关于企业合并报表会计问题的分析与思考

财会　．．审计　基于会计主体的企业合并抵销处理　合并财务报表是财务会计中的重要部分，　在直接的实务处理中抵销分录形式复杂，借贷　方对应关系模糊，不容易发现其中存在的错　误。针对上述问题，本文重点从参与合并以及　合并后形成的企业主体的角度出发，论述企业　并购过程中涉及到权益交易和非权益交易两　种情况下的抵销处理原理，认为企业合并从实　质上已经突破了会计主体的假设，但在会计处　理上仍然可以基于会计主体假设进行，通过分　析企业并购的交易实质，对企业合并中关于会　计的主体假设适应性，对合并商誉的实质问题　进行探索性的思考。　因为合并后形成新的合并主体，因此参与　合并的单个报告主体之间发生的业务联系，对　间接费用是指施工单位（如工程处、　分公司、施工队、项目组）为施工准备、组　织和管理工程施工所发生的各项资金耗　费。大部分属于期间费用。费用发生跟承　担工程任务不成比例。往往一个施工单位　（如项目部等）同时承担几个项目管理，几　种分摊间接费用方法，很难合理分摊到每　个项目成本，导致实际成本核算不准确。　再如，一个施工单位共同承担几个工程的　施工，某一时期只有一个单项工程发生成　本、收入。．如果将该施工单位期间费用全　部分配到该单项工程成本，造成实际成本　不准确，直接影响收入的确认。笔者认为，　把现场经费中直接部分计入成本中，期间　费用部分直接计入该项目“管理费用”，进　而提高单项工程实际成本核算正确性，最　大限度地提高合同收入准确性。　五、“营业税金及附加”的确认　新营业税条例规定营业税的纳税义　务发生时间“第十二条所称取得索取营业　收入款项凭据的当天，为书面合同确定的　付款日期的当天；未签订书面合同或者书　面合同未确定付款日期的，为应税行为完　口文／葛海霞　（山东财经大学会计学院　山东・济南）　合并主体来讲就是集团内部的资产负债的变　化不需做业务处理，实际上就等同于单个的报　告主体并没发生业务，这就给我们一种启示，　即在编制抵销分录时，就可以将参加合并的单　个企业对此所作的业务处理反向冲销来代替　合并报表的抵销分录。　例如，Ａ企业和Ｂ企业发生合并，合并后　经济实体假设是Ｃ，在以Ａ、Ｂ：勾报告主体时，　对业务往来双方都会分别进行单独账务处理，　期末在基于主体Ｃ编制合并报表时就需要做　相应的抵销处理，按照上文论述就可以直接将　Ａ、Ｂ做的会计分录分别反做一遍，原来的借记　贷，原来的贷记借，再将双方反做的分录合并　后即可，合并分录就是合并的抵销分录。　成的当天”。而建造合同准则规定预计收　入确认：资产负债表日能得到补偿的费用　即所确认的收入是指已完工部分预计可　以收回的收入，往往不一定都能取得款项　的凭证。比如，业主长时间不对完工部分　进行结算或支付款项经常与完工进度脱　钩，总包方无法及时取得收款凭证。所以，　营业税条例及会计准则对收入的确认时　间、标准存在差异，《建造合同》准则的实　施使得施工企业合同收入的确认与营业　税纳税义务出现暂时性差异。　这种差异对企业当期损益产生影响，　施工企业在每月申报缴纳营业税时，按当　期办理的工程结算额或收到的合同价款　计算营业税，借记“营业税金及附加’，科　目，贷记“应交税费——应交营业税’科　目；实际缴纳时借记“应交税费——应交　营业税”，贷记“银行存款，，ｊ　目。　然而，由于建造合同收入确认时间与　营业税纳税义务发生时间：　同，如果仅以　营业税纳税义务发生时间确认营业税金　及附加，会造成“营业收入”与“营业税金　及附加”不配比；如果以建造合同收入来　一般认为，企业合并过程中涉及到权益交　易和非权益交易对上述不同的会计主体来讲　是有所区别的。下面就上述两种情况分别举例　分析。　一、合并主体涉及股权交易的抵销处理　例１：甲企业２０１０年１月１日采用控股合　并的方式以银行存款１，０００，０００元购买乙企　业原股东的股权，取得其１００％股权。其中，乙　企业的资产账面价值合计为１，５００，０００元；负　债账面额为６００，０００元；股本为９００，０００元，　资本公积为５０，０００元，盈余公积为２０，０００　元，未分配利润３０，０００元，假设其账面价值与　公允价值相等，要求编制收购时的相关抵销分　录。假设乙企业的原股东用Ｂ标识，新股东用　确认营业税金及附加，则当期“应交税费”　的余额并不代表企业现实的纳税义务。　笔者建议先按照确认的合同收入计　算应计的营业税金及附加，再按照税法规　定计算应交的营业税金及附加，两者的差　额予以递延。提取时借　‘营业税金及附　加”，贷记“其他应付款一应计税金及附　加”，申报营业税时借记“其他应付款一应　计税金及附加”，贷记“应交税费——应交　营业税”。期末编制报表时，该“其他应付　款一应计税金及附加”若为借方余额，在　“其他应收款”列示。同时，期末应该根据　相应资产或负债项目账面价值与计税基　础的差异调整递延所得税费用。　主要参考文献：　［１］中华人民共和国财政部制定．企业会　计准则（２００６）．经济科学出版社，２００６．　［２］财政部会计司．企业会计准则讲解．人　民出版社，２００８．　【３］中华人民共和国财政部制定．企业会　计准则一应用指南．中国财政经济出版　社，２００８．　《合作经济与科技》２０１２年８月号下（总第４４７期）　

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合并会计报表中的表外融资问题

作者：黄萍

来源：《今日财富》2017年第26期

表外融资现象普遍存在于经济领域，其主要特征为资产负债表中不会显示出与表外融资有关的负债或资产情况，随着融资手段的日益多样化，表外融资形式也越发复杂。本课题基于表外融资的相关概念，从SPE这一特殊载体出发，重点分析了合并报表中的表外融资问题，从而有效推动企业融资行为的规范管理。

一、相关概念界定

（一）表外融资

所谓的表外融资，即off-balance sheet financing，指的是不反映在资产负债表中的融资规划，其具体表现为这一融资项目既不会给左方增添资产价值，又不会给右方增添负债价值，但其最终效果会反映在企业的损益费用表中。

（二）SPE

Special purpose entity，简称为SPE，也就是指特殊目的实体，通常由发起者或独立的第三方通过合作或单独方式设立。SPE是一个极为特别的表外融资概念，其特殊性主要表现在资本结构、组织形式、经营活动以及管理方式四个方面，虽然拥有诸多特殊点，但其始终是一个单独的会计主体，具体以下几种特征：第一，以自身名义开展经营活动，第二，资产的产权归属明确，第三，核算体系完整全面，具有独立的财务报表和会计账本。一般情况下，SPE往往会通过特定的业务项目形式达到表外融资目标，主要业务囊括资产债券化、项目研发以及合成租赁等等。

二、合并会计报表中表外融资问题的分析

（一）表外融资问题的识别

根据现有的会计规范可知，表外融资问题普遍存在于经济领域，究其根源发现其原因在于当前通用的会计惯例绝大多数都是构建在会计实务的描绘、选择和总结基础之上的，而不是理性思考和逻辑推理的结果，再加上准则的陈旧以及会计理论的落后，导致表外融资问题日益增多，其不良影响也逐渐加大。由于会计准则的完善需要较长一段时期，因此对表外融资问题进行识别就显得极为必要， 龙源期刊网

山东商业会计２００６・１　・会计实务・　对我国企业合并会计处理方法选择的思考　徐　力　（江苏省洪泽县三农办公室，江苏洪泽２２３１００）　摘要：购买法与权益结合法是企业合并的两种会计处理方法，采用不同的方法对购并企业的财务状　况、经营成果均会产生不同影响，我国应从本国的具体国情出发，根据购并业务的实质，合理选择企业合并　的会计处理方法。　关键词：企业合并；购买法；权益结合法；合理选择　购买法与权益结合法是企业合并的两种会计　处理方法。１９９９年４月美国取消使用权益结合　法，在理论界与实务界都引起很大争论，但最终是　否会影响到我国《企业合并》具体会计准则的制定　呢？为此，本文将从购买法与权益结合法的会计处　理方法的经济实质、财务状况以及合并对当年及以　后经营成果的影响等进行比较分析。以便结合我　国实际情况做出现实选择。　一、购买法和权益结合法的比较　购买法和权益结合法是企业合并两种主要的　会计处理方法，其理论基础和会计处理均存在较大　差异。　ｌ、两种合并会计处理方法的经济实质不同。　购买法是将企业合并视为一个企业取得另一个企　业净资产的交易，同购置其他普通资产的交易并　无两样。它的理论依据实际就是一种买卖行为。　权益结合法是将企业合并看作是不同公司所有者　的股东之间进行交易，而非不同企业实体之间的交　易，合并企业之间难以区分谁是购买者，谁是被购　买者，且合并企业的经营范围、人事安排、管理方针　并没有发生重大变化，因而这种企业合并在实质　上是所有者权益对等联合，而非购买交易。它的理　论依据实际就是所有者权益的结合。　２、两种合并会计处理方法的合并成本不同。　购买法采用公允价值作为被并企业资产的入账价　值，若要客观公正地确定其公允价值，必须要求对　其进行重新评估，其成本较高。权益结合法只是将　合并双方的账面价值简单相加，无需支付额外的评　估费用，因而其成本较低。　３、两种合并会计处理方法对财务状况影响不　同。购买法是建立在非持续经营基础上进行会计　处理，母公司的资产按合并日的账面价值入账，子　公司的资产和负债按合并目的公允价值人账，购买　成本与子公司净资产的公允价值的差额部分确认　为商誉，同时子公司在合并日的留存收益不并入　母公司的留存收益，在合并报表时予以抵销。而权　益结合法是建立在持续经营基础上进行会计处理，　合并企业的资产和负债均按账面价值入账，子公司　在合并日的留存收益也一同并入。　４、两种合并会计处理方法对损益的影响不同。　购买法下合并方期末计算的损益，除包括自己本年　实现的损益外，只包括被并方自合并日起所实现的　损益。权益结合法下，合并可以看作是自始合并，　其年度损益包括参与合并各方全年所实现的损益。　由于权益结合法的资产价值较低，又没有商誉的摊　销，故权益结合法下的报告收益要高。另外，权益　结合法下资产按账面价值计价，而账面价值通常又　低于公允价值，故合并企业可以通过出售这些资产　以增加合并后的年度利润。可见，权益结合法比购　买法在损益表上反映出较多的利润。　通过以上分析比较可以看出，从理论基础和会　计处理看，购买法和权益结合法是两种互斥的方　法，其都有各自的适用范围。笔者认为应采用具体　问题具体分析的原则来指导合并方法的选择，一项　合并业务究竟采用什么方法，应视合并实质而定。　一般来说，当主要以现金或其他资产为支付形式而　实施的合并，应采用购买法处理；对主要以交换股　权方式实施的合并，则应考虑它的实质是什么，若　

浅谈我国企业合并准则和国际会计准则的异同

浅谈我国企业合并准则和国际会计准则的异同

摘要：本文我国企业合并准则和国际准则的不同之处，从企业合并的范围，会计处理方法的选择，与合并相关费用的处理，合并成本的确定，合并报表编制的不同五个方面分析了与国际上的重大差异，对于我们理解、贯彻企业合并会计准则有着积极意义。

论文关键词：企业合并会计,国际准则,异同

随着我国企业体制改革的加快，市场上出现越来越多的企业合并实例，因此，规范企业合并会计准则就显得更加重要。我国财政部于2006年发布了《企业会计准则第20号——企业合并》的会计准则，并于2007年1月1日开始实施。进行我国企业合并准则与国际财务报告准则的比较研究，对于我们理解、贯彻企业合并会计准则有着积极意义。我国企业合并新准则基本与国际趋同，但是由于我国的经济制度、会计模式与其他国家不同，考虑到我国的具体国情，企业合并新准则还是存在着独特之处，主要体现在以下几点：

(一)企业合并的范围不同

我国企业合并会计准则按照参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。我国在充分考虑我国产权市场还不够成熟、发生的企业合并多为同一控制下的企业合并等实际情况的基础上，将同一控制下的企业合并纳入了企业合并准则的范围。而国际会计准则则不包括同一控制下的企业合并。

(二)会计处理方法的选择上具有差异

企业合并的`会计处理方法主要有两种：购买法与权益结合法

1.购买法

购买法是假定企业合并是一个企业通过购买的方式取得其他参与合并企业的净资产的一项交易，因此是以实际支付的款项或放弃的资产公允价值来计算购买成本;购买企业的利润包括被合并企业合并后根据成本价计算的利润。购买法视企业合并为购买全部净资产，从而改变了会计计价基础。。

2.权益结合法

权益结合法是假定企业合并是实施合并的企业与其他参与合并企业的股东间的普通股交换，即把合并看作是两个公司的普通股股东在合并他们的权益、资产和负债，通过股权交换实现所有权的联合。在权益结合法下，以子公司净资产的账面价值作为计价基础来记录母公司的购买成本。