环境负债及其会计核算问题探析
摘要：近年来我国环境保护力度逐渐加大，环境会计越来越受到学术界与企业界的关注。而作为环境会计核算体系重要组成部分的环境负债也显得尤为重要。本文从环境负债的定义、确认与计量、账户设置以及会计处理等方面，对环境负债相关会计核算问题进行了探讨。
关键词：环境负债；环境会计；核算；企业
中图分类号：f23 文献标识码：a 文章编号：
1001-828x(2011)04-0116-01
引言
随着经济的迅猛发展，人类对于资源的开发程度和利用程度不断提高，与此同时，环境问题也在日益凸显。在环境资源逐渐恶化，并对人类社会的可持续发展发起严重挑战的同时，环境会计应运而生。环境会计是环境学科与会计理论交叉渗透而形成的应用性学科，科学、合理地反映企业经济活动中的环境行为和影响，并且运用专门的会计方法对企业给环境资源所带来的收益和损失进行确认、计量以及相应的会计处理，从而达到合理利用资源，保护环境，为企业提供决策有用的环境信息的目的。在环境会计核算体系中，环境负债是重要的组成部分。运用合理的方法对企业的环境行为所形成的负债进行确认、计量以及会计处理，是实施环境会计的关键。中国应根据情况，选择合适的时机开征环境税。
一、对环境负债的认识
财务核算系统 财务核算系统是整个CBM系统的一个重要组成部分，因此，财务核算系统的需求也是站在整个CBM系统的角度提出的，财务核算系统作为CBM系统的一个子系统，既要能单独使用，也要能与CBM的其他子系统组合使用，所以，财务核算系统使用共分为四种模式：1、独立的财务核算系统；2、财务核算系统+预算系统；3、财务核算系统+业务系统；4、财务核算系统+业务系统+预算系统。财务核算系统随着与CBM其他系统的捆绑使用，它的功能与作用也有所不同。当它独立使用时，它必须能满足企业基本的核算与财务核算功能。独立使用的本财务核算系统由基础设置、数据初始、凭证管理、帐务查询管理、银行对帐和期末处理等六大功能组成。本需求是以独立的会计核算系统为基础，同时考虑与其他子系统相结合时，对帐务系统相关功能所需作的调整。 引用的法律、法规、规范： ◆《中华人民共和国会计法》 ◆《企业会计准则》 ◆《企业会计制度》 ◆财政部《会计基础工作规范》 ◆财政部《会计电算化工作规范》 ◆财政部《会计电算化帐务处理制度》的有关规定。
系统功能与结构 1、数据流程图 数据输入： 1、各专业子系统读取经过复核的记帐凭证； 2、下级单位读取上报的往来凭证； 3、手工输入的会计凭证。 数据输出： 1、向报表系统传输数据； 2、向综合查询系统传输数据； 3、向上级单位传输上报凭证； 4、向预算管理系统传输预算参数值。 2、系统功能 财务核算中心是CBM会计核算功能的核心，负责生成并管理企业的财务帐簿，具有凭证处理、记帐、结帐、对帐、查帐等功能。
用户进入系统需要进行注册，待系统确定其权限有效性后，系统弹出帐套选择窗口，用户选择自己需要的帐套之后进入财务核算主界面。 3、系统结构 整个财务核算中心由系统初始、凭证处理、帐务处理、银行对帐和期末处理等五大模块组成。 1 基础设置 基础设置是财务核算系统的数据基础，作用就是对帐务体系和帐务处理方式进行响应的设置，它直接影响到系统处理数据的能力，它包括常用摘要的设置、科目级次的设置、会计科目的设置、自动转帐设置、往来凭证的设置、凭证类型设置等。 1.1 常用摘要设置 此功能是让用户将常用摘要预先输入计算机，用户在输入凭证时就可以选择这些常用摘要或直接输入摘要代码录入。用户在此可以随时添加和维护常用摘要，用户在录入凭证时可以对所选的常用摘要进行修改，也可将手工输入的摘要随时添加进来，以备后用，以加快凭证摘要的录入速度。
预计负债与递延收益 一、预计负债 预计负债是指过去的交易或事项形成的现时义务但应付金额须根据一定的标准予以合理预计的流动负债，包括对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务以及固定资产和矿区权益弃置义务等产生的预计负债。 或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。 （一）预计负债核算的规定 1．与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债： （1）该义务是公司承担的现时义务； （2）履行该义务很可能导致经济利益流出公司； （3）该义务的金额能够可靠地计量。 注：在对或有事项加以确认时，通常需要对其发生的概率加以分析和判断。一般情况下，发生的概率分为以下几个层次： 基本确定：95%＜发生的可能性＜100%； 很可能： 50%＜发生的可能性≤95%； 可能： 5%＜发生的可能性≤50%； 极小可能： 0＜发生的可能性≤5%。 2．预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。 （1）所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。 （2）在其他情况下，最佳估计数应当分别下列情况处理： ①或有事项涉及单个项目的，按照最可能发生金额确定。 ②或有事项涉及多个项目的，按照各种可能结果及相关概率计算确定。 3．在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。 货币时间价值影响重大的，应当通过对相关未来现金流出进行折现后确定最
佳估计数。 4．清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。 5．待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。 待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。 亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。 6．未来经营亏损不应当确认为预计负债。 7．公司承担的重组义务满足预计负债确认条件的，应当确认预计负债。同时存在下列情况时，表明公司承担了重组义务： （1）有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等； （2）该重组计划已对外公告。 重组，是指公司制定和控制的，将显著改变公司组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。 应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。 由于公司在计量预计负债时不应当考虑预期处置相关资产的利得，在计量与重组义务相关的预计负债时，也不考虑处置相关资产（厂房、店面，有时是一个事业部整体）可能形成的利得或损失，即使资产的出售构成重组的一部分也是如此。 参照下表判断某项支出是否属于与重组有关的直接支出。
或有事项确认为负债时的会计核算 2000年4月份，财政部发布了《企业会计准则-或有事项》准则，对或有事项的确认、计量和披露作出了规范。本文拟就或有事项确认为负债时的会计核算及相关信息的披露作探讨。 一、将或有事项确认为负债的前提条件 与或有事项相关的义务，如果同时符合以下三个条件，企业应将该或有事项确认为负债： 1、确认为负债的或有事项，应是由企业过去的交易或事项形成的承担的现时义务。比如某公司驾驶员违章造成严重交通事故后，该公司将要承担的赔偿义务，就是该公司承担的现时义务。 2、确认为负债的或有事项，在履行时应很可能（发生概率大于50％但小于或等于95％）导致经济利益流出企业。需要注意的是：企业因或有事项承担的一些义务，并不都会导致经济利益流出企业。比如甲企业为乙企业提供债务担保，是否可能导致经济利益流出甲企业，要依据乙企业未来的经营情况和财务状况来确定。如果乙企业未来的经营情况和财务状况良好，且没有其他特殊情况，不会导致经济利益流出甲企业；反之，则会导致经济利益流出甲企业。
由此可以看出，为其他企业提供的债务担保，虽然属于或有事项，但是在担保债务到期之前，一般不应确认为负债，在会计报表附注中按规定要求披露即可。与此相类似的还有票据贴现和背书转让义务，承兑方有无能力承兑该票据，在票据到期之前很难确定。因此在票据到期之前，也不应确认为负债。 3、确认为负债的或有事项的金额应能够可靠地计量，如果对相应的现时义务的金额不能可靠地计量，则不能将其确认为负债。 二、确认为负债的或有事项的金额计量 确认为负债的或有事项的金额应体现稳健性原则，总体上来说应是清偿该负债所需支出的最佳估计数。最佳估计数可分两种情形来确定： 一是所需支出存在一个金额范围，最佳估计数应按该范围的上下限金额的平均数确定。 ［例1］比如某造纸厂地处河流上游，因其严重污染河流而多次被市环保局警告和处罚。2000年该厂业务量迅速扩大，对河流的污染也日趋严重，市环保局于当年12月中旬在调查取样的基础上，拟
批发零售业成本核算的方法有：售价金额核算法、毛利率法、进价金额核算法等，成本核算方法并不是硬性规定的，由企业自行选择，但是，成本核算的方法一经确定，不得随意改变。 一、毛利率法： 毛利率法是根据本期销售净额乘以前期实际（或本月计划）毛利率匡算本期销售毛利，据此计算发出存货和期末存货的一种方法。计算公式如下： 销售净额=商品销售收入-销售退回与折让 毛利率=销售毛利/销售净额*100% 销售毛利=销售净额*毛利率 销售成本=销售净额-销售毛利=销售净额*（1-毛利率） 期末结存存货成本=期初结存存货成本+本期购货成本-本期销售成本 二、售价金额核算法 这是在实物负责基础上，以售价记账，控制库存商品进、销、存情况的一种核算方法，其主要内容包括： 1．建立实物负责制。根据岗位责任制的要求，按商品经营的品种和地点，划分为若干柜组，确定实物负责人，对其经营的商品承担全部责任。 2．售价记账，金额控制。库存商品的进、销、存一律按销售价格入账，只记金额，不记数量，库存商品总分类账反映售价总金额，明细分类账按实物负责人分设，反映各实物负责人所经营的商品的售价金额，在总账控制下，随时反映各实物负责人的经济责任。 3．设置“商品进销差价”账户。由于“库存商品”账户按售价反映，而商品购进支付的货款是按进价计算的；因此，设置“商品进销差价”账户，以反映商品进价与售价之间的差价，正确计算销售商品的进价成本。 4．加强物价管理。商品按售价核算后，如遇售价变动，就会直接影响库存商品总额，因此，必须加强物价管理，明码标价。 5．健全商品盘点制度。“库存商品”明细分类账按售价记账，没有数量控制，只有通过盘点才能确定实际数量，因此，必须加强商品盘点，才能检查库存商品账实是否相等及其实物负责人的工作质量和经济责任。 采用售价金额核算方法，可以简化核算手续，减少工作量，是零售企业商品核算的主要方法。其不足之处是由于只记金额，不记数量，库存商品账不能提供数量指标以控制商品进、销、存情况，一旦发生差错，难以查明原因。 三、进价金额核算法 这是以进价金额控制库存商品进、销、存的一种核算方法。其主要内容包括：1．库存商品总分类账和明细分类账一律以进价入账，只记金额，不记数量。2．库存商品明细账按商品大类或柜组设置，对需要掌握数量的商品，可设置备查簿。 3．平时销货账务处理，只核算销售收入，不核算销售成本。月末采取“以存计销”的方法，通过实地盘点库存商品，倒挤商品销售成本。其计算公式为： 本期商品销售成本=期初库存商品+本期进货总额-期末库存商品进价金额 采用进价金额核算方法，可以简化核算手续，节约人力、物力，但手续不够严密，平时不能掌握库存情况，且对商品损耗或差错事故不能控制，一般适用于鲜活商
环境会计核算体系 作者：张洁琦 320152461 [摘要]经济和社会的发展应建立在可持续发展的基础上，而环境是实现可持续发展的前提。在环境日益恶化的今天，环境问题越来越成为全球所共同关注的重要问题，环境保护己成为现代企业所必须履行的一项重要责任。传统会计把企业局限在没有生态的环境中，只对能以货币计量的具有交易价格的生产要素进行核算、过分重视短期经济利益而忽视环境效益和社会效益，结果导致了虚夸的收益，鼓励了以牺牲环境、透支未来而取得当前收益的做法。环境会计作为会计学的一个新兴分支，正是在这样的背景要求下为实现社会的可持续发展而产生的。本文在借鉴前人经验和基本理论的基础上，分析了环境会计的定义本质、研究目标、基本假设、核算原则等理论内容，探讨了环境会计要素的计量核算方法，并在此基础上尝试性的建立了适合我国国情的环境会计核算体系，最后分析了在我国建立环境会计核算体系所面临的主要障碍并提出了相应的解决办法，以期对我国环境会计核算体系的建立和完善尽微薄之力，为我国可持续发展战略的实施保驾护航。[关键词]环境会计；会计核算；会计核算体系 一、国内外环境会计现状 （一）国外环境会计现状 美国对于环境会计的核心思想是：如果企业违反相关规定对环境造成污染，那么就要承担相应的责任，并将相关的成本费用计入财务账簿中。美国会计学会认为，企业应当编制内部报表和外部报表两张报表反映其环境影响。美国环保局颁布的《环境会计导论》确定的环境会计内涵，为环境会计核算提供了依据。 加拿大特许会计师协会发布了《环境成本与负债：会计与财务报告问题》，主要指出环境影响在财务报告中的记录方法、环境成本和负债的确认方式、环境债务与承诺的确认与计量、环境修复的支出与损失披露等。 德国联邦环部要求企业对环境会计信息进行披露，并颁布了《环境成本核算手册》将环境成本核算与传统会计核算相分离，运用实物计量的方法对环境成本进行核算。 英国议会出台了《环境保护法案》，规定了产生污染的企业应定期报告环境绩效、环境目标和采取的环保措施。
2401 预提费用 一、本科目核算企业按照规定从成本费用中预先提取但尚未支付的费用，如预提的租金、保险费、短期借款利息等。 二、本科目应当按照费用项目进行明细核算。 三、企业按规定预提计入本期成本费用的各项费用，借记“制造费用“、”销售费用“、”管理费用“、”财务费用“等科目，贷记本科目。 实际支出时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。实际发生的支出大于已预提的金额，应当视同待摊费用。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已预提但尚未支付的各项费用；如为借方余额，反映企业实际支出的费用大于预提金额的差额。 2411 预计负债 一、本科目核算企业根据或有事项等相关准则确认的各项预计负债，包括对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务以及固定资产和矿区权益弃置义务等产生的预计负债。 二、本科目应当按照预计负债项目进行明细核算。 三、预计负债的主要账务处理 （一）企业根据或有事项准则确认的由对外提供担保、未决诉讼、重组义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“营业外支出”科目，贷记本科目（预计担保损失、预计未决诉讼损失、预计重组损失）。 根据或有事项准则确认的由产品质量保证产生的预计负债，应按确定的金额，借记“销售费用”科目，贷记本科目（预计产品质量保证损失）。 根据固定资产准则或石油天然气开采准则确认的由弃置义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“固定资产”或“油气资产”科目，贷记本科目（预计弃置费用）。在固定资产或油气资产的使用寿命内，按弃置费用计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记本科目（预计弃置费用）。
根据企业合并准则确认的预计负债，应按确定的金额，借记有关科目，贷记本科目。 投资合同或协议中约定在被投资单位出现超额亏损，投资企业需要承担额外损失的，企业应在“长期股权投资”科目以及其他实质上构成投资的长期权益账面价值均减记至零的情况下，对于按照投资合同或协议规定仍然需要承担的损失金额，借记“投资收益”科目，贷记本科目。 （二）企业实际清偿预计负债时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （三）企业根据确凿证据需要对已确认的预计负债进行调整的，调整增加的预计负债，借记有关科目，贷记本科目；调整减少的预计负债，做相反的会计分录。 属于会计差错的，应当根据会计政策、会计估计变更和会计差错准则进行处理。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已预计尚未清偿的债务。
预计负债帐务处理及相应的所得税核算 对于负债的帐面价值与计税基础的理解 账面价值好理说，计税基础=账面价值-未来期间在计算所得税时允许抵扣的金额，后面这一部分的意思应是目前在计算所得税时不允许计算，而只有在未来实际支付时，能在所得税中抵扣的金额。 一、预计负债 预计负债核算企业根据或有事项等相关准则确认的各项负债，包括对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务及固定资产和矿区权益弃置义务等产生的预计负债。 1.账面价值和计税基础。会计上预计负债的账面价值是根据或有事项准则判断、对估计将支付的金额确认的价值。 税法上预计负债的计税基础是指预计负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。而确认预计负债所产生的费用能否税前扣除，取决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相关，另外，取决于实际的损失是否已经发生。 2.可能产生暂时性差异的因素。根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，企业必须判断企业是否存在未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、承诺、亏损合同、重组义务、商业承兑汇票背书转让或贴现等并判断是否存在确认为预计负债的条件，在满足条件的情况下必须确认为预计负债。税法上不确认预计负债，只有在该部分损失实际发生并与公司的正常生产经营活动相关时才能税前扣除，因此该项预计负债的计税基础是0.在企业确认预计负债时就会产生递延税款资产，待该部分预计损失实际发生时，再抵减实际发生当期的所得税费用。需要特别说明的是：由于税法规定与取得收入无关的各项其他支出不得税前扣除，因此企业发生的不收取被担保方担保费用的对外担保损失不允许税前扣除，因此该损失为永久性差异。 3.实务分析。为了增加对“预计负债”相关所得税会计处理的感性认识，笔者分别从产品质量保证支出、未决诉讼赔偿支出、债务担保三方面列举业务加以进一步剖析。 实务一：某企业将20X4年预提的产品质量保证支出1 000元确认为一项预计负债。但根据税法规定，产品质量保证支出需于该企业实际支付时才能在税前扣除。假设该企业当期没有实际发生产品质量保证支出，本年度会计利润99 000元，税率为33%，没有其他暂时性差异或永久性差异，则本年度应纳税所得额为100 000元（99 000+1 000）。 分析：该负债的计税基础为0（账面价值1 000元，减去可在未来期间计税时就该负债抵扣的金额1 000元）。在以账面金额清偿该负债时，该企业的未来应纳税所得减少1 000元，同时，相应地减少其未来所得税支出330（1 000×33%）元。账面价值1 000元与计税基础0之间的差额是一项可抵扣暂时性差异1 000元。因此，如果该企业很可能在未来期间赚取足够的应纳税所得，以便从减少的所得税支付额中获益，那么该企业应确认一项递延所得税资产330（1 000×33%）元。
国外环境会计发展概述 编辑: 会计职称考试 一、环境会计产生的背景在世界范围内将环境会计纳入到国家会计体系的做法在过去的十几年间仅处于初始阶段。然而将环境与经济联系起来的想法却早已有之。事实上，早在20世纪50年代便有人提出了建立环境会计的必要性。早期的倡导者是加拿大经济学家安东尼，他曾在1956年写到：“鉴于自然资源对一个国家的重要性，应充分重视自然资源财富在国家总财富中所占比例的大小，而且应建立环境会计体系核算每年自然资源总量发生的变化”。十几年以后，环境问题开始在全球范围内引起关注，许多理论经济学家开始研究将环境数据纳入到投入—产出会计的可能性。一些健全的概念性框架以及一些根据经验得出的结论在那时层出不究。然而直到20世纪70年代，一些国家的统计机构才开始正式建立环境会计体系。20世纪70年代中后叶，挪威和法国最早开始这项研究工作。而在接下来的十年中，几乎没有其他国家的统计机构在该领域进行正式的研究。 从20世纪80年代开始，人们决策时将环境与经济因素加以综合考虑的趋势与日俱增。极具影响力的世界环境发展委员会（布鲁特兰委员会）在1987年认可了对环境会计的需要，同时号召：“每年对环境质量的变化报送年度报表并对国家环境资源的储量加以审计”。委员会指出这类报告“对于获悉一个国家经济健康和富足的真实情况是必要的，同时对于正确评价一国经济的可持续发展情况也是必不可少的”。与世界环境发展委员会公布相关报告的同时，出现了许多有影响的经济学家倡导将环境因素纳入到国家会计体系中来。至此，包括
加拿大在内的许多国家建立并规范起自己的环境会计体系。 二、国外环境会计的发展 尽管各发达国家首先着手的工作有所不同，但各国对于环境会计今后的发展趋势却有着相同的观点。各发达国家都在积极发展自然资源储量会计，因为每个国家自然资源质量的优劣在该国的经济和政治领域内具有十分重要的意义。许多发达国家同时开始了对物质能量流动会计的研究，其中大多是根据投入产出会计的模式建立起相关框架体系的。各发达国家的物质能量流动会计大多以能源为核算对象，并以此为基础开始了对温室气体排放量以及其他与燃料相关的废物的估价。另外大多数发达国家都开始了对环境保护支出会计的研究工作，各国用这类会计不仅计量与环境保护有关的经济支出，同时还计量环境保护对经济的贡献。以下选取几个典型国家分别加以介绍。 1.挪威的环境会计体系 20世纪70年代中期，挪威开始建立环境会计体系。建立该体系的最初目的是提供自然资源的相关数据信息，以更好地对资源加以利用。从1978年到1985年，挪威相继建立起以能源、鱼类、土地、森林和矿物质为核算对象的环境会计体系。20世纪70～80年代，挪威由于资源的过渡消耗和石油价格的飞涨而陷入了经济危机，但当时环境会计体系提供的丰富的资源信息很好地为决策者提供了服务，为扭转危机起到了十分关键作用。20世纪80年代开始决策者更加关注环境会计体系提供的资源信息和国家会计系统提供的经济信息之间的联系。
产品质量保证（含产品安全保证）是指企业对已售出商品或已提供劳务的质量提供的保证，如果发生质量问题，企业将无偿提供修理服务，从而发生一些费用。这笔费用的大小取决于将来发生的修理工作量的大小。按照权责发生制的原则，企业不能等到客户提出修理请求时，才确认因提供质量保证而产生的义务，而应当在资产负债表日对发生修理请求的可能性以及修理工作量的大小作出判断，以决定是否在当期确认承担的修理义务。 根据《企业会计准则———或有事项》的规定，产品质量保证属于或有事项，企业应在期末将其确认为一项负债，金额应按可能发生产品质量保证费用的数额和发生的概率计算确定。 例：甲公司主要生产和销售微波炉。２００１年、２００２年、２００３年、２００４年分别销售微波炉１０００台、１２００台、１５００台和２０００台，每台售价为２０００元。对购买其产品的消费者，甲公司作出如下承诺：微波炉售出后两年内如出现非意外事件造成的微波炉故障和质量问题，甲公司免费保修（含零部件更换）。根据以往的经验，发生的保修费一般为销售额的１％至３％之间。假定甲公司２００１年至２００４年实际发生的维修费分别为２００００元、６００００元、５００００元和７００００元，２０００年“预计负债———产品质量保证”科目年末余额为３００００元。 甲公司因销售微波炉而承担了现时义务，该义务的履行很可能导致经济利益流出甲公司，且该义务的金额能够可靠地计量，因此，甲公司应在每年末确认一项负债。
２００１年，发生产品质量保证费用（维修费）２００００元，借：预计负债——— 产品质量保证２００００ 贷：银行存款或原材料等 ２００００ 年末应确认的产品质量保证负债金额＝１０００×２０００×（１％＋３％）÷２＝４００００元， 借：营业费用——— 产品质量保证４００００ 贷：预计负债——— 产品质量保证４００００ ２００１年末，“预计负债———产品质量保证”科目的余额为５００００元（３００００－２００００＋４００００）。 ２００２年，发生产品质量保证费用６００００元， 借：预计负债——— 产品质量保证６００００ 贷：银行存款或原材料等 ６００００ 年末应确认的产品质量保证负债余额＝１２００×２０００×（１％＋３％）÷２＝４８０００元， 借：营业费用——— 产品质量保证４８０００
环境会计信息披露 作者：薛东娥上传时间：2011-6-15 0:0 摘要：当今社会，环境问题已成为人们关注的焦点。近年来随着全球性保护环境的热潮的掀起，促使人们越来越关注环境问题。在将环境会计纳入企业会计核算范围后，环境会计信息的披露开始引起人们极大的关注，但是我国当前的环境信息披露体系还不完善，存在许多的问题，无法满足企业利益相关者的信息需求，所以本文从企业利益相关者的角度论述环 境信息披露的现状及建议。 关键词：环境会计信息披露现状建议 在我国，大部分企业在追求自身利益最大化的过程中，不可避免地会引起过度开发、消耗自然资源甚至污染环境，致使环境恶化程度越来越严重。环境会计作为加强环境管理的一个重要方面，日益受到了世界各国的关注，而环境会计信息披露作为企业环境会计的最基本的问题之一，也受到人们的普遍关注。从我国的现状来看，企业环境会计信息披露比较混乱，没有基本的规范可循，使企业的报表使用者无法获得相关的环境信息。 一、我国环境会计信息披露的研究 我国环境会计信息披露的研究最早是从环境会计的研究开始的。此后，环境会计信息披露的研究越来越广泛，包括对披露现状、披露必要性、披露内容、披露形式以及相关的建议上的研究，但主要还是集中在披露的内容和形式上。 1.披露的现状 学者们对我国环境会计信息披露的现状都有着较为一致的看法，如林惠忠（2005）认为：与发达国家企业相比，我国公布环境报告的企业寥寥无几；在公布环境资料方面持低姿态，公布的环境资料不全面且可比性差，资料很少定量，且定性信息不附时期。此外，由于看不出花费的资金与取得的成果和规定的指标之间有何关系，故而无法评估公司的环境绩效以及公司的环境活动对财务成果的影响。环境会计有关实务在我国企业界已经存在，但是在很大程度上是摸索着开展的。就目前而言，我国环境会计披露理论与实务脱节比较明显。 2.披露的必要性 在环境会计信息披露的必要性上，学者们有着一致的看法，如耿建新（2002）等学者认为应不断规范我国企业有关环境会计信息的披露，以满足不同利益相关者的需要。大部分学者都是从我国的实际情况出发，充分分析了我国在环境会计信息披露方面的不足，并借鉴
企业会计核算体系的研究 文献综述 会计核算体系是一个包括会计机构设置、会计核算方法以及会计核算流程的会计系统。会计核算体系的完善、适用与否，直接影响会计信息的真实性，甚至关系到企业的生存与发展。要避免这些弊端就必须完备、完善会计核算体系，加强企业的内部管理。 一、国外研究发展动态 西方的会计核算起源于十九世纪末。其主要包括以下内容：第一，用凭证记录企业的事项；第二，按时间顺序记录企业的事项；第三，将企业的事项进行分门别类；第四，按期间对企业的事项进行再分类；第五，以简洁的报告来描述企业的事项；第六，审查企业的事项和报告。 莱特尔顿将会计核算描述为如下一个模型： 交易——记账——账户——分配——财务报告——审查。 随着会计核算体系的不断发展，变革财务报告，提高信息有用性愈受关注。在此基础上，美国学者韦尔曼提出了财务报告彩色模式（colour model），克服了传统会计核算体系中财务报告均以有形资产为核心，而重要性地位日益突出的以智力资源为核心的无形资产却仍然是一些可有可无的陪衬的缺点。这种模式将财务报告分为五个层次：（1）报告那些符合定义性、相关性、可靠性、和可计量性的传统报表的内容；（2）报告那些只符合可定义性、相关性和可计量性的事项(如自创伤愈等)；（3）报告那些支只符合相关性、可计量性的事项（如顾客满意程度等）；（4）报告那些只符合相关性、可靠性和可计量性的事项（如金融风暴）；（5）报告那些只符合相关性的事项（如暂时不能全部量化的智力资源）。 1985年哈佛商学院迈克尔·波特在其所著的《竞争优势》中首次提出了价值链概念，即“每一个企业都是在设计、生产、销售、发送和辅助其产品的过程中进行种种活动的集合体。所有这些活动都还可以用价值链表示出来。”利用价值链管理的思想来审视传统的会计核算体系就会发现，传统的会计核算体系的设计建立在劳动分工的理论基础上，会计流程远离业务流程。因此，在价值链理论的指引下，有学者提出IT环境下构建财务业务一体化的会计核算体系。如下图所示:
1.会计核算的基本方法包括哪些内容?它们之间有何联系? 会计核算的具体方法包括:设置会计科目.复式记账.填制审核凭证.登记账簿.成本计算.财产清查和编制会计报表.上述会计核算的专门方法不是各自孤立存在的,而是相互联系,相互制约,相辅相成,共同构成了一个系统的会计核算方法体系. 2.会计的基本职能是什么?简述它们之间的关系? 会计的基本职能包括进行会计核算和实施会计监督两个方面.会计核算与会计监督两项基本职能之间存在着相辅相成.辩证统一的关系.会计核算是会计监督的基本,没有会计核算所提供的各种信息,监督就失去了依据,而会计监督又是会计核算的保障,没有会计监督就难以保证核算所提供信息的真实性,可靠性. 3.会计主体与法律主体是列两个对等的概念吗? 会计主体与法律主体(法人)并非是对等的概念,法人可作为会计主体,但会计主体不一定是法人.例如,由自然人所创办的独资与合伙企业不具有法人资格,这类企业的财产和债务在法律上被视为业主或合伙的财产和债务,但在会计核算上必须将其作为会计主体,以便将企业的经济活动与其所有者个人的经济活动以及其他实体的经济活动区别开来.企业集团由若干具有法人资格的企业组成,各个企业既是独立的会计主体也是法律主体,但为了反映整个集团的财务状况,经营成果及现金流量情况,还应编制该集团的合并会计报表,企业集团是会计主体,但通常不是一个独立的法人. 1.简述会计科目与会计帐户的联系和区别? (1)联系:两者都是对会计要素具体内容进行的分类,一个是项目,名称,一个是载体,方法两者 反映的内容是一致的,性质相同.在实际工作中,对会计科目和会计账户不加以严格区分,而是相互通用.会计账户以会计科目为名称,而会计科目所发生的增减变动情况是通过会计账户加以反映和记录的.没有会计科目,会计账户便失去了设置的依据,没有会计账户,就无法发挥会计科目的作用. (2)区别:会计科目只能界定经济业务发生变化所涉及的项目,但并不能对其加以记录,会计科 目仅仅是账户的名称,即没有结构和格式.而会计账户是用来记录经济业务发生变化及其结果的载体,所以是有结构和格式的 ２.什么是账户结构和账户用途？举例说明． 所谓会计账户的用途，是指开设会计账户的目的，即开设会计账户提供哪些会计指标．所谓会计账户的结构，是指在会计账户中如何记录经济业务，才能取得各种必要的核算指标，即借方.贷方各登记什么以及余额代表什么？比如，成本类账户其用途为通过成本计算账户反映成本计算对象在一定时期内所发生的全部费用，由此确定其总成本和单位成本．其结构为借方登记成本计算对象在某一时期所发生的全部费用，贷方登记生产完工或入库的实际成本，如有余额一定在借方，表示尚未完工或入库的实际成本． ３.会计科目的设置原则是什么？ 会计科目的设置原则包括：合法性原则，相关性原则和实用性原则． 合法性原则：指所设置的会计科目应当符合国家统一的会计制度和会计准则的规定． 相关性原则：指所设置的会计科目应为提供有关各方所需要的会计信息服务，满足对外报告与对内管理的要求． 实用性原则：指所设置的会计科目应符合单位自身特点，满足单位实际需要。 1.什么是复式记账法？与单式记账法相比具有哪些特点？ 复式记账法是以资产与权益平衡关系作为记账基础，对发生的每一笔经济业务都要以相等的金额同时在相互联系的两个或两个以上的账户中进行登记的一种记账方法．复式记账法主要是借贷记账法，与单式记账法相比，复式记账法的特点是：（１）运用复式记账法记录经济业务，可以反映每项经济业务的来龙去脉，可以检查每笔经济业务是否合理，合法．
赠品的会计核算方法 送赠品是商家常用的促销手段之一。赠品的形式较为多样，其会计处理不同于商业折扣，而目前在会计准则和制度中又没有明确规定，笔者试对此略作探讨。 一、对同种商品买一赠一。此类销售行为目前通常使用的会计处理方法是将其中一件商品按售价作正常商品销售处理，而另一件则以成本借记“营业外支出”或“营业费用”；贷记“库存商品”、“应交税金——应交增值税（销项税额）”。因税法规定，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人视同销售货物的行为，征收增值税。该方式虽符合税法的规定，企业却要对赠出的商品按其正常销售价格缴纳税金，这无疑加重了企业的负担。 二、确定赠品全部赠出。此类赠品多属低值物品，如手帕、玻璃杯等，随商品的售出而赠送，其赠品数量确定，送完即止。这种销售方式应将赠品的赠出现为一种“营业费用”，在销售商品时借记“营业费用”；贷记“库存商品——赠品”、“应交税金——应交增值税（销项税额）”。此种销售方式是一种普通的营销手段，它通过赠送低值的物品吸引消费群体，对于所有的企业普遍适用。而且它的赠品不会导致企业多交增值税。在购进该赠品时，借记“库存商品——赠品”、“应交税金——应交增值税（进项税额）”；贷记“银行存款”。在赠品送出时同样是以成本价结账，进项税额和销项税额相抵，不存在多交税金问题，所以它是最常见实用的促销方式。 三、不确定赠品是否赠出。在这种销售方式中，赠品的取得需要满足一定的条件，如集齐瓶盖或数字等，它的发出属于不确定状态，应在销售商品的同时对预计将赠出的赠品作出相应的账务处理。具体处理是：将赠品的成本借记“营业费用”；贷记“预计负债”。当赠品发出时，借记“预计负债”；贷记“库存商品——赠品”、“应交税金——应交增值税（销项税额）”。在此种账务处理中，“预计负债”科目的借方发生额有可能大于货方发生额，具体情况应视赠出赠品的情况而定，其账户余额应在核查时予以调整。当赠品没有发出时，就将“营业费用”、“预计负债”冲销。此种赠品方式真正实现的赠品数量并不大，因此应即时核对赠品赠出量与预计负债的比例，调整预计负债的余额，使其与实际的赠品赠出情况相符。 四、赠送购物券。此类促销方式应在销货的同时作一项或有负债处理。具体处理是：将销货时发出的购物券确认为“营业费用”，同时，贷记“预计负债”。当购物券使用时，借记“预计负债”；贷记“主营业务收入”、“应交税金——应交增值税（销项税额）”，同时结转商品成本。若未发生，就将“营业费用”、“预计负债”冲销。此销售方式的“预计负债”的发生与冲销都较为频繁，应定期核查该科目。此种促销方式一般用于商场消费，容易刺激消费者的大额购买，并且这种方法也不会使商家负担多余的税金，是一种常见的商场促销手段。 对于不同的赠品促销方式应采用不同的核算方法进行处理，要做到既能够真实地反映赠品的行为，又要避免漏税和给企业造成额外的负担。另外对于赠品较多的企业特别是上市公司，应在会计报表附注中予以披露。
交易性金融负债的会计核算 我国《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》指出，“金融负债”可以简单概述为需要交付金融资产、以一项新的金融负债或者以自身权益工具进行结算或清偿的合同义务。而满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融负债：①企业承担该金融负债的目的主要是要在近期内出售或回购(简称“第一条款”)。②属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理(简称“第二条款”)。③属于衍生工具。但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外(简称“第三条款”)。笔者认为上述三个条款尚存在一些问题，值得商榷。 一、第一条款分析 从“交易性”特征角度来看，企业持有交易性金融工具，意图是在一个较短的时期内出售这些金融工具，并通过这些金融工具短期内的价格差异赚取利润。其中的“交易性”意味着可以频繁地买卖，而其公允价值通常也会在多种因素影响下不停地上下波动。因此，存在一个活跃的交易市场是交易性金融工具具有“交易性”特征的前提条件。 从公允价值计量与公允价值变动损益角度来看，即便存在活跃的交易市场，而一项金融负债如果不能按市场价格(实际上是按约定价格)回购，则其公允价值变动对于债务人(回购方)来讲，就没有任何意义，因为它根本不存在公允价值变动损益，所以该负债便不应以公允价值计量。 从债务人角度来看，企业承担一项金融负债所要考虑的主要因素是融资和融资成本最小化。如果企业在发行某种金融负债工具(如发行债券或者签发票据)时不能预见到正常情况下其公允价值在近期内会下跌，或者上涨的幅度低于其发行债券名义价值(本利和)增长的幅度，或者很可能在近期会取得一项新的更低成本的负债足以取代前面的负债，则发行企业就不可能有准备在近期内回购的打算。 从债权人角度来看，一项短期金融负债(如有约定利率和约定还本付息期限的短期债券)上市交易，如果其按市价转让之所得低于债券的面值加持有期间应计利息之和或持有至到期所获得的收益，则债权人提前转让的可能性就很小；反之，债务人提前回购的成本就会大于约定成本，债务人选择提前回购的可能性也会很小。 通过以上分析可见：“承担一项金融负债并准备在近期内回购，应当确认为交易性金融负债”的说法是不妥的。下面用实例说明第一条款的不严谨之处(不考虑实务中这种短期债券是否有发行和购买的市场需求，也不考虑成本效益原则)。 例1：B公司2008年9月30日发行债券，市场价格为200 000元，另发生交易费用10 000元，债券票面利率5％，计划1年内回购，到期一次还本付息，B公司将其划定为交易性金融负债，发行后所得款项存入银行。2009年6月30日回购，以银行存款支付。 (1)2008年9月30日：借：银行存款190 000，投资收益10 000；贷：交易性金融负债——本金200 000。 (2)2008年12月31日计提利息时：借：投资收益2 500；贷：应付利息2 500。 (3)2009年6月30日：借：交易性金融负债——本金200 000，应付利息2 500，投资收益5 000；贷：银行存款207 500。 当然，这只是一个短期应付债券的发行、计息、提前回购业务的案例，因此上述账务处理中的“投资收益”应改为“财务费用”，“交易性金融负债”则应改为“短期应付债
企业会计准则规定，与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：该义务是企业承担的现时义务；履行该义务很可能导致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠地计量。预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。企业在确定最佳估计数时，应综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素；货币时间价值影响重大的，应通过对相关未来现金流出进行折现后确定最佳估计数；企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认；确认的补偿金额不应超过预计负债的账面价值。《企业所得税法》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可在计算应纳税所得额时扣除。预计负债只是履行该义务很可能导致经济利益流出企业，还没有实际发生，不符合税法规定的实际发生原则，不允许在计算应纳税所得额时扣除。企业对未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）亏损合同、重组业务等方面计提的预计负债，在申报企业所得税时应调增应纳税所得额，支出实际发生时才允许扣除。对预计负债所确认的各项损失是否允许税前扣除实务处理中应按相关规定进行。 根据会计准则的规定，与或有事项相关的义务满足条件的，应确认预计负债。但按税法规定，有关的支出能在税前扣除的，应于实际发生时税前扣除，其计税基础为0，负债的账面价值大于计税基础，由此产生可抵减暂时性差异。 [例1]2006年11月，A、B两公司因商标权引起纠纷，A公司向法院提起诉讼。至2006年12月31日法院尚未判决。B公司向律师咨询得知，B公司败诉的可能性为80％，如果败诉，赔偿金额可能为100万元～120万元，诉讼费3000元。企业所得税率为25％。假设企业2006年会计利润为200万元。不考虑其他纳税调整事项。B公司确认预计负债时，会计处理为： 应确认的预计负债=（100+120）÷2=110（万元） 借：管理费用——诉讼费3000 营业外支出——诉讼赔偿1100000 贷：预计负债一未决诉讼1103000 年末计算所得税。B公司确认的预计负债不能在应纳税所得额中扣除，应在当期利润的基础上调增110.3万元，应纳税所得额为310.3万元，应缴所得税为77.575万元。预计负债的账面价值为110.3万元，计税价值为0，可抵扣的暂时性差异110.3万元，应确认递延所得税资产27.575万元。 借：所得税费用500000
充分发挥环境会计 在环境保护中的重要作用 环境保护部规划财务司尤艳馨 近年来，中国经济在保持连年高速增长的同时，生态环境日趋恶化，环境会计除了更多地作为一种理论探讨和专家学者发表研究成果的意义外，并没有在会计实务上带来更多的实质性影响。在经济全球化和环境问题全球性的推动下，中国企业承担环境保护责任的外部压力将与日俱增，企业履行社会责任的呼声也将日益高涨。目前，关于环境会计的重要性和必要性已基本为人们所认同，推行环境会计的时机正在成熟，但环境会计理论研究及其应用还面临着诸多挑战。因此，为加强生态文明建设，转变经济发展方式，严格环境保护，分析当前中国环境会计面临的机遇与挑战，提出环境会计在中国的实践与发展需要采取的可行性建议显得非常必要。 一、深刻认识环境会计的重要作用 首先，环境会计是深入推进生态文明建设、解决环境问题的迫切需要
环境会计在理论界的提出已有一段时期，但科学发展观、节能减排战略、生态文明建设的提出使它的意义更加凸显出来。党的十八大提出建设“五体一体”总体布局，指出要把资源消耗、环境损害、生态效益纳入经济社会发展评价体系，建立体现生态文明要求的目标体系、考核办法、奖惩机制。这是新一届中央领导集体在痛定思痛、总结教训后树立新的发展观、构建新的发展战略的一个重大转折点。在这样的背景下，实行环境会计的重要性和迫切性就进一步显现出来。 在我国，环境保护问题已成为企业经济中不可忽视的重要因素。近年来，企业环境污染事件不断发生，给人民生产生活带来了严重影响。为此，必须把资源环境因素纳入企业会计核算体系，从根本上改变企业经营价值观，提高其社会责任意识，推动粗放型增长模式向低消耗、低排放、高利用的集约型模式转变，从而真正把科学发展观落实到经济建设的各个层面、各个领域。可以说，环境会计概念的提出，找到了经济发展与环境保护、有效利用资源的一个结合点成为贯彻落实科学发展观的重要切入点。 其次，环境会计是建立自然环境资产负债表与绿色核算体系的坚实基础 以国内生产总值为主要指标的现行国民经济核算体系，只注重经济产值及其增长速度，忽视资源基础和环境
企业会计核算体系 1会计核算对企业预算治理的影响分析 根据对历史数据的依赖水准不同，预算编制的方法有两种，一是增量 预算：二是零基预算。增量预算假设历史将会重复。并在此基础上， 考虑适当的增长，编制预算；零基预算则立足于未来，按照逐级深入 的方法，以因素分析的理念，编制预算。 以增量预算的方式编制预算时，会计核算的历史数据对企业的预算编 制存有如下影响： 1.1历史核算的稳定水准决定了企业是否能够按照增量的方法编制预算。一般来说，以增量的方法编制预算应该具备五年以上的历史数据。但如果企业的历史数据的核算方法、核算口径。甚至会计主体总是处 在变化之中，则作为核算结果的历史数据在各年之间没有可比性，从 而难以总结历史规律，也就无法按照增量的方法编制预算。 1.2历史核算的口径决定了企业预算编制的明细水准。 1.3历史核算的公允水准决定了企业预算编制的公允水准。历史核算 的公允水准主要是指会计确认和计量遵守会计准则和制度的情况。 可见，会计核算的历史数据对于按照增量的方法编制预算的预算治理 来说具有重大的影响。即使以零基预算的方法编制预算，对历史数据 的依赖也是难以幸免的。正常经营的企业按照零基的方法编制的预算。也需要与历史数据实行对比分析。寻找差异产生的原因，以便使编制 的预算更加合理。 2如何规范企业的会计核算体系 中国的会计规范体系一直处于改革变动之中。很多企业没有本企业的 会计核算办法，会计政策不细化、不明确、不规范，会计科目不统一，对很多会计事项的处理还大量依赖各级会计人员的专业推断，而会计 人员往往会作出有利于完成预算指标的会计推断甚至操纵会计信息。
在会计核算不规范的情况下，预算考核所导致的会计信息异化比较普遍。所以，要真正发挥预算考核的激励作用，就必须规范会计核算基础。 2.1规范的会计治理制度会计治理制度是企业会计人员、档案、核算 的治理制度，内容庞杂。一般来说，会计治理制度包括：①会计岗位 划分及岗位责任制治理办法，具体包括企业会计核算和财务治理的岗 位划分，各岗位的责任范围等；②会计人员治理办法，包括会计部门 治理人员和核算人员的任职资格、招聘、岗位技能、培训、职业道德 等内容；③会计工作交接治理办法。包括会计知识的交接和会计资料 的交接。值得指出的是，因为中国长期以来就业人员的低流动性，企 业并不重视会计人员的交接治理办法。其结果是，当最近几年会计人 员的流动性显著提升时，会计人员交接手续不完善的问题非常突出， 很多企业的历史会计信息不完整、会计政策不连贯、会计科目不统一，给预算的编制和考核带来了很多问题；④会计档案治理办法，包括会 计材料的形成与归档。会计档案的分类、排列与编目。会计档案的保 管与统计，会计档案的提供利用，会计档案鉴定与销毁等内容；⑤会 计电算化治理办法，包括软件的选择、系统初始化、密码治理、系统 维护等内容；⑥会计检查治理办法。包括会计检查的内容、会计检查 的周期、会计检查的组织实施、会计检查结果的使用、会计检查结果 的反馈等内容。 2.2规范的会计政策会计政策指企业在会计核算时所遵循的具体原则 以及企业所采纳的具体会计处理方法。长期以来，企业普遍存有重视 会计科目而轻视会计政策的现象，这在一定水准上给企业会计工作造 成了不良的影响。会计政策不规范，就会使一个集团公司内部的会计 信息缺乏可比性，从而导致其作为预算考核的依据缺乏合理性基础。 作者在长期从事预算治理咨询和会计核算咨询的实践中注意到，很多 集团公司甚至不了解相关子公司的会计政策。 当前，因为预算治理主要集中在损益预算领域，所以，基于预算治理 的需要，规范会计政策首先需要规范与损益确认相关的会计政策。概