交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理比较

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57统计与管理二○一五·十二财经论坛交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理比较程金凤摘　要：随着我国证券市场的发展，企业在融资和投资过程中会经常涉及到金融资产的业务，不同的金融资产会计计量方法不同，对利润的影响也不尽相同。本文主要研究交易性金融资产和可供金融资产的区别和联系。正确理解二者关系有助于辨别财务人员和决策者是否利用市场行情操纵利润。关键词：交易性金融资产　可供出售金融资产　会计处理DOI：10.3969/j.issn.1674-537X.2015.12.022按照我国会计准则，金融资产可分以下四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、贷款和应收款项。金融资产的确定一旦确定，不得随意变更。在上述四类金融资产中，持有至到期投资和贷款及应收款项的确定和计量相对容易，交易性金融资产和可供出售金融资产的确定和计量比较复杂。交易性金融资产和可供出售金融资产都是属于金融资产的重要内容，都以公允价值作为计量依据，它们在会计处理上有诸多相似之处，在企业实际运用以上会计科目时，财务人员往往出于对金融资产概念的模糊以及对新企业会计准则掌握的不准确等原因，无法对“交易性金融资产”与“可供出售金融资产”进行准确的账务处理。一、交易性金融资产与可供出售金融资产初始计量的比较（一）交易性金融资产与可供出售金融资产的分类根据我国会计准则规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产主要包括交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。交易性金融资产主要是指企业为了近期出售的金融资产，如企业为赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等，衍生金融工具通常划分为交易性金融资产。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产主要是指基于风险管理、投资策略等需要，而将其指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通产情况下，划分为此类的金融资产在活跃市场上有报价，因此，企业从二级市场购入的有报价的债券、股票、基金等，可划分为可供出售金融资产。可以看出，我国会计准则对二者的定义是不同的，对交易性金融资产的定义是直接的，即为了近期出售而持有的、在活跃市场上有公开报价、公允价值能够持续可靠获得的金融资产，通常是以赚取差价为目的的。而对可供出售金融资产的定义则是间接的，即企业没有划分为其他三类的金融资产。也就是说，对于一项投资在判断是否是可供出售金融资产时，要先判断它是交易性金融资产还是持有至到期投资，还是贷款和应收款项，若都不是则是可供出售金融资产。管理者对交易性金融资产和可供出售金融资产的持有意图是有区别的，交易性金融资产与可供出售金融资产的最大区别就在于持有目的不同。交易性金融资产的持有目的是近期出售获利，利用差价赚取交易收益，周转速度快。而可供出售金融资产的持有目的并不十分明确，可能会持有一段时间以获得资本利得和股利收入，也可能会在价格合适的时候售出。（二）交易性金融资产与可供出售金融资产的初始计量异同1、初始计量的会计处理根据企业会计准则的相关规定，交易性金融资产与可供出售金融资产在初始确认时具有相同点，即都按公允价值计量。区别在对相关交易费用的处理上，交易性金融资产是将发生的交易费用计入当期损益，通过“投资收益”科目反映，可供出售金融资产则按公允价值和交易费用之和计量，将发生的交易费用计入取得的成本。其中，债券投资的交易费用计入“可供出售金融资产—利息调整”。其原因在于交易性金融资产属于金融衍生工具，企业往往以短期获利方式对其进行组合管理，而企业持有的目的是短期内出售以换取差价，但是由于证券市场对此类短线投资设置了保证金制度，因此交易性金融资产产生的交易费用对投资的影响很大。2、初始计量时应收款项的账务处理方式相同交易性金融资产与可供出售金融资产初始计量时，实际支付的债券投资款项中包含的已到付息期但尚未领取的利息，应单独确认为应收利息；实际支付的权益投资中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，应当确认为应收股利。二、交易性金融资产与可供出售金融资产后续计量的比较（一）公允价值变动的会计处理比较交易性金融资产与可供出售金融资产在资产负债表日均按照公允价值计量。但是，交易性金融资产的公允价值变动计入当期损益，通过“公允价值变动损益”科目核算，“公允价值变动损益”作为营业利润的一部分，作为利润表中的利得项目进行列报，包含在企业净利润中。而可供出售金融资产的公允价值变动,则作为未实现持有利得处理，以“其他综合收益”列报在资产负债表的所有者权益项目中。（二）减值准备的处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不计提减值准备。对可供出售金融资产，尤其是股票等权益工具投资，当出现减值迹象时，如公允价值发生较大幅度下降或非暂时性下跌，则要对其计提减值准备，将可供出售金融资产的账面价值减计至公允价值，原直接计入其他综合收益的Copyright©博看网 www.bookan.com.cn. All Rights Reserved.

58统计与管理二○一五·十二财经论坛

因公允价值下降形成的累计损失，也应予以转出，计入当期损益。可供出售债务工具投资发生的减值损失，在以后的会计期间公允价值已经上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应该予以转回，计入当期损益；可供出售权益工具发生的减值损失，不得通过损益转回，公允价值上升计入其他综合收益，即通过“其他综合收益”予以转回。三、交易性金融资产与可供出售金融资产处置时的比较（一）处置时的会计处理交易性金融资产与可供出售金融资产处置时的账务处理思路是相同的，均是在处置时，将售价与账面价值的差额计入投资收益，同时将持有交易性金融资产期间累计公允价值变动损益转入“投资收益”，将持有可出售金融资产期间产生的“其他综合收益”转入“投资收益”。（二）重分类的处理企业在初始确认时将某项金融资产划分为交易性金融资产后，不能再重分类为其他类别的金融资产。其他类别的金融资产也不能在重分类为交易性金融资产。可供出售金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项等三类金融资产之间可以转换，但不得随意重分类，但企业对持有至到期投资因持有意图、能力的改变或处置金额相对于出售前的总额较大，则在处置后将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。交易性金融资产与可供出售金融资产作为企业内部两个比较重要的资产环节，在市场经济大发展的背景下，企业根据资金的使用情况，多元化地进行投资理财，而同时还要做好金融资产的日常会计处理，从而保证企业日常运营情况以及受益估算的准确性和全面性，对企业今后的各种运营管理以及经营决策都会有较好的指导作用，因此正确进行交易性金融资产与可供出售金融资产的会计处理为企业的更好发展奠定坚实基础。参考文献：[1]戴德明,林钢,赵西卜.财务会计学[M].北京:中国人民大学出版社,2013(6).[2]耿建新,戴德明.高级会计学[M].北京:中国人民大学出版社,2014(6).[3]秦荣生,卢春泉.审计学[M].北京:中国人民大学出版社,2014(7).[4]中国注册会计师协会.会计[M].北京:中国财政经济出版社,2015(3).[5]解振锁.交易性金融资产与可供出售金融资产之比较[J].中国乡镇企业会计,2008(1).[6]刘秀兰.交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理存在的问题及其对策[J].西南民族大学学报,2008(1).

（作者单位：河南工业贸易职业学院）融资业务在国际贸易的创新趋势李　洁摘　要：国际贸易融资业务是目前世界经济贸易领域中一项高收益低风险的业务，所以在银行的工作领域中受到了很大的重视。然而目前我国银行中发展国际融资业务的一个重要的问题就是在融资的方法和技术上都有着一定的问题，业务的价值没有得到充分的估计，在国际上的竞争力比较小。本文从我国融资业务在国际上的基本情况出发，探讨国内银行应该实行的创新内容，以期增强我国商业银行在国际贸易中的地位。关键词：国际贸易　融资业务　商业银行融资　创新趋势　世界经济贸易DOI：10.3969/j.issn.1674-537X.2015.12.023贸易融资并不是一个新兴的领域，而是随着国际资本的发展产生的投资贸易方向，已经有了几百年的历史，国际贸易中买卖双方的合作关系随着时代的发展也在逐渐发生变化，这一切建立在互联网的电子商务得到极大发展的基础上，所以我国的国际融资业务要想得到发展，就必须注重市场的因素和技术的因素，这样才能促进融资业务的发展。一、我国的商业银行国际贸易融资业务发展的基本情况我国的商业银行在国际贸易融资方面还比较偏重于传统的业务发展，包括打包贷款、备用信用证、进口开证在内的业务都还是主导手段，目前我国商业银行已经开始积极地引导新业务的发展，所以一些发展较好的新兴业务也得到了发展，比如进出口保理、应收账款融资等都是目前发展较好的新型金融产品。但是目前我国商业银行在方法方面还存在着一定的问题。（一）我国商业银行的融资方法较为传统目前我国大部分商业银行主要使用的是流动资金贷款的授信理念和运作模式，这种运作模式就是根据授信主体是否符合贷款准入标准作为重要的贷款参考系数，这就需要融资对象的财务状况和资信状况作为重要的数据。但是在目前的执行过程中，大部分商业银行缺乏一个有效的风险量化方式会，从而对融资提出了较高的要求，所以国际贸易融资在执行中不能像其它的短期流动资金贷款一样易行。这种较为保守的观点根源于国内的商业银行没有较好的资金和信息控制方法，银行对融资业务无法准确进行风险估计，所以传统的贷款思维在我国商业银行中还比较盛行，一些现代国际融资业务中重要的方法和思想还需要完善。（二）我国国际贸易融资业务的发展创新也较为缓慢不能完全适应新的融资需求，新产品在国际贸易融资领域鲜有出现，业务操作的基本模式也没什么创新，在现代金融产业急速发展的情况下，这些传统产品的时效性和对成本

交易性金融资产_可供出售金融资产会计处理差异

··2010.8投资差额调增或调减留存收益。调减２００９年度净利润２０００００元，已调增２００９年初股东权益２０００００元。会计分录为：借：长期股权投资———股权投资差额２０００００贷：盈余公积２００００利润分配———未分配利润１８００００４．Ａ公司对辞退福利按新会计准则进行计提，２００９年度已计提辞退福利３０００００元，此项目变更追溯调整，调减２００９年初股东权益３０００００元。会计分录为：借：盈余公积３００００利润分配———未分配利润２７００００贷：应付职工薪酬３０００００Ａ公司２００８年１２月３１日股东权益总额为３００００００００对于首次执行日有关资产、负债及股东权益项目的账面余额进行了复核，根据复核修正结果，编制《新旧会计准则股东权益差异调节表》见表３：主要参考文献：[1]刘玉廷.严格遵守会计准则提供高质量财务报告认真履行社会责任［J］.会计之友，2010,2（下）：8—11.一、初始计量时的差异交易性金融资产，应当按照取得时的公允价值作为初始确认的金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。取得交易性金融资产所支付的价款中，如果包含已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收股利，不计入交易性金融资产的初始确认金额。可供出售的金融资产，应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。如果所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收股利，不计入可供出售金融资产的初始确认金额。例1：２００９年１０月３０日，Ａ公司按每股８元的价格购入Ｂ公司每股面值为１元的股票８００００股，支付交易费用３０００元，股票买价交易性金融资产、可供出售金融资产会计处理差异

刘莉莉（中南财经政法大学）

责编：熊燕会计实务AccountingPractice序号项目名称金额12008年12月31日股东权益（现行会计准则）3000000002长期股权投资2000003拟以公允价值模式计量的投资性房地产4因预计资产弃置费用应补提的以前年度折旧等—1500005符合预计负债确认条件的辞退补偿6股份支付7符合预计负债确认条件的重组义务8企业合并9以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以及可供出售金融资产10以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债11金融工具分拆增加的权益12衍生金融工具13所得税35000001415其他2009年1月1日股东权益（新会计准则）—300000303250000表3新旧会计准则股东权益差异调节表FAIC

交易性金融资产和可供出售金融资产的区别及账务处理

交易性金融资产和可供出售金融资产的概念

交易性金融资产是指企业为了近期内出售而持有的债券投资、股票投资和基金投资。

可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的金融资产。

交易性金融资产和可供出售金融资产的区别

交易性金融资产和可供出售金融资产在会计处理上的不同之处：

(一) 取得两类金融资产时相关的交易费用的处理有所不同

交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。新增的外部费用是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用，这里所指的交易费用一定是与取得金融资产相关的、新增的费用。交易性金融资产在取得时发生的交易费用应当直接计入当期损益，不作为该类金融资产初始入账金额的一部分。但可供出售金融资产在取得时发生的相关交易费用应当作为初始入账金额。

(二) 企业在持有这两类金融资产期间取得的利息或现金股利收入应当计入投资收益，但这两类金融资产在会计处理上仍有区别

就企业拥有的权益类金融资产来看，无论是交易性金融资产还是可供出售金融资产都应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期的投资收益。但企业拥有的债券类金融资产在计息日的会计处理方法有所不同。交易性金融资产应按债券的票面利率计算应收利息，同时确认为企业的投资收益;但企业拥有的可供出售金融资产则应当按照实际利率法来确认企业当期的投资收益。

(三) 在资产负债表日，两类金融资产的公允价值发生变化时具体的会计处理方式不同

当金融资产公允价值发生变化时，该变动计入所有者权益和还是当期损益，关键是要看金融资产所属的分类，不同类别的金融资产有不同的处理方式。企业拥有的交易性金融资产公允价值发生变化时，应将公允价值变动形成的利得和损失直接计入当期损益，当交易性金融资产的公允价值大于账面价值时，就形成企业的当期收益;反之，则形成企业当期的一项损失。企业拥有的可供出售金融资产的公允价值发生变动幅度较小或暂时性变化时，企业应当认为该项金融资产的公允价值是在正常范围的变动，应将其变动形成的利得或损失，除减值损失和外币性金融资产形成的汇兑差额外，将其公允价值变动计入资本公积(其他资本公积)。

企业金融资产的分类及会计处理

金融资产是指企业在交易活动中持有或准备持有的、对企业未来现金流量产生或保护重要风险的金融资产，包括现金、储蓄、票据、债券、股票、期货、期权等。金融资产的分类及会计处理一直是金融管理和会计入门所必备的知识，以下我们就来简单总结一下：

一、按照取得方式的不同，金融资产可以分为购买、持有到期收回和可供出售三类。

1.购买金融资产

购买金融资产是指企业使用现金或其他货币资金来购买非常规技术分析工具（如债券证券、股票证券等）的行为。购买金融资产的会计处理是：

（1）购入日会计处理：借贷方分别为购买金融资产账户和货币资金账户，因为企业用货币资金来买金融资产，所以货币资金账户要减少，购买金融资产账户要增加。

（2）持有期间会计处理：以债券为例，持有期间会计处理是：按照每年年初债券计提利息，以便最终到期之后公司可安排支付，并及时调整账面价值变动情况。

3.可供出售金融资产

可供出售金融资产指企业通过购买行为持有的非特定金融资产，企业对全球经济形势和金融市场的情况持有一定的观察期待，随时根据市场变化调整交易策略。可供出售金融资产的会计处理是：

（1）购入日会计处理：借贷方分别为购入金融资产账户和交易性金融负债账户。

（2）持有期间会计处理：按照公允价值重新计量。

（3）计提坏账准备会计处理：根据坏账篮分析的结果，规定一定比例的计提坏账准备，将需要入账的坏账准备计入利润账户。

（4）出售价值变动会计处理：股票、债券等证券出售价值有可能变动，若出售商是本集团的母公司或其它子公司，那么可以在可供出售金融资产重新计量时将相关的价值变动记入权益账户。

二、按照资产的流动性不同，金融资产可以分为交易性金融资产和可供出售金融资产两类。

2.可供出售金融资产

可供出售金融资产的会计处理请参见前面。以上就是企业金融资产的分类及会计处理的相关知识。企业在经营和管理过程中需要不断了解和掌握这些知识，以帮助企业更好地管理和运用自己的金融资产。

交易性金融资产和可供出售金融资产的区别及账务处理 2

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