注会2008陈楠超级会计基础班讲义第20章讲义
- 格式:doc
- 大小:97.50 KB
- 文档页数:22
第一部分各章重点串讲第一章总论本章分数在2分以内,应重点掌握会计信息质量要求和会计六要素的概念。
第二章金融资产(★★★)本章属于重点章,应掌握金融资产的初始分类、重分类;掌握金融资产的初始计量、后续计量;掌握金融资产减值;掌握金融资产转移。
第三章存货本章分数在3分以内,应重点掌握存货的期末计量,经常与所得税、合并报表编制结合来考。
第四章长期股权投资(★★★)本章属于重点章,今年有所变化,新变化部分应该予以格外关注。
本章应掌握一个范围(长期股权投资的核算范围并能与金融资产相区分);掌握二种方法(成本法和权益法);掌握二个转换(成本法与权益法的转换)。
在考试中长期股权投资经常与企业合并结合。
第五章固定资产(★★)本章属于较重要的章,应掌握固定资产初始计量、后续计量和处置,经常结合债务重组、非货币性资产交换、所得税、会计估计变更来考。
第六章无形资产本章分数3分以内,重点掌握分期付款购入无形资产、研究开发费用的处理、无形资产摊销等问题。
知识点2:第七章到第十四章重点串讲第七章投资性房地产(★)本章处于较重要的地位,应重点关注投资性房地产的核算范围、成本模式和公允价值模式,并将成本模式转换为公允价值模式与会计政策变更结合。
第八章资产减值(★★★)本章属于重点章,应掌握本章资产减值的范围,掌握可收回金融的确定,掌握资产组计提减值的特殊处理。
应注意资产减值经常与所得税结合来考。
第九章负债(★★)本章应关注非货币性职工薪酬、辞退福利;掌握可转换公司债券的分拆,并与借款费用相结合来考。
第十章所有者权益本章应关注资本公积的各种来源,关注权益工具与金融负债的区分。
第十一章收入、费用和利润(★★★)本章属于重点章,应重点关注特殊商品销售、特殊劳务收入。
第十二章财务报告(★★★)本章内容虽多,但分数不会很多,应掌握资产负债表、利润表和现金流量表的编制,掌握关联方关系的判断。
第十三章或有事项(★★)本章应重点掌握未决诉讼、产品质量保证、亏损合同等的确认和计量,经常与资产负债表日后事项、所得税结合来考。
【最新资料,Word版,可自由编辑!】前言.......................................................................................................................... 注册会计师审计职业特点......................................................................................... 第二章注册会计师法律责任................................................................................. 第三章职业道德基本原则和概念框架................................................................ 第四章审计业务对独立性的要求........................................................................ 第五章审计目标 ..................................................................................................... 第六章审计计划 ..................................................................................................... 第七章审计证据 ..................................................................................................... 第八章审计抽样 ..................................................................................................... 第九章信息技术对审计的影响 ............................................................................ 第十章审计工作底稿............................................................................................. 第十一章风险评估................................................................................................. 第十二章风险应对................................................................................................. 第十三章销售与收款循环的审计........................................................................ 第十四章采购与付款循环的审计........................................................................ 第十五章生产与存货循环的审计........................................................................ 第十六章货币资金的审计..................................................................................... 第十七章对舞弊和法律法规的考虑.................................................................... 第十八章审计沟通................................................................................................. 第十九章注册会计师利用他人的工作................................................................ 第二十章对集团财务报表审计的特殊考虑........................................................ 第二十一章其他特殊项目的审计........................................................................ 第二十二章完成审计工作.....................................................................................第二十三章审计报告.............................................................................................第二十四章会计师事务所业务质量控制............................................................ 前言一、近三年试题及命题规律分析(一)试题分析1.近年题型题量分析从上表可以看出2011年主观题所占分数略有增加,但2010年和2009年均保持4:6的比例,而且综合题均为30分。
第一章总论一、本章概述(一)内容提要本章阐述了会计的基本理论,包括财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素及其确认、会计计量等内容。
本章应重点掌握如下知识点:1.可比性、重要性、谨慎性、实质重于形式原则的实务应用;2.资产、收入、利得和损失的实务辨认;3.会计要素计量属性的适用范围;4.会计要素变动的实务界定。
(二)历年试题分析二、知识点详释1.1 财务报告目标一、向财务会计报告使用者提供决策有用的信息二、反映企业管理层受托责任履行情况1.2 会计基本假设与会计基础1.2.1 会计基本假设会计基本假设是企业会计确认、计量和报告的前提,是对会计核算所处时间、空间和环境等所作的合理设定。
会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量等四个假设。
一、会计主体(一)会计主体的概念及界定1.会计主体是企业会计确认、计量和报告的空间范围。
比如,甲公司的会计所要描述的资金运动是甲公司这个空间范围内的资金运动,而且是站在甲公司的角度进行反映和描述的,则甲公司就是会计主体。
2.一般来说,只要是独立核算的经济组织都可成为会计主体。
比如:一个经济上独立核算的车间可以确认为一个会计主体,设置会计核算体系描述属于该空间范围的资金运动。
除此之外,可成为会计主体的经济组织还包括:企业、企业集团(即由母公司和子公司组成的企业联合体)、事业单位等。
(二)会计主体与法人的区别法人是一种享有民事主体资格的组织,法律赋予它等同于自然人一样的人格,以便于其独立地行使权力并承担自身的义务。
成为一个法人首先在经济上是独立的,从这个角度来说,法人肯定是会计主体,但仅仅独立核算是无法足以支撑其成为法人资格的,所以,是法人的一定是会计主体,是会计主体的不一定是法人。
比如:企业集团、企业独立核算的车间均是会计主体而非法人。
(三)会计主体假设的内涵简言之,就是会计应当仅为特定的会计主体服务。
会计主体假设要求企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告,反映企业本身从事的各项生产经营活动。
第8章讲义第八章投资性房地产第一节投资性房地产的特征与范围一、投资性房地产的定义及特征房地产是土地和房屋及其权属的总称。
在我国,土地归国家或集体所有,企业只能取得土地使用权。
因此,房地产中的土地是指土地使用权。
房屋是指土地上的房屋等建筑物及构筑物。
投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或者两者兼有而持有的房地产。
投资性房地产主要有以下特征:1.投资性房地产是一种经营性活动投资性房地产的主要形式是出租建筑物、出租土地使用权,这实质上属于一种让渡资产使用权行为。
房地产租金就是让渡资产使用权取得的使用费收入,是企业为完成其经营目标所从事的经营性活动以及与之相关的其他活动形成的经济利益总流入。
投资性房地产的另一种形式是持有并准备增值后转让的土地使用权,目的是为了增值后转让以赚取增值收益,也是企业为完成其经营目标所从事的经营性活动以及与之相关的其他活动形成的经济利益总流入。
根据税法的规定,企业出租房地产、转让土地使用权均视为一种经营活动,其取得的房地产租金收入或土地使用权转让收益应当缴纳营业税。
按照国家有关规定认定的闲置土地,不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。
补充:就某些企业而言,投资性房地产属于日常经营性活动,形成的租金收入或转让增值收益确认为企业的主营业务收入,但对于大部分企业而言,是与经营性活动相关的其他经营活动,形成的租金收入或转让增值收益构成企业的其他业务收入。
2.投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产3.投资性房地产有两种后续计量模式企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,只有在满足特定条件的情况下,即有确凿证据表明其所有投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的,也可以采用公允价值模式进行后续计量。
但是,同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量,不得同时采用两种计量模式。
二、投资性房地产的范围投资性房地产的范围包括:已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权以及已出租的建筑物。
第18章讲义第十八章借款费用第一节借款费用概述一、借款费用的范围借款费用是企业因借入资金所付出的代价,它包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
对于企业发生的权益性融资费用,不应包括在借款费用中。
(选择题)二、借款的范围借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款,也包括一般借款。
专门借款,是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。
专门借款应当有明确的专门用途,即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的款项,通常应当有标明专门用途的借款合同。
一般借款,是指除专门借款之外的借款,一般借款在借入时,其用途通常没有特指必须用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。
三、符合资本化条件的资产企业发生的借款费用,可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的,应当予以资本化,计入符合资本化条件的资产成本。
其他借款费用,应当在发生时根据其发生额确认为财务费用,计入当期损益。
符合资本化条件的资产,是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。
建造合同成本、确认为无形资产的开发支出等在符合条件的情况下,也可以认定为符合资本化条件的资产。
符合资本化条件的存货,主要包括房地产开发企业开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。
这类存货通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程,才能达到预定可销售状态。
其中,“相当长时间”应当是指为资产的购建或者生产所必要的时间,通常为1年以上(含1年)。
在实务中,如果由于人为或者故意等非正常因素导致资产的购建或者生产时间相当长的,该资产不属于符合资本化条件的资产。
购入即可使用的资产,或者购入后需要安装但所需安装时间较短的资产,或者需要建造或者生产但所需建造或者生产时间较短的资产,均不属于符合资本化条件的资产。
【例18—3】甲企业向银行借入资金分别用于生产A产品和B产品,其中,A产品的生产时间较短为15天;B产品属于大型发电设备,生产时间较长,为1年零3个月。
第一部分金融工具业务知识点:金融资产基本核算【教师解读】金融工具是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。
金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。
●其中,合同可以是书面的,也可以不采用书面形式。
●非合同的资产和负债不属于金融工具。
金融资产基本分类【教师提示】对金融资产和金融负债的分类一经确定,不得随意变更。
一、金融资产的初始计量(一)初始计量原则企业初始确认金融资产或金融负债,应当按照公允价值计量。
但是,企业初始确认的应收账款未包含《企业会计准则第14号——收入》所定义的重大融资成分或根据《企业会计准则第14号——收入》规定不考虑不超过一年的合同中的融资成分的,应当按照该准则定义的交易价格进行初始计量。
企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的利息或现金股利,应当单独确认为应收项目处理。
(应收利息或应收股利)企业应当根据《企业会计准则第39号——公允价值计量》的规定,确定金融资产和金融负债在初始确认时的公允价值。
(二)交易费用交易费用,是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用。
增量费用是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用。
交易费用的范畴对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债,相关交易费用应当直接计入当期损益(“投资收益”的借方);对于其他类别的金融资产或金融负债,相关交易费用应当计入初始确认金额。
二、金融资产的后续计量金融资产的后续计量与金融资产的分类密切相关。
企业应当对不同类别的金融资产,分别以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益或以公允价值计量且其变动计入当期损益进行后续计量。
企业在对金融资产进行后续计量时,需要注意的是:如果一项金融工具以前被确认为一项金融资产并以公允价值计量,而现在它的公允价值低于零,企业应将其确认为一项负债。
(一)以摊余成本计量的金融资产对于以摊余成本计量的金融资产,在持有期间,应当按实际利率法计算利息收入,并计入当期损益。
第二部分企业权益投资知识点:企业合并业务概述一、企业合并的定义和范围企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
(一)所合并的企业必须构成业务1.业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合,该组合具有投入、加工处理和产出能力,能够独立计算其成本费用或所产生的收入,但一般不构成一个企业、不具有独立的法人资格,如企业的分公司、独立的生产车间、不具有独立法人资格的分部。
2.有关资产、负债的组合要形成一项业务,通常应具备以下要素:(1)投入,指原材料、人工、必要的生产技术等无形资产以及构成生产能力的机器设备等其他长期资产的投入;(2)加工处理过程,指具有一定的管理能力、运营过程,能够组织投入形成产出;(3)产出,如生产出产成品,或是通过为其他部门提供服务来降低企业整体的运行成本等其他带来经济利益的方式,该组合能够独立计算其成本费用或所产生的收入,直接为投资者等提供股利、更低的成本或其他经济利益等形式的回报。
★有关资产或资产、负债的组合要构成一项业务,不一定要同时具备上述三个要素,具备投入和加工处理过程两个要素即可认为构成一项业务。
【教师解读】对一组资产或资产、负债的组合是否构成业务,要看正常的市场条件下,从一定的商业常识和行业惯例等出发,看有关的资产或资产、负债的组合能否被作为一项具有内在关联度的生产经营目的整合起来使用。
★如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权,而被购买方(或被合并方)并不构成业务,则该交易或事项不形成企业合并。
3.实务中出现的如一个企业对另一个企业某条具有独立生产能力的生产线的合并、一家保险公司对另一家保险公司寿险业务的合并等,一般构成业务合并。
**对于业务合并,应当参照“企业合并”的规定进行处理。
(二)取得对另一个或多个企业(或业务)的控制权是否形成企业合并,除要看取得的企业是否构成业务之外,还要看有关交易或事项发生前后,是否引起报告主体的变化。
第二十章所得税主讲郑庆华本章考情分析本章教材变化本章总体框架本章考点精讲本章总结本章考情分析本章在考试中属于重点章,考分预计9分左右,经常出大题或者在大题中出现所得税处理,比如在合并报表编制中考虑所得税影响。
本章考试重点是暂时性差异、递延所得税资产、递延所得税负债的确认计量,所得税费用的计算。
本章教材变化本章今年没有变化。
本章总体框架应交所得税确认递延所得税负债账面价值应纳税暂时性差异不确认所得税递延所得税暂时性差异确认递延所得税资产计税基础可抵扣暂时性差异不确认所得税费用本章考点精讲一、所得税会计概述1.所得税概念“所得税”是个统称,在具体核算时应分成两条线:应交所得税和所得税费用。
(1)应交所得税:按税法计算、属于负债要素、列示在资产负债表中。
(2)所得税费用:按会计准则的规定计算、属于费用要素、列示在利润表中。
只有明确了应交所得税和所得税费用是两个不同的概念,在会计处理时才不会混淆。
值得说明的是,本课程属于会计课,所以最终目标是确定所得税费用。
2.所得税费用核算方法按照会计准则规定,企业应采用资产负债表债务法核算所得税费用。
资产负债表债务法是从资产负债表出发,通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础,对于两者之间的差异(即暂时性差异)分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,确认相应的递延所得税负债与递延所得税资产,并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。
3.所得税会计核算程序(1)按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。
(2)按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法,以适用的税收法规为基础,确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。
(3)比较资产、负债的账面价值与其计税基础,对于两者之间存在差异的,分析其性质,除准则中规定的特殊情况外,分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额,并与期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额相比,确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额,作为递延所得税。
2022中级经济基础串讲重点第二十章-图文环球网校经济师,刘艳霞领衔主讲,业内最高通过率辅导课程!2022中级经济基础串讲重点第二十章环球网校经济师,刘艳霞领衔主讲,业内最高通过率辅导课程!美元现钞卖出价与买入价之差不得超过交易中间价的4%银行可自行制定非美元对人民币价格。
银行可与客户议定所有挂牌货币的现汇和现钞买卖价格。
2005年7月21日,在主动性、可控性、渐进性原则的指导下,改革人民币汇率形成机制,实行以市场供求为基础、参考一篮子货币进行调节、有管理的浮动汇率制度。
人民币汇价管理二、国际储备(一)国际储备的含义与构成国际储备:一国货币当局为弥补国际收支逆差,稳定本币汇率和应付紧急支付等目的所持有的国际间普遍接受的资产。
掌握国际储备的构成 1.货币性黄金一国货币当局作为金融资产而持有的黄金。
黄金只能算成是潜在的国际储备,而非真正的国际储备。
主要是指各国货币当局持有的对外流动性资产,主要是银行存款和国库券等。
外汇储备是国际储备最主要的组成部分。
在基金组织的普通账户中会员国可以自由提取使用的资产,包括会员国向基3.IMF的储备头寸金组织缴纳份额中的25%可自由兑换货币(储备档头寸)和基金组织用去的本币两部分(超储备档头寸)4.特别提款权国际货币基金组织根据会员国缴纳的份额无偿分配的,可供会员国用以归还基金组织贷款和会员国政府之间偿付国际收支逆差的一种账面资产2.外汇储备(二)熟悉国际储备的作用(三)国际储备的管理国际储备的管理实质上是外汇储备的管理。
环球网校经济师,刘艳霞领衔主讲,业内最高通过率辅导课程!包括外汇储备总量管理、外汇储备的结构管理(储备货币的比例安排和储备资产流动性结构的确定)、外汇储备的积极管理三、国际货币体系(一)掌握国际货币体系的主要内容(1)确定国际储备资产;(2)确定汇率制度;(3)确定国际收支调节方式。
(二)国际货币体系变迁1.国际金本位制铸币平价是各国汇率的决定基础,黄金输送点是汇率变动的上下限。
第二十章货币资金的审计第一节货币资金审计概述货币资金是企业资产的重要组成部分,是企业资产中流动性最强的一种资产;任何企业进行生产经营活动都必须拥有一定数额的货币资金,持有货币资金是企业生产经背活动的基本条件,可能关乎企业的命脉;货币资金只要来源于资本的投入和营业收入,主要用于资产的气的和费用的结付;总的来说,只有保持健康的、正的现金流,企业才能够继续生存;如果出现现金流逆转迹象,产生可不健康的、负的现金流,长此以往,企业将会陷入财务困境,并导致对企业的持续经营能力产生疑虑;根据货币资金存放地点及用途的不同,货币资金分为库存现金、银行存款及其他货币资金;一、货币资金与交易循环货币资金与各交易循环均直接相关,如图20-1所示;需要说明的是,图20-1仅选取各业务循环中具有代表性的会计科目或财务报表项目予以列示,并未包含各业务循环中与货币资金有关的全部会计科目或财务报表项目;二、涉及的主要凭证和会计记录货币资金审计涉及的凭证和会计记录主要有:1现金盘点表;2银行对账单;3银行存款余额调节表4有关科目的记账凭证;5有关会计账簿;三、货币资金内部控制概述由于货币资金是企业流动性最强的资产,企业必须加强对货币资金的管理,建立良好的货币资金内部控制,以确保全部应收取的货币资金均能收取,并及时正确地予以记录;全部货币资金指出是按照经批准的用途进行的,并并及时正确地予以记录;库存现金、银行存款报告正确,并得以恰当保管;正确预测企业正常经营所需的货币资金收支额,确保企业有充足又不过剩的货币资金余额;销售与收获循环采购与付款循环采购与付款循环主营业务收入预付账款预付账款预付②应收账款支付货币资金人力资源与工薪循环短长期借款长期股权投资、持有至到期投资图20-1 货币资金与各交易循环的关系在实务中,库存现金、银行存款和其他货币资金的转换比较频繁,三者的内部控制目标、内部控制制度的制定与实施大致相似,因此,先统一对货币资金的内部控制制作一个概述,各自内部控制的特点以及控制测试在后面分述;一般而言,一个良好的货币资金内部控制应该达到以下几点:1货币资金收支与记账的岗位分离;2货币资金收支要有合理、合法的凭据;3全部收支及时准确入账,并且支出要有核准手续;4控制现金坐支,当日收入现金应及时送存银行;5按月盘点现金,编制银行存款余额调节表,以做到账实相符;6加强对货币资金收支业务的内部审计;尽管由于每个企业的性质、所处行业、规模以及内部控制健全程度等不同,而使得其与货币资金相关的内部控制内容有所不同,但一下要求是通常应当共同遵循的:1.岗位分工及授权批准1单位应当建立货币资金业务的岗位责任制,明确相关部门和岗位的职责权限,确保办理货币资金业务的不相容岗位相互分离、制约和监督;出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作;单位不得由一人办理货币资金业务的全过程;2单位应当对货币资金业务建立严格的授权批准制度,明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施,规定经办人办理货币资金业务的职责范围和工作要求;审批人应当根据货币资金授权批准制度的规定,在授权范围内进行审批,不得超越审批权限;经办人应当在职责范围内,按照审批人的批准意见办理货币资金业务;对于审批人超越授权范围审批的货币资金业务,经办人员有权拒绝办理,并及时向审批人的上级授权部门报告;3单位应当按照规定的程序办理货币资金支付业务:①支付申请;单位有关部门或个人用款时,应当提前向审批人提交货币资金支付申请,注明款项的用途、金额、预算、支付方式等内容,并附有效经济合同或相关证明;②支付审批;审批人根据其职责、权限和相应程序对支付申请进行审批;对不符合规定的货币资金支付申请,审批人应当拒绝批准;③支付复核;复核人应当对批准后的货币资金支付申请进行复核,复核货币资金支付申请的批准范围、权限、程序是否正确,手续及相关单证是否齐备,金额计算是否准确;支付方式、支付单位是否妥当等;复核无误后,交由出纳人员办理支付手续;④办理支付;出纳人员应当根据复核无误的支付申请,按规定办理货币资金支付手续,及时登记现金和银行存款日记账;4单位对于重要货币资金支付业务,应当实行集体决策和审批,并建立责任追究制度,防范贪污、侵占、挪用货币资金等行为;5严禁未经授权的机构或人员办理货币资金业务或直接接触货币资金;2.现金和银行存款的管理1单位应当加强现金库存限额的管理,超过库存限额的现金应及时存入银行;2单位必须根据现金管理暂行条例的规定,结合本单位的实际情况,确定本单位现金的开支范围;不属于现金开支范围的业务应当通过银行办理转账结算;3单位现金收入应当及时存入银行,不得用于直接支付单位自身的支出;因特殊情况需坐支现金的,应事先报经开户银行审查批准;单位借出款项必须执行严格的授权批准程序,严禁擅自挪用、借出货币资金;4单位取得的货币资金收入必须及时入账,不得私设“小金库”,不得账外设账,严禁收款不入账;5单位应当严格按照支付结算办法等国家有关规定,加强银行账户的管理,严格按照规定开立账户,办理存款、取款和结算;单位应当定期检查、清理银行账户的开立及使用情况,发现问题,及时处理;单位应当加强对银行结算凭证的填制、传递及保管等环节的管理与控制;6单位应当严格遵守银行结算纪律,不准签发没有资金保证的票据或远期支票,套取银行信用;不准签发、取得和转让没有真实交易和债权债务的票据,套取银行和他人资金;不准无理拒绝付款,任意占用他人资金;不准违反规定开立和使用银行账户;7单位应当指定专人定期核对银行账户,每月至少核对一次,编制银行存款余额调节表,使银行存款账面余额与银行对账单调节相符;如调节不符,应查明原因,及时处理;8单位应当定期和不定期地进行现金盘点,确保现金账面余额与实际库存相符;发现不符,及时查明原因,作出处理;3.票据及有关印章的管理:1单位应当加强与货币资金相关的票据的管理,明确各种票据的购买、保管、领用、背书转让、注销等环节的职责权限和程序,并专设登记簿进行记录,防止空白票据的遗失和被盗用;2单位应当加强银行预留印鉴的管理;财务专用章应由专人保管,个人名章必须由本人或其授权人员保管;严禁一人保管支付款项所需的全部印章;按规定需要有关负责人签字或盖章的经济业务,必须严格履行签字或盖章手续;4.监督检查:1单位应当建立对货币资金业务的监督检查制度,明确监督检查机构或人员的职责权限,定期和不定期地进行检查;2货币资金监督检查的内容主要包括:①货币资金业务相关岗位及人员的设置情况;重点检查是否存在货币资金业务不相容职务混岗的现象;②货币资金授权批准制度的执行情况;重点检查货币资金支出的授权批准手续是否健全,是否存在越权审批行为;③支付款项印章的保管情况;重点检查是否存在办理付款业务所需的全部印章交由一人保管的现象;④票据的保管情况;重点检查票据的购买、领用、保管手续是否健全,票据保管是否存在漏洞;3对监督检查过程中发现的货币资金内部控制中的薄弱环节,应当及时采取措施,加以纠正和完善;第二节库存现金审计一、审计目标库存现金包括企业的人民币和外币;现金是企业资产中流动性最强的一种资产;尽管其在企业资产总额中比重不大,但企业发生舞弊事件大都与现金有关,因此,注册会计师应该重视库存现金的审计;库存现金的审计目标一般应包括括号内的微相应的爱无表表认定:1.确定被审计单位资产负债表的货币资金项目中的库存现金在资产负债表日是否确实存在;存在2.确定被审计单位在特定期间内发生的现金收支业务是否均记录完毕,有无遗漏;完整性3.确定记录的库存现金是否为被审计单位所拥有或控制;权利和义务4、确定库存现金包括在财务报表的货币资金项目中,与之相关的计价调整已恰当记录;计价和分摊5.确定库存现金是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报;列报二、库存现金内部控制的测试一库存现金内部控制特点由于现金是企业流动性最强的资产,加强现金管理对于保护企业资产安全完整、维护社会主义经济秩序具有重要的意义;在良好的货币资金内部控制下,企业的现金收支记录及时、准确、完整;全部现金支出均经批准的用途进行;现金得以安全保管;一般而言,一个良好的现金内部控制应该达到以下几点:1 现金收支与记账的岗位分离;2 现金收支要有合理、合法的凭据;3全部收支及时准确入账,并且支出要有核准手续;4控制现金坐支,当日收入现金应及时送存银行;5按月盘点现金,以做到账实相符;6加强对现金收支业务的内部审计;二库存现金内部控制的测试1.了解现金内部控制;通常通过现金内部控制流程图来了解现金内部控制;编制现金内部控制流程图是现金控制测试的重要步骤;注册会计师在编制之前应通过询问、观察等调查手段收集必要的资料,然后根据所了解的情况编制流程图;对中小企业,也可采用编写现金内部控制说明的方法;若年度审计工作底稿中已有以前年度的流程图,注册会计师可根据调查结果加以修正,以供本年度审计之用;一般地,了解现金内部控制时,注册会计师应当注意检查库存现金内部控制的建立和执行情况,重点包括:1库存现金的收支是否按规定的程序和权限办理;2是否存在与被审计单位经营无关的款项收支情况;3出纳与会计的职责是否严格分离;4库存现金是否妥善保管,是否定期盘点、核对,等等;2.检查收款凭证;如果现金收款内部控制不强,很可能会发生贪污舞弊或挪用等情况;例如,在一个小企业中,出纳员同时负责登记应收账款明细账,很可能发生循环挪用货款的情况;为测试现金收款的内部控制,注册会计师应按现金的收款凭证分类,选取适当的样本量,作如下的检查:1核对现金日记账的收入金额是否正确;2核对收款凭证与应收账款明细账的有关记录是否相符;3核对实收金额与销货发票是否一致,等等;3.检查付款凭证;为测试现金付款内部控制,注册会计师应按照现金付款凭证分类,选取适当的样本量,作如下检查:1检查付款的授权批准手续是否符合规定;2核对现金日记账的付出金额是否正确;3核对付款凭证与应付账款明细账的记录是否一致;4核对实付金额与购货发票是否相符,等等;4.抽取一定期间的库存现金日记账与总账核对;注册会计师应抽取一定期间的库存现金日记账,检查其加总是否正确无误,库存现金日记账是否与总分类账核对相符;5.检查外币现金的折算方法是否符合有关规定,是否与上年度一致;对于有外币现金的被审计单位,注册会计师应检查外币库存现金日记账及“财务费用”、“在建工程”等账户的记录,确定企业有关外币现金的增减变动是否采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额,或者采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算为记账本位币,选择采用汇率的方法前后各期是否一致;检查企业的外币现金的期末余额是否采用期末即期汇率折算为记账本位币金额;折算差额的会计处理是否正确;6.评价库存现金的内部控制;注册会计师在完成上述程序之后,即可对库存现金的内部控制进行评价;评价时,注册会计师应首先确定库存现金内部控制可信赖的程度以及存在的薄弱环节和缺点,然后据以确定在库存现金实质性程序中对哪些环节可以适当减少审计程序,哪些环节应增加审计程序;作重点检查,以减少审计风险;三、库存现金的实质性程序库存现金的实质性程序一般包括:1.核对库存现金日记账与总账的余额是否相符,检查费记账本位币库存现金的折算汇率及折算金额是否正确;注册会计师测试现金余额的起点,是核对库存现金日记账与总账的余额是否相符;如果不相符,应查明原因,并做出适当调整;2.监盘库存现金;监盘库存现金是证实资产负债表中所列现金是否存在的一项重要程序;企业盘点库存现金,通常包括对已收到但未存入银行的现金、零用金、找换金等的盘点;盘点库存现金的时间和人员应视被审计单位的具体情况而定,但必须有现金出纳员和被审计单位会计主管人员参加,并由注册会计师进行监盘;盘点和监盘库存现金的步骤和方法主要有:1制定监盘计划,确定监盘时间;对库存现金的监盘最好实施突击性的检查,时间最好选择在上午上班前或下午下班时进行,盘点的范围一般包括被审计单位各部门经管的现金;在进行现金盘点前,应由出纳员将现金集中起来存入保险柜;必要时可加以封存,然后由出纳员把已办妥现金收付手续的收付款凭证登入库存现金日记账;如被审计单位库存现金存放部门有两处或两处以上的,应同时进行盘点;2审阅库存现金日记账并同时与现金收付凭证相核对;一方面检查库存现金日记账的记录与凭证的内容和金额是否相符;另一方面了解凭证日期与库存现金日记帐日期是否相符或接近;3由出纳员根据库存现金日记账加计累计数额,结出现金结余;4盘点保险柜的现金实存数,同时由注册会计师编制“库存现金盘点表”格式参见表20-2,分币种、面值列示盘点金额;5资产负债表日后进行盘点时,应调整至资产负债表日的金额;6将盘点金额与库存现金日记账余额进行核对,如有差异,应查明原因,并做出记录或适当调整;7若有冲抵库存现金的借条、未提现支票、未作报销的原始凭证、应在“库存现金盘点表”中注明或做出必要的调整;3.分析被审计单位日常库存现金余额是否合理,关注是否存在大额未缴存的现金;4.抽查大额库存现金收支;检查大额现金收支的原始凭证是否齐全、原始凭证内容是否完整、有无授权批准、记账凭证与原始凭证是否相符、账务处理是否正确、是否记录于恰当的会计期间等项内容;5.抽查资产负债表日后若干天的、一定金额以上的现金收支凭证实施截止测试;被审计单位资产负债表的货币资金项目中的库存现金数额,应以结账日是由数额为准;因此,注册会计师必须验证现金收支的截止日期,以确定是否存在跨期事项、是否应考虑提出调整建议;6.检查库存现金是否在资产负债表上恰当列报;根据有关规定,库存现金在资产负债表的“货币资金”项目中反映,注册会计师应在实施上述审计程序后,确定“库存现金”账户的期末余额是否恰当,进而确定库存现金是否在资产负债表上恰当披露;表17-2 库存现金监盘表出纳员:会计主管人员:监盘人:检查日期:第三节银行存款审计一、审计目标银行存款是指企业存放在银行或其他金融机构的各种款项;按照国家有关规定,凡是独立核算的企业都必须在当地银行开设账户;企业在银行开设账户以后,除按核定的限额保留库存现金外,超过限额的现金必须存入银行;除了在规定的范围内可以用现金直接支付的款项外,在经营过程中所发生的一切货币收支业务,都必须通过银行存款账户进行结算;银行存款的审计目标一般应包括括号内的为相应的财务报表认定:1.确定被审计单位资产负债表的货币资金项目中的银行存款在资产负债表日是否确实存在;存在2.确定被审计单位在特定期间内发生的银行存款收支业务是否均记录完毕,有无遗漏;完整性3.确定记录的银行存款是否为被审计单位说拥有或控制;权利和义务4、确定银行存款已恰当的金额包括在财务报表的货币资金项目中,与之相关的计价调整已恰当记录;计价和分摊4.确定银行存款是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报;列报二、银行存款内部控制南痢试一银行存款内部控制概述一般而言,一个良好的银行存款的内部控制同现金的内部控制一样;也应达到以下几点:1.银行存款收支与记账的岗位分离;2.银行存款收支要有合理、合法的凭据;3.全部收支及时准确入账,并且支出要有核准手续;4.按月编制银行存款余额调节表,以做到账实相相符;5.加强对银行存款收支业务的内部审计;按照我国现金管理的有关规定,超过规定限额以上的现金支出一律使用票;因此,企业应建立相应的支票申领制度,明确申领范围、申领批准及支票签发、支票报销等;对于支票报销和现金报销,企业应建立报销制度;报销人员报销时应当有正常的报批手续、适当的付款凭据有关采购支出还应具有验收手续;会计部门应对报销单据加以审核,出纳员见到加盖核准戤记的支出凭据后方可付款;付款记录应及时登记入账,相关凭证应按顺序或内容编制会计记录的附件;二银行存款的控制测试1.了解银行存款的内部控制;注册会计师对银行存款内部控制的了解一般与了解现金的内部控制同时进行;注册会计师应当注意的内容包括:1银行存款的收支是否按规定的程序和权限办理;2银行账户是否存在与本单位经营无关的款项收支情况;3是否存在出租、出借银行账户的情况;4出纳与会计的职责是否严格分离;5是否定期取得银行对账单并编制银行存款余额调节表等;2.检查银行存款收款凭证;注册会计师应选取适当的样本量,作如下检查:1核对收款凭证与存入银行账户的日期和金额是否相符;2核对银行存款日记账的收入金额是否正确;3核对收款凭证与银行对账单是否相符;4核对收款凭证与应收账款明细账的有关记录是否相符;5核对实收金额与销货发票是否一致等等;3.检查银行存款付款凭证;为测试银行存款付款内部控制,注册会计师应选取适当的样本量,作如下检查:1检查付款的授权批准手续是否符合规定;2核对银行存款日记账的付出金额是否正确;3核对付款凭证与银行对账单是否相符;4核对付款凭证与应付账款明细账的记录是否一致;5核对实付金额与购货发票是否相符等等;4.抽取一定期间的银行存款日记账与总账核对;注册会计师应抽取一定期间的银行存款日记账,检查其有无计算错误,并与银行存款总分类账核对;5.抽取一定期间银行存款余额调节表,查验其是否按月正确编制并经复核;为证实银行存款记录的正确性,注册会计师必须抽取一定期间的银行存款余额调节表,将其同银行对账单、银行存款日记账及总账进行核对,确定被审计单位是否按月正确编制并复核银行存款余额调节表;6.检查外币银行存款的折算方法是否符合有关规定,是否与上年度一致;对于有外币银行存款的被审计单位;注册会计师应检查外币银行存款日记账及“财务费用”、“在建工程”等账户的记录,确定有关外币银行存款的增减变动是否采用交易发生日的即期汇牢将外币金额折算为记账本位币金额,或者采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算为记账本位币,选择采用汇率的方法前后各期是否一致;检查企业的外币银行存款的余额是否采用期末即期汇率折算为记账本位币金额;折算差额的会计处理是否正确;7.评价银行存款的内部控制;注册会计师在完成上述程序之后,即可对银行存款的内部控制进行评价;评价时,注册会计师应首先确定银行存款内部控制可信赖的程度以及存在的薄弱环节和缺点;然后据以确定在银行存款实质性程序中对哪些环节可以适当减少审计程序哪些环节应增加审计程序,作重点检查,以减少审计风险;三、银行存款的实质性程序银行存款的实质性程序一般包括:1.核对银行存款日记账与总账的余额是否相符;注册会计师测试银行存款余额的起点,是核对银行存款日记账与总账的余额是否相符;如果不相符,应查明原因,并考虑是否应建议做Hl适当调整;2.实施实质性分析程序;计算银行存款累计余额应收利息收入,分析比较被审计单位银行存款应收利息收入与实际利息收入的差异是否恰当,评估利息收入的合理性,检查是否存在高息资金拆借,确认银行存款余额是否存在,利息收入是否已经完整记录;3.检查银行存单;编制银行存单检查表,检查是否与账面记录金额一致,是否被质押或限制使用,存单是否为被审计单位所拥有;1对已质押的定期存款,应检查定期存单,并与相应的制药合同核对,同时关注定期存单对应的质押借款有无入账;2对已质押的定期存款,应检查开户证实书原件;3 对审计外勤工作结束日前提取的定期存款,应核对相应的对付凭证、银行对账单行和定期存款复印件;4、取得并检查银行存款余额对账单和银行余额调节表;取得并检查银行存款余额对账单和银行存款余额调节表是证实资产负债表中所列银行存款是否存在的重要程序;银行存款余额调节表通常应由被审汁单位根据不同的银行账户及货币种类分别编制,其格式如表20—3所示;具体测试程序通常包括:表20—3银行存款余额调节表年月日。
超级会计基础班培训讲义(ppt 34页)款和应收款项、可供出售金融资产。
提示:按照管理者的意图设置不同的会计处理的标准是当今国际财务报告准则发展的一个重要趋势,也是我国准则体系在制定时考虑的一个重要理念。
金融资产分类与金融资产计量密切相关。
不同类别的金融资产,其初始计量和后续计量采用的基础也不完全相同。
因此,上述分类一经确定,不应随意变更。
(掌握)第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概念某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后,不能再重分类为其他金融资产;其他金融资产也不能再重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
(掌握,注意,仅限于金融资产之间,不影响向长期股权投资的转换)(一)交易性金融资产满足下列条件之一的金融资产,应划分为交易性金融资产:(1)取得金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购。
(2)属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分,且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
(3)属于衍生工具,如国债期货、远期合同、股指期货等,其公允价值变动大于零时,应将相关变动金额确认为交易性金融资产,同时计入当期损益。
但是,如果衍生工具被企业指定为有效套期关系中的套期工具,则该衍生工具初始确认后的公允价值变动应根据其对应的套期关系(即公允价值套期、现金流量套期或境外经营净投资套期)不同,采用相应的方法进行处理。
(二)指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产通常情况下,只有符合下列条件之一的金融资产,才可以在初始确认时指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产:1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。
2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明,该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合,以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
第16章讲义第十六章债务重组第一节债务重组的定义和重组方式一、债务重组的定义债务重组,是指在债务人发生财务困难的情况下,债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项。
债务重组定义中的“债务人发生财务困难”,是指债务人出现资金周转困难或经营陷人困境导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务;“债权人作出让步”,是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。
“债权人作出让步”的情形主要包括:债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。
债务人发生财务困难,是债务重组的前提条件,而债权人作出让步是债务重组的必要条件。
(必须重点理解并掌握)二、债务重组的方式债务重组主要有以下几种方式:1.以资产清偿债务,是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。
债务人通常用于偿债的资产主要有:现金、存货、固定资产、无形资产、股权投资等。
这里的现金,是指货币资金,即库存现金、银行存款和其他货币资金,在债务重组的情况下,以现金清偿债务,通常是指以低于债务的账面价值的现金清偿债务,如果以等量的现金偿还所欠债务,则不属于本章所指的债务重组。
2.债务转为资本,是指债务人将债务转为资本,同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。
但债务人根据转换协议,将应付可转换公司债券转为资本的,则属于正常情况下的债务转资本,不能作为债务重组处理。
债务转为资本时,对股份有限公司而言为将债务转为股本;对其他企业而言,是将债务转为实收资本。
债务转为资本的结果是,债务人因此而增加股本(或实收资本),债权人因此而增加股权。
3.修改其他债务条件,是指修改不包括上述第一、第二种情形在内的债务条件进行债务重组的方式,如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息等。
4.以上三种方式的组合,是指采用以上三种方法共同清偿债务的债务重组形式。
例如,以转让资产清偿某项债务的一部分,另一部分债务通过修改其他债务条件进行债务重组。
第20章讲义第二十章所得税第一节所得税会计概述我国所得税会计采用了资产负债表债务法,要求企业从资产负债表出发,通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础,对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产,并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。
一、资产负债表债务法的理论基础资产负债表债务法在所得税的会计核算方面贯彻了资产、负债的界定。
回忆,资产、负债的定义。
(一)资产的定义资产,是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
资产的确认条件将一项资源确认为资产,需要符合资产的定义,并同时满足以下两个条件:1.与该资源有关的经济利益很可能流入企业;2.该资源的成本或者价值能够可靠地计量。
符合资产定义和资产确认条件的项目,应当列入资产负债表;符合资产定义、但不符合资产确认条件的项目,不应当列入资产负债表。
(二)负债的定义负债,是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。
根据负债的定义,负债具有以下几个方面的特征:负债的确认条件将一项义务确认为负债,需要符合负债的定义,并同时满足以下两个条件:1.与该义务有关的经济利益很可能流出企业;(>50%)2.未来流出的经济利益能够可靠地计量。
二、所得税会计的一般程序企业一般应于每一资产负债表日进行所得税的核算。
企业合并等特殊交易或事项发生时,在确认因交易或事项取得的资产、负债时即应确认相关的所得税影响。
1.按照相关会计准则规定确定资产负债表日中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债的账面价值。
资产、负债的账面价值,是指企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。
对于计提了减值准备的各项资产,是指其账面余额减去已计提的减值准备后的金额。
2.按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法,以适用的税收法规为基础,确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。
应予说明的是,资产、负债的计税基础,是会计上的定义,但其确定应当遵循税法的规定进行。
3.比较资产、负债的账面价值与其计税基础。
对于两者之问存在差异的,分析其性质,除准则中规定的特殊情况外,分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额。
并与期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额相比,确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额,作为递延所得税。
4.就企业当期发生的交易或事项,按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额,将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税。
5.确定利润表中的所得税费用。
利润表中的所得税费用包括当期所得税(当期应交所得税)和递延所得税两个组成部分,企业在计算确定了当期所得税和递延所得税后,两者之和(或之差),是利润表中的所得税费用。
第二节资产负债的计税基础及暂时性差异暂时性差异暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。
根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响,分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
(一)应纳税暂时性差异今天少交税,将来多交税(二)可抵扣暂时性差异今天多交税,将来少交税一、资产的计税基础资产的计税基础,是指企业收回资产账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额,即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。
资产计税基础=未来期间按照税法规定可以税前扣除的金额。
资产负债表日资产的计税基础=取得成本-以前期间按照税法规定已税前扣除的金额。
资产在初始确认时,其计税基础一般为取得成本,即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除。
在资产持续持有的过程中,其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额。
如固定资产、无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额或累计摊销额后的金额。
一项固定资产标价50万元,请问,企业为什么会买这项固定资产??因为这项固定资产至少会给企业带来50万的收益。
如果少于50万,则企业绝对不会买!资产的账面价值-资产计税基础=未来的应纳税所得额;如果大于0,多上税,应纳税暂时性差异;如果小于0,少交税,可抵扣暂时性差异。
资产的账面价值利润>0,交税,应纳税暂时性差异;利润<0,亏损,抵税,可抵扣暂时性差异(一)固定资产以各种方式取得的固定资产,初始确认时其账面价值一般等于计税基础。
固定资产在持有期间进行后续计量时,由于会计与税收规定就折旧方法、折旧年限以及固定资产减值准备的提取等处理的不同,可能造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。
1.折旧方法、折旧年限的差异。
2.因计提固定资产减值准备产生的差异。
【例20-1】A企业于20×6年12月20日取得的某项环保用固定资产,原价为750万元,使用年限为10年,会计上采用年限平均法计提折旧,净残值为零。
税法规定该类环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除,该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧,净残值为零。
20×8年12月31日,企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。
分析:20×8年12月31日,该项固定资产的账面余额=750-75×2=600(万元),该账面余额大于其可收回金额550万元,两者之间的差额应计提50万元的固定资产减值准备。
20×8年12月31日,该项固定资产的账面价值=750-75×2-50=550(万元)其计税基础=750-750×20%-600×20%=480(万元)该项固定资产的账面价值550万元与其计税基础480万元之间的70万元差额,将于未来期间计入企业的应纳税所得额。
(二)无形资产除内部研究开发形成的无形资产以外,其他方式取得的无形资产,初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值与按照税法规定确定的计税成本之间一般不存在差异。
无形资产的差异主要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产。
1.内部研究开发形成的无形资产,其成本为开发阶段符合资本化条件以后发生的支出,除此之外,研究开发过程中发生的其他支出应予费用化计入损益;税法规定,企业发生的研究开发支出可税前扣除。
内部研究开发形成的无形资产初始确认时,其入账价值为符合资本化条件以后发生的支出总额,因该部分研究开发支出按照税法规定在发生当期已税前扣除,所形成的无形资产在以后期间可税前扣除的金额为零,其计税基础为零,从而形成暂时性差异。
2.无形资产在后续计量时,会计与税收的差异主要产生于是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。
会计准则规定,应根据无形资产的使用寿命情况,区分为使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产。
对于使用寿命不确定的无形资产,不要求摊销,但持有期间每年应进行减值测试。
税法规定,企业取得的无形资产成本,应在一定期限内摊销。
对于使用寿命不确定的无形资产,会计处理时不予摊销,但计税时按照税法规定确定的摊销额允许税前扣除,造成该类无形资产账面价值与计税基础的差异。
在对无形资产计提减值准备的情况下,因税法规定计提的无形资产减值准备在转变为实质性损失前不允许税前扣除,即无形资产的计税基础不会随减值准备的提取发生变化,从而造成无形资产的账面价值与计税基础的差异。
【例20-3】甲企业当期发生研究开发支出计2 500万元,其中研究阶段支出500万元,开发阶段符合资本化条件前发生的支出为500万元,符合资本化条件后发生的支出为1 500万元。
税法规定企业的研究开发支出可按150%加计扣除。
假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途(尚未开始摊销)。
分析:甲企业当期发生的研究开发支出中,按照会计规定应予费用化的金额为1 000万元,期末形成无形资产的成本为1 500万元。
按照税法规定,甲企业可在当期税前扣除的研究开发费用金额为3 750万元。
有关支出在发生当期全部税前扣除后,其于未来期间可税前扣除的金额为零,即该项无形资产的计税基础为零。
该项无形资产的账面价值1 500万元与其计税基础零之间的差额1500万元将于未来期间计入企业的应纳税所得额。
【例20-4】乙企业于20×6年1月1日取得的某项无形资产,取得成本为1 500万元,取得该项无形资产后,根据各方面情况判断,乙企业无法合理预计其使用期限,将其作为使用寿命不确定的无形资产。
20×6年12月31日,对该项无形资产进行减值测试表明其未发生减值。
企业在计税时,对该项无形资产按照10年的期限摊销,摊销金额允许税前扣除。
分析:会计上将该项无形资产作为使用寿命不确定的无形资产,因未发生减值,其在20×6年12月31日的账面价值为取得成本1 500万元。
该项无形资产在20×6年12月31日的计税基础为1 350(成本1 500-按照税法规定可予税前扣除的摊销额150)万元。
该项无形资产的账面价值1 500万元与其计税基础1 350万元之间的差额150万元将计入未来期间的应纳税所得额。
补充:关于研发支出,例题中是2007年12月31日以前的处理。
2008年1月1日以后,执行新的所得税法的规定,需要重新考虑。
新企业所得税法规定:企业所得税法实施条例第九十五条企业所得税法第三十条第(一)项所称研究开发费用的加计扣除,是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。
【例】A企业2008年发生研究开发支出计1 000万元,其中研究阶段支出200万元,开发阶段符合资本化条件前发生的支出为200万元,符合资本化条件后发生的支出为600万元。
假定该企业开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途,从2009年开始摊销,摊销期限为10年,无残值。
A企业当期发生的研究开发支出中,按照会计规定应予费用化的金额为400万元,形成无形资产的成本为600万元,即期末所形成无形资产的账面价值为600万元。
A企业于当期发生的400万元的费用化研究开发支出,可在税前扣除的金额为600(400×150%)万元。
有关可资本化的支出在当期计入无形资产,未来期间就研究开发所形成的无形资产计税基础仍为600万元,但税法规定可以加计扣除50%,对此,不形成暂时性差异。
原因:会计上自持有至价值消失,只认600万元,税法上也是认600万元,但给予优惠政策,可以“按无形资产成本的150%摊销”。