请小伙伴一定思考明白）。

所以在第3步把多出来的资产与权益相抵消，第4步把多出来的利润与权益相抵消。

具体分录如下：（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）1.属于同一控制下企业合并中（包括直接投资）取得的子公司如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

一、对子公司的个别财务报表进行调整在编制合并财务报表时，首先应对各子公司进行分类，分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类。

（一）属于同一控制下企业合并中取得的子公司对于属于同一控制下企业合并中取得的子公司的个别财务报表，如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整，即不需要将该子公司的个别财务报表调整为公允价值反映的财务报表，只需要抵销内部交易对合并财务报表的影响即可。

（二）属于非同一控制下企业合并中取得的子公司对于属于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除了存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，需要对该子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录，以记录的该子公司的各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额。

二、按权益法调整对子公司的长期股权投资合并报表准则规定，合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。

?按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：（一）对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资【调整后子公司净利润×母%】贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，编制相反的调整分录。

（二）对于当期收到子公司分派的现金股利或利润借：投资收益贷：长期股权投资?（三）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额借：长期股权投资贷：资本公积（四）连续编制合并财务报表时的抵销处理借：长期股权投资贷：资本公积?未分配利润——年初三、编制抵销分录（一）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理借：实收资本【子公司】资本公积——年初【子公司】——本年【子公司】盈余公积——年初【子公司】——本年【子公司】未分配利润——年末【子公司】商誉【调整后长期股权投资-子公司所有者权益总额×母%】贷：长期股权投资【母公司调整后的长期股权投资】少数股东权益【子公司所有者权益总额×少%】（二）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理借：投资收益【母公司的投资损益=子公司的净利润×母公司持股%】少数股东损益【子公司的净利润×少数股东持股%】未分配利润——年初【子公司年初未分配利润】贷：提取盈余公积【子公司当年提取盈余公积】对所有者（或股东）的分配【子公司当年宣告股利】未分配利润——年末【子公司】（三）内部债权与债务的抵销处理1.应收账款与应付账款的抵销处理（1）初次编制合并财务报表时应收账款与应付账款的抵销处理。

一、编制母子公司内部交易抵销分录时，计算其递延所得税影响的技巧企业在编制合并财务报表时。

应将母子公司内部交易产生的未实现内部交易损益予以抵销。

因此，对于相关资产负债项目在合并资产负债表中列示的账面价值与其在食别资产负债表中的价值会不同．并进而可能产生与有关资产、负债所属纳税主体计税基础的不同．从合并财务报表作为一个完整经济主体的角度考虑．应当确认该暂时性差异的所得税影响。

在具体处理过程中。

我们可以将合并财务报表看做一张普通的财务报表．由于内部交易抵销分录仅影响该报表上相关资产、负债项目的账面价值，对其计税基础没有任何影响：因此,上述抵销分录所引起的相关资产、负债账面价值的增减变动额，视为内部交易抵销分录所产生的暂时性差异。

在解题时。

只需将母子公司内部交易抵销分录编制完后(注意．对因抵销未实现内部交易损益产生的暂时性差异确认递延所得税．实际上并不属于内部交易抵销分录)，算出其对相关资产、负债项目账面价值的影响额,即可得出应确认的递延所得税。

以母子公司内部交易存货为例。

解题时．先编制存货未实现内部交易损益的抵销分录．然后计算上述抵销分录对存货项目账面价值的影响金额(借记“存货”项目．使存货账面价值增加，贷记“存货”项目，则与之相反)，存货账面价值减少(增加)多少．即意味着产生了多少可抵，扣(应纳税)暂时性差异。

因为上述抵销分录，对存货的计税基础没有影响。

【例题1】A公司为B公司的母公司。

2009年3月。

A公司向B公司销售100件甲商品．售价11 000万元，成本800万元。

B 公司购入后将其作为库存商品管理。

截至2009年年末．B公司对外出售40件甲商品．剩余甲商品在2009年12月31日的可变现净值为550万元。

母子公司适用的所得税税率均为25％。

不考虑其他因素。

A公司编制合并财务报表时，应进行以下抵销处理(以万元为单位，下同)：借：营业收入 1 000贷：营业成本 1 000借：营业成本120[(1000-800)x60％】贷：存货120借：存货——存货跌价准50贷：资产减值损失50上述抵销分录。

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合并报表的抵销分录和调整分录-会计实务之财务报表
合并财务报表在做抵销分录之前，首先要做调整分录。

合并会计报表的编制过程和个别会计报表的编制过程并不相同，由于一笔抵销分录可能会同时涉及合并资产负债表项目、合并利润及利润分配表项目，所以合并资产负债表、合并利润及利润分配表并不是单独编制的，而是在一张合并工作底稿上同时完成的，不能孤立地加以看待。

初次编制合并会计报表和连续编制合并会计报表的抵销分录在实质上并无区别，只不过初次编制合并会计报表要比连续编制合并会计报表少考虑抵销以前年度的项目。

1.对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）。

（1）属于同一控制下企业合并中取得的子公司。

对于属于同一控制下企业合并中取得的子公司的个别财务报表，如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

（2）属于非同一控制下企业合并中取得的子公司。

对于属于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除了存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，需要对该子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录，以记录的该子公司的各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额。

第一年
①将子公司的账面价值调整为公允价值
借：固定资产、无形资产等。

合并报表调整和抵消分录总结LG GROUP system office room 【LGA16H-LGYY-LGUA8Q8-LGA162】一、对子公司的个别财务报表进行调整在编制合并财务报表时，首先应对各子公司进行分类，分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类。

（一）属于同一控制下企业合并中取得的子公司对于属于同一控制下企业合并中取得的子公司的个别财务报表，如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整，即不需要将该子公司的个别财务报表调整为公允价值反映的财务报表，只需要抵销内部交易对合并财务报表的影响即可。

（二）属于非同一控制下企业合并中取得的子公司对于属于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除了存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，需要对该子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录，以记录的该子公司的各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额。

二、按权益法调整对子公司的长期股权投资合并报表准则规定，合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。

按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：（一）对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资【调整后子公司净利润×母%】贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，编制相反的调整分录。

（二）对于当期收到子公司分派的现金股利或利润借：投资收益贷：长期股权投资（三）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额借：长期股权投资贷：资本公积（四）连续编制合并财务报表时的抵销处理借：长期股权投资贷：资本公积未分配利润——年初三、编制抵销分录（一）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理借：实收资本【子公司】资本公积——年初【子公司】——本年【子公司】盈余公积——年初【子公司】——本年【子公司】未分配利润——年末【子公司】商誉【调整后长期股权投资-子公司所有者权益总额×母%】贷：长期股权投资【母公司调整后的长期股权投资】少数股东权益【子公司所有者权益总额×少%】（二）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理借：投资收益【母公司的投资损益=子公司的净利润×母公司持股%】少数股东损益【子公司的净利润×少数股东持股%】未分配利润——年初【子公司年初未分配利润】贷：提取盈余公积【子公司当年提取盈余公积】对所有者（或股东）的分配【子公司当年宣告股利】未分配利润——年末【子公司】（三）内部债权与债务的抵销处理1.应收账款与应付账款的抵销处理（1）初次编制合并财务报表时应收账款与应付账款的抵销处理。

调整分录（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）1.属于同一控制下企业合并中（包括直接投资）取得的子公司如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

2.属于非同一控制下企业合并中取得的子公司除应考虑与母公司会政策和会计期间不一致而调整子公司个别财务报表外，还应当通过编制调整分录，根据购买日该子计公司可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。

以非同一控制下控股合并为例说明会计处理方法：假定购买日子公司资产和负债的公允价值与计税基础之间形成了暂时性差异，且符合确认递延所得税的条件。

（1）将购买日子公司的账面价值调整为公允价值借：存货【评估增值】固定资产【评估增值】递延所得税资产【评估减值确认的】贷：应收账款【评估减值】递延所得税负债【评估增值确认的】资本公积【差额】（2）期末调整其账面价值借：营业成本【购买日评估增值的存货对外销售】管理费用【补计提折旧、摊销】应收账款贷：存货固定资产—累计折旧无形资产—累计摊销资产减值损失【按评估确认的金额收回，坏账已核销】借：递延所得税负债贷：递延所得税资产所得税费用（或借方）（二）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）（1）对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。

（2）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润借：投资收益贷：长期股权投资（3）对于子公司其他综合收益变动借：长期股权投资贷：其他综合收益或做相反处理。

（4）对于子公司除净损益、分配股利、其他综合收益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积或做相反处理。

抵销分录：一、内部投资的抵销（一）长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销借：股本【子公司期末数】资本公积【子公司：期初数＋评估增值＋本期增减】其他综合收益【子公司：期初数＋本期增减】盈余公积【子公司：期初数＋本期增减】未分配利润—年末【子公司：期初数＋调整后净利润－提取盈余公积－分配股利】商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续计算的可辨认净资产公允价值份额】贷：长期股权投资【调整后的母公司金额即权益法的账面价值】少数股东权益（二）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销借：投资收益【子公司调整后的净利润×母公司持股比例】少数股东损益【子公司调整后的净利润×少数股东持股比例】未分配利润—年初【子公司】贷：提取盈余公积【子公司本期计提的金额】对所有者（或股东）的分配【子公司本期分配的股利】未分配利润—年末【从上笔抵销分录抄过来的金额】二、内部债权债务的抵销（一）应收账款与应付账款的抵销应收账款与应付账款的抵销第一年（1）内部应收账款抵销时借：应付账款【含税金额】贷：应收账款（2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时借：应收账款—坏账准备贷：资产减值损失（3）内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时借：所得税费用贷：递延所得税资产第二年（1）内部应收账款抵销时借：应付账款贷：应收账款（2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时借：应收账款—坏账准备贷：未分配利润——年初借（或贷）：应收账款—坏账准备贷（或借）：资产减值损失（3）内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时借：未分配利润——年初贷：递延所得税资产借（或贷）：所得税费用贷（或借）：递延所得税资产（二）应收票据与应付票据、预付款项与预收款项等比照上述方法进行抵销处理。

合并财务报表的调整分录、抵销分录（一）未实现内部销售利润的抵销
比照固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销的处理方法
【归纳】（1）增值税销项税额不得抵销，如果为含税金额，需要转换为不含税金额。

（2）购入资产时发生的运杂费用、安装费用不得抵销。

（3）购入的固定资产，当月增加的，当月不计提折旧，当月减少的，照提折旧；购入的无形资产，当月增加的，当月开始摊销，当月减少的不再摊销。

（二）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）
属于非同一控制下企业合并中取得的子公司
（三）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）
（六）内部债权债务的抵销
应收票据与应付票据、预付款项与预收款项等比照上述方法进行抵销处理。

合并财务报表调整抵消分录（一）未实现内部销售利润的抵消1.存货中包含的未实现内部销售利润的抵消第一年借：营业收入贷：营业成本存货借：递延所得税资产贷：所得税费用第二年借：未分配利润——年初贷：营业成本借：营业成本贷：存货借：递延所得税资产贷:未分配利润——年初借：递延所得税资产贷：所得税费用2.固定资产中包含的未实现内部销售利润的抵消第一年借：营业收入贷：营业成本固定资产——原价借：固定资产——累计折旧贷：管理费用借：递延所得税资产贷：所得税费用第二年借：未分配利润——年初贷：固定资产借：固定资产——累计折旧贷：未分配利润——年初借：固定资产——累计折旧贷：管理费用借：递延所得税资产贷：未分配利润——年初借：递延所得税资产贷：所得税费用（二）对子公司的个别财务报表进行调整第一年将购买日子公司的账面价值调整为公允价值借：存货固定资产无形资产递延所得税资产贷：应收账款递延所得税负债资本公积期末调整其账面价值借：营业成本管理费用应收账款贷：存货固定资产——累计折旧无形资产——累计摊销资产减值损失借：递延所得税负债贷：递延所得税资产所得税费用第二年借：未分配利润——年初固定资产无形资产递延所得税资产贷：未分配利润——年初递延所得税负债资本公积借：未分配利润——年初未分配利润——年初未分配利润——年初贷：未分配利润——年初固定资产——累计折旧无形资产——累计摊销未分配利润——年初借：管理费用贷：固定资产——累计折旧借：递延所得税负债贷：递延所得税资产未分配利润——年初借：递延所得税负债贷：所得税费用（三）将对子公司的长期股权投资调整为权益法第一年借：长期股权投资贷：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资借：长期股权投资贷：资本公积第二年借：长期股权投资贷：未分配利润——年初资本公积（四）母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵消借：股本资本公积盈余公积未分配利润——年初商誉贷：长期股权投资少数股东权益营业外收入（五）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵消借：投资收益少数股东损益未分配利润——年初贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润——年末（六）内部债权债务的抵消1.应收账款与应付账款的抵消借：应付账款贷：应收账款借：应收账款——坏账准备贷：资产减值损失借：所得税费用贷：递延所得税资产(1)非同一控制下企业合并。