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第二章成本性态分析一、成本及其分类（一）管理会计中的成本概念从管理会计的角度看，成本（Cost）是指企业在生产经营过程中对象化的，以货币表现的为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或代价。
（二）几种主要的成本分类1．成本按其核算的目标分类成本按核算目标不同可分为业务成本、责任成本和质量成本三大类。
2．成本按其实际发生的时态分类成本按其时态分类可分为历史成本和未来成本两类。
区分历史成本和未来成本有助于合理组织事前成本的决策、事中成本的控制和事后成本的计算、分析和考核。
3．成本按其相关性分类成本的相关性是指成本的发生与特定决策方案是否有关的性质。
成本按此分类可分为相关成本和无关成本两类。
4．成本按其可控性分类成本的可控性是指责任单位对其成本的发生是否可以在事先预计并落实责任、在事中施加影响以及在事后进行考核的性质。
以此为标志，成本可分为可控成本和不可控成本两类。
5．成本按其可辨认性分类成本的可辨认性是指成本的发生与特定的归集对象之间的联系，又称可追溯性，以此为标志可将成本分为直接成本和间接成本两大类。
6．成本按其经济用途分类成本按其经济用途分类可分为生产成本和非生产成本两类。
生产成本又称为制造成本，是指在生产过程中为制造产品而发生的成本。
包括：直接材料、直接人工和制造费用三个成本项目。
非生产成本又称非制造成本，是指生产成本以外的成本。
7．成本按其可盘存性分类按可盘存性进行分类，可将一定时期内发生的成本分为产品成本和期间成本。
成本按可盘存性分类的意义在于能够指导企业准确进行存货估价，正确计算损益。
二、成本按其性态分类（一）成本性态的涵义成本性态（Cost Behavior）是指成本总额与特定业务量（V olume）之间在数量方面的依存关系，又称为成本习性。
在最简单的条件下，业务量通常是指生产量或销售量。
这里的成本总额主要是指为取得营业收入而发生的营业成本费用，包括：全部生产成本和销售费用、管理费用及财务费用等非生产成本。
第二章成本性态分析预览说明:预览图片所展示的格式为文档的源格式展示,下载源文件没有水印,内容可编辑和复制第二章成本性态分析【学习目标】●理解管理会计中成本的概念。
●重点掌握成本性态、固定成本、变动成本和混合成本的概念。
●了解管理会计中成本的各种分类结果和意义。
【技能要求】●掌握成本性态、固定成本、变动成本和混合成本的概念。
●掌握运用高低点法分解混合成本的技巧。
【引导案例】“机会成本”的作用王丽打算用自己的临街房开一个小卖部，她估算每月流水5500元，每月进货成本2000元，水、电及税费等支出600元，折旧费200元，一名雇员的月工资700元，王丽每月可净赚5500-2000-600-200-700=2000(元)，但是王丽认为如果自己不开这个小卖部，可以将房子出租，以房子的所在地段每月可收取租金1000元，如果上班以自己的能力月工资怎么也能达到1500元，分析之后王丽认为不应该开这个小卖部。
你知道王丽为什么不开这个小卖部吗？王丽所考虑的成本中既包括实实在在发生的可以计入账簿中的支出，也包括由于自己开这个小卖部而放弃的潜在收益，即：每月可收取的租金1000元以及可能获得的月工资1500元。
因此，王丽认为开这个小卖部的全部成本是6000元。
你知道她这样考虑的成本和以往所学的财务会计中的成本有什么不同吗？你认为她这样考虑有什么好处？(资料来源：作者编写)第一节成本的概念与分类一、管理会计中成本的概念我国传统财务会计学认为成本是在一定条件下企业为生产一定产品所发生的各种耗费的货币表现；西方财务会计认为成本是企业为了获取某项资产或达到一定的目的，而导致货币测定的价值牺牲；而管理会计中的成本则是指企业在生产经营过程中对象化的，以货币表现为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或代价。
管理会计中成本的概念相对于财务会计中成本的概念，具有如下几个特点。
(一)成本具有不可确定性成本的不可确定性表现为：对于可能发生或应当发生的成本，而实际上并不一定真的发生，或发生多少也不一定与估计的相同。
为了进行成本控制，我们常常建立标准成本制度，预算出应当的成本水平，但实际工作中发生的成本并不一定与此标准成本相同。
一台机器可以用来加工零件，也可以用来出租。
如果加工零件，就不能获取租金收入，管理会计认为加工零件所放弃的租金收入也构成了零件加工的一项成本。
但这个成本并不是实际的耗费，它没有发生，也不能计入会计账簿，但却影响了该机器设备是用来加工零件还是出租的决策结果。
(二)成本的时态包括过去、现在与将来管理会计在进行成本控制时，首先要制定标准成本——未来的成本，为进行成本控制确定标准；其次要将当期实际发生的成本——现在的成本与标准成本进行比较，考核标准的完成情况；最后要根据当期和以往发生的实际成本——历史成本，研究、修改并确定新的标准成本，使今后的成本控制标准更加科学、合理并促进成本控制水平的提高。
(三)成本中包含了机会成本在西方经济学中，机会成本是指在选择最优方案时，所放弃的次优方案带来的收益。
简单地说，机会成本就是指放弃的收益。
在管理会计进行方案的决策中，不仅要考虑已经发生的可以计入账簿中的成本费用，还要考虑不能计入会计账簿中的放弃的次优方案的收益。
由于考虑了机会成本才使得方案的选择更加科学、可靠，正如引导案例中的王丽，由于考虑了机会成本，才做出了正确的选择。
二、成本的分类(一)成本按经济用途分类成本按经济用途分类，可以分为生产成本和非生产成本两大类，如图2-1所示。
1. 生产成本生产成本又称制造成本，是指在生产过程中为制造产品而发生的成本，包括直接材料、直接人工、制造费用。
(1) 直接材料是指在生产产品过程中所消耗的直接用于产品生产并构成产品实体的材料的成本。
(2) 直接人工是指在生产产品过程中直接参加产品生产的工人的工资以及职工薪酬。
(3) 制造费用是指企业生产车间为生产产品而发生的各项间接费用，如用于产品生产的机器设备、厂房的折旧等。
2. 非生产成本非生产成本又称非制造成本，是指生产成本以外的成本，具体包括以下几个方面。
(1) 销售费用。
销售费用是指在销售过程中为推销产品而发生的各项成本，包括广告费，销售过程中发生的运杂费、销售佣金，销售人员工资，销售部门的办公费、差旅费、修理费以及物料消耗等。
(2) 管理费用。
管理费用是指企业行政部门为组织企业生产所发生的成本，包括行政管理部门人员的工资、物料消耗、办公费、修理费等。
(3) 财务费用。
财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出、汇兑损益以及相关的手续费等。
直接材料生产成本直接人工制造费用成本销售费用非生产成本管理费用财务费用图2-1 成本按经济用途分类成本按经济用途分类是财务会计进行生产成本(完全成本法)核算的基础。
(二)成本按其时态分类成本按其时态分类，可以分为历史成本和未来成本两类。
1. 历史成本历史成本是指以前时期已经发生或本期刚刚发生的成本，也就是财务会计的实际成本。
2. 未来成本未来成本是指预先测算的成本，未来成本实际上是企业实施目标成本管理时要求达到的控制水平，具体包括预算成本、标准成本等。
预算成本和标准成本将在本书第七章“全面预算”、第八章“成本控制”中详细讨论。
(三)成本按其与经济决策是否相关分类成本按其与经济决策是否相关分类，可以分为相关成本和不相关成本两类。
1. 相关成本相关成本是指与分析、评价有关方案经济效益的大小相关的那部分成本项目，具体包括差量成本、机会成本、专属成本、加工成本、可分成本、可避免成本和可延缓成本等。
2. 不相关成本不相关成本是指与分析、评价有关方案经济效益的大小不相关的那部分成本项目，具体包括沉没成本、共同成本、联合成本、不可避免成本和不可延缓成本等。
上述成本将在本书第五章“短期经营决策”中详细讲解。
(四)成本按其可控性分类成本按其可控性分类，可以分为可控成本和不可控成本两类。
1. 可控成本可控成本是指责任单位可以预计、计量、施加影响并承担责任的某一成本项目，如责任成本。
2. 不可控成本不可控成本是指责任单位不可以预计、计量、施加影响并承担责任的某一成本项目。
关于可控成本和不可控成本的特性将在本书第九章“责任会计”中详细学习。
注意：成本的可控性是相对于一个特定责任单位或一个特定时期而言的，一项成本对某个责任单位而言是不可控的，但对另一个责任单位而言则是可控的。
同一个成本项目在某一个特定时期对某一责任单位来说是可控的，但在另一个时期可能就是不可控的。
(五)成本按其性态分类成本按其性态分类，可以分为固定成本、变动成本和混合成本三类。
这一分类是管理会计中的一项十分重要的分类，将在本章第二节中详细讲解。
第二节成本性态分类一、成本性态的含义成本性态又称成本习性，是指在一定条件下成本总额与特定业务量之间的依存关系。
(1) 一定条件是指一定的时间范围或业务量范围，又称为相关范围。
(2) 成本总额是指为取得营业收入而发生的成本费用，包括制造成本和非制造成本。
(3) 业务量是指生产量、销售量或行驶里程数、机器工作小时数等。
二、成本按性态的分类(一)变动成本1. 变动成本的概念变动成本是指在一定的相关范围内，其成本总额与业务量成正比例变动的那部分成本。
变动成本具体包括：直接材料、直接人工(计件工资)、制造费用中随产量成正比例变动的燃料费、动力费；销售量中的销售佣金、装运费、包装费；管理费用中随产量成正比例变动的部分。
2. 特征1) 变动成本总额(bX)的正比例变动性变动成本模型为Y = bX，如图2-2所示。
Y—成本X—业务量图2-2 变动成本总额性态模型其中：Y——变动成本总额；b——单位变动成本；X——业务量。
2) 单位变动成本(b)的不变性单位变动成本模型为Y = b，如图2-3所示。
b‘Y—成本X—业务量图2-3 单位变动成本性态模型3. 变动成本的分类变动成本按其发生的原因，可以分为技术性变动成本和酌量性变动成本两类。
(1) 技术性变动成本是指主要由技术性因素决定的那部分成本。
例如，产品的设计、工艺决定了产品材料消耗和生产工时消耗的技术指标，这部分成本只有通过改进设计、工艺才能改变。
因此，技术性变动成本是单位变动成本水平的决定性因素。
(2) 酌量性变动成本是指主要由管理部门决策影响的那部分成本。
例如，提高生产组织和管理水平，提高劳动生产率，可以在保证产品质量的前提下，减少材料的消耗和工时的消耗，从而尽可能多地降低单位变动成本，但酌量性变动成本的降低是以产品的设计、工艺所决定的变动成本水平为底线的。
以上分析表明：第一，变动成本的水平是由单位变动成本的高低所决定的。
第二，降低变动成本，应从降低单位变动成本的水平来实现。
而要降低单位变动成本的水平，除了要加强企业生产管理，更重要的是改进产品设计和生产工艺，而后者是决定单位变动成本水平的根本因素。
(二)固定成本1. 固定成本的概念固定成本是指在一定的相关范围内，其成本总额不随业务量的增减变动而变动的那部分成本。
固定成本具体包括：制造费用中车间厂房、设备的租赁费、保险费、直线法计提的折旧费，不随产量变动的办公费、差旅费、劳保费、车间管理人员工资；管理费用中企业管理人员的工资、办公费等；销售费用中不受销售量影响的广告费、销售人员的工资、折旧费、差旅费、租赁费和保险费等。
2. 特征1) 固定成本总额(a)的不变性固定成本模型为Y = a，如图2-4所示。
Y—成本X—业务量图2-4 固定成本总额性态模型2) 单位固定成本(a/X)的反比例变动性单位固定成本模型为Y= a/X，如图2-5所示。
XY—成本X—业务量图2-5 单位固定成本性态模型3. 固定成本的分类固定成本按其发生的原因可以分为约束性固定成本和酌量性固定成本两类。
1) 约束性固定成本(生产经营能力成本)约束性固定成本是指为维持目前的生产经营能力而必须开支的固定成本。
例如，厂房、机器设备的折旧费、租金，高级管理人员的工资等。
这部分成本一经确定，就不能随意改变，否则就会影响企业的生产经营能力和经营规模。
由于这部分成本代表了企业的基本经营能力，因而具有很大的约束力，所以又称作生产经营能力成本。
2) 酌量性固定成本(厂长、经理成本)酌量性固定成本是指其总额可由管理当局改变的固定成本。
例如，新产品开发费、广告费、职工培训费等。
这类成本的发生与业务量之间没有必然联系，属于固定成本，但是这类固定成本的多少往往通过每个年度的预算来确定，管理当局可以根据企业经营的需要、资金的充裕程度等斟酌确定，所以又称作厂长、经理成本。
上述分析表明：第一，固定成本的水平通常是以其总额来表示的。
第二，降低固定成本，应分别按约束性固定成本和酌量性固定成本来进行。
对于前者通常不宜采用降低总额的方法来进行，而是通过合理地利用企业的生产能力，提高产品产量，降低其单位生产成本入手；对于后者则要求在制定年度预算时，充分进行调查，准确了解企业经营的实际需要，在不影响生产经营的前提下，尽量减少其绝对支出额。
