财税实务艺术品行业经营玩出新花样,税咋办？

２０１６１２１２３　企业艺术品投资的财税探析夏　祺（南京利源物业发展有限公司，江苏　南京　２１１１００）［摘　要］２０１６年４月份，《ＴＥＦＡＦ２０１６全球艺术市场报告》中文显示，２０１５年全球艺术品市场由三大艺术品市场主导：美国（４３％）、英国（２１％）、中国（１９％）。中国艺术品投资时代的大幕已经正式拉开了。一方面是不断被刷新的各项艺术品拍卖价格纪录；另一方面是艺术品交易所、艺术品信托在中国遍地开花，艺术品投资“全民化”的浪潮正迎面而来。文章旨在分析和探讨企业艺术品投资的财务核算及税务认定，以期对企业艺术品投资的财税处理提供参考。［关键词］艺术品投资；财税；企业［ＤＯＩ］１０１３９３９／ｊｃｎｋｉｚｇｓｃ２０１６５０１２３１　引　言随着艺术品投资市场的不断升温，介入艺术品市场的企业也越来越多，投资规模更是越来越大，动辄数千万元甚至上亿元。可观的经济效益、高雅的品位情调，可能只有艺术品投资才能兼而有之。那么艺术品投资如何做会计核算，又能否在企业所得税前扣除呢？对于这样的问题，我们现行税收政策并没有明确规定，但有些地方上的政策会有举例和说明。比如，浙江省国家税务局在浙国税所〔２００７〕７号文中规定：“企业购买的名贵字画、古董等收藏品，不属于固定资产的范畴，与企业生产经营没有直接关系（经营字画的企业除外），所支付的相关费用不得在税前扣除。”显然，此类情况将会越来越普遍。因此，有必要尽快完善和规范，在此我们先参考地方规定做初步的分析与探讨。２　分　析２１　作为企业的费用《企业会计准则———基本准则》第三十五条规定：“企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。”首先，艺术品不会随着使用而消耗或损坏，始终是以实物资产的形态存在；其次，合理的费用支出应符合企业生产经营活动常规，而购买艺术品并不是企业的常规生产、经营活动；再次，合理的费用支出应是企业必要的支出，而购买艺术品并不是企业生产经营活动中的必须花费；最后，合理的费用支出应是企业正常的支出，而艺术品毋庸置疑其价格已远远超过企业日常经营支出，不是一般意义上的消耗性物品，因此不能算是合理支出，显然不符合费用确认的规定，不能一次性计入当期费用直接从税前扣除。２２　作为企业的资产《企业会计准则———基本准则》第二十条规定：“资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。前款所指的企业过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或其他交易或者事项。预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。由企业拥有或者控制，是指企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能被企业所控制。预期会给企业带来经济利益，是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。”对照上述规定，企业购买的艺术品是企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的，由于这些艺术品会升值，预期会给企业带来经济利益的资源，因此属于企业的资产。２３　作为企业的固定资产《企业会计准则第４号———固定资产》第三条规定：“固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（二）使用寿命超过一个会计年度。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。”《企业所得税法实施条例》第五十七条规定：“企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过１２个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。”首先，根据上述规定，无论是会计还是税法，都强调固定资产应当是企业为了生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的。显然，艺术品是用来收藏升值的，而不是为企业生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，因此不能作为固定资产。其次，如果作为固定资产，又如何确定折旧计提的年限呢？艺术品持有时间理论上可以无限长，而且在一般情况下具有随时间推移不断增值的特点，这又与固定资产折旧的含义不相符，道理上行不通。如果自行确定了折旧年限，则会出现艺术品价值不断提高，艺术品却以折旧的方式不断减少企业的应纳税所得额。折旧完毕时艺术品账面价值与其市场价值完全背离，如果处置不合理，还有可能出现舞弊的情况。最后，《企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”相关性原则是判定支出项目能否在税前扣除的基本原则。除一些特殊的文化企业外，一般生产性企业、商贸企业为了提升企业形象而购买的非经营性的古玩、字画等艺术品，与取得收入没有直接相关，不符合相关性原则，也不具备固定资产确认的特征，所发生的折旧费用不能在税前扣除。综合权衡，将艺术品作为固定资产处理不合适。（下转Ｐ１３１）夏祺：企业艺术品投资的财税探析财政与税收

中国艺术品市场税收现状分析

一、中国艺术品市场的发展现状

中国艺术品市场具有悠久的历史和丰富的文化积淀，自古以来就有着独特的艺术品交易体系。随着改革开放的不断深入，中国艺术品市场经历了持续的增长和发展。艺术品市场已经成为中国文化产业中的一个重要组成部分，各种类型的艺术品如书画、瓷器、古董等，在市场中具有广泛的受众群体和巨大的经济价值。国内外众多投资者和收藏家都纷纷将目光投向了中国艺术品市场，使其成为全球艺术品市场中的重要一员。

在中国，艺术品市场的税收主要包括增值税、所得税和税收优惠等方面。对于艺术品的买卖交易以及艺术品的收藏投资，税收政策有一定的规定和适用条件。具体来说，艺术品市场的税收现状主要表现在以下几个方面：

1.增值税政策

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的相关规定，对于中国境内的艺术品交易，应按照适用税率及征收范围缴纳增值税。具体来说，对于一般的艺术品交易，适用的增值税税率为11%，而对于高价值的艺术品，适用的税率为6%。对于个人出售自用的艺术品，一般不征收增值税。这些税收政策的实施，旨在规范市场交易、控制价格波动，维护市场秩序。

2.所得税政策

在中国，个人收藏家或投资者以及艺术品交易相关的中介机构，都要根据所得来源缴纳相应的所得税。对于个人收藏家或投资者来说，从艺术品投资获得的收益应按照个人所得税法规定征收个人所得税。而对于从事艺术品交易的中介机构，其所得应按照企业所得税法规定进行计税。这些所得税政策的实施，有助于规范市场经营行为，提高艺术品市场的交易透明度。

3.税收优惠政策

目前，中国艺术品市场还存在着一些税收优惠政策。对于文物古董经营单位的所得，实施免征企业所得税政策。对于文化产业项目，还可以享受税收优惠政策，如按规定减免增值税、企业所得税等税收，以鼓励和引导更多的社会资金投入文化产业的发展。这些税收优惠政策的出台，有助于促进艺术品市场的良性发展，鼓励更多的投资者和收藏家参与其中。

Frz艺~ngQ才和令ff会此艺术品拉资止务的会计及税务坷题挨计随着艺术品投资市场的不断升温，介入该行业的企业越来越多，投资规模也越来越大。对于企业艺术品投资业务，由于国家尚未对其相关的税务及会计问题做出统一规定，造成了企业会计处理自行其是、税务处理依据不明的现象。笔者认为有必要对该项业务的税务及会计处理方法进行探讨。一、艺术品投资业务的会计确认和计量(一)艺术品投资的归属企业进行艺术品投资会形成相应的实体资产，对于该资产的归属企业会计准则没有明确(会计准则未涉及艺术品投资业务)。根据艺术品投资的特性，笔者认为:1、艺术品投资不属于固定资产范畴首先，企业艺术品投资不符合固定资产的定义。按照《企业会计准则第4号一一固定资产»，固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产。由此可以看出，企业为陈列、投资、收藏等目的而持有的艺术品不属于固定资产的范畴。其次，艺术品的价值存在方式不符合固定资产价值转移特征。固定资产在使用过程中不断被损耗，从而使用价值不断下降，随着使用时间的推移，其价值逐步被转化，最后自身价值很小甚至没有价值，可称之为"价值与时俱减"。但书画等艺术品不同，这种特殊的不可再生物品一般不具有使用价值，只具有较高的艺术欣赏价值，其价值往往与作品的艺术水准、独特性和收藏年限相关，通常会随着时间的推移不断升值，可称之为"价值与时俱增气因此，艺术品不应被作为固定资产处理并计提折旧。第三，艺术品的无期限存在方式与固定资产的有期限使用相背离。由此可见，企业艺术品投资不属于固定资产范畴。2、艺术品投资应作为新的资产项目列示企业拥有的艺术品是一种特殊的资产，应按照投资目的进行分类处理。以投资增值为目的而形成的艺术品，可以根据其投资特性，参照投资性房地产的处理方法，作为一项特殊的投资处理，如设置"投资性艺术品"项目进行单独反映;对于为馆藏、陈列、赠送等原因而持有的艺术品，可以根据其库存特性作沈小平房振武跚类存货处理，如设置"文化文物资产n项目进行反映。(二)艺术品投资的会计计量问题对于企业艺术品投资的后续计量，从理论上讲，可以选择成本计量模式，也可以选择公允价值计量模式。但从艺术品投资的价值特性看，笔者认为选用公允价值计量模式比较好，能较真实地反映艺术品投资的实际价值。在我国，艺术品投资已经有了比较活跃的市场，为公允价值计量提供了较好的条件。二、艺术品投资的会计处理方法(一)账户设置1、α文化文物资产'账户为了核算以馆藏、陈列、赠送为目的的艺术品投资业务，可增设"文化文物资产"账户。该账户属于资产类账户，借方记录被列入了文化文物资产"范畴的艺术品的取得成本、后续支出及因采用"公允价值计量刃而产生的增值。贷方记录因捐赠、赠送、毁损及其他原因而须冲减的账面价值。期末余额在借方，表示企业持有的文化文物资产的账面价值。该账户按艺术品种类设置二级明细账户，并下设"成本"和"公允价值变动n两个三级明细账户。2、"投资性艺术品n账户为了核算投资性艺术品业务，可增设"投资性艺术品"账户。该账户属于资产类账户，借方记录投资性艺术品的取得成本、后续支出及因采用"公允价值计量"而产生的增值。贷方记录因转让、改变用途、毁损及其他原因而须冲减的账面价值。期末余额在借方，表示企业持有的投资性艺术品的账面价值。该账户按艺术品种类设置二级明细账户，并下设"成本"和"公允价值变动"两个三级明细账户。(二)账务处理方法1、取得艺术品(1)以馆藏、陈列、赠送为目的购入的艺术品企业购入的以投资增值为目的的艺术品，应作为文化文物资产处理，通过"文化文物资产"账户核算。企业以货币资金购2∞86'财务与会计·综合版33去才夺与专+FZ丘气21入文化文物资产时，按实际取得成本借记"文化文物资产"账户，贷记"银行存款"或"其他货币资金"等账户。(2)以投资为目的购入的艺术品企业以货币资金购入投资性艺术品时，按实际取得成本借记"投资性艺术品"账户，贷记"银行存款"或"其他货币资金n等账户。(3)企业接受艺术品捐赠企业因开业、庆典或其他原因接受艺术品捐赠时，应按艺术品的成本或公允价值借记"文化文物资产"账户或"投资性艺术品n账户，贷记"资本公积"账户。2、艺术品投资的后续支出在艺术品持有期间，可能会发生一些清理、修复等维护费用。对于这部分支出，应分别情况进行处理。属于投资性艺术品的后续支出，应该将其作为追加投资处理，记入投资性艺术品成本，以期将来得到补偿i陈列于营业场所的艺术品后续支出，作为营业费用处理;其他艺术品投资的后续费用均作为管理费用处理。3、处置艺术品(1)转让投资性艺术品企业转让投资性艺术品时，按实际取得的净收入借记"银行存款"账户或其他相应账户，按账面价值贷记"投资性艺术品n账户，按两者的差额贷记或借记"投资收益"账户。(2)捐赠或赠送艺术品企业将原馆藏、陈列、库存备用、投资性艺术品捐赠给其他单位或个人，应将其原账面价值作"营业外支出、管理费用或营业费用"处理，借记"营业外支出、管理费用或营业费用"账户，贷记"文化文物资产"账户或"投资性艺术品"账户。(3)出售原馆藏艺术品企业如果将原馆藏的艺术品予以出售，其处理方法与"转让投资性艺术品n相同。(4)企业艺术品毁损企业的艺术品在持有期间因各种原因造成毁损的，应及时办理报废手续，将净损失转作企业的营业外支出处理。4、艺术品投资的后续计量在采用按公允价值计量模式的条件下，应对艺术品进行后续计量，即期末企业应按公允价值对艺术品投资的账面价值进行调整。按资产公允价值大于原账面价值的差额借记"投资性艺术品"或"文化文物资产"账户，同时贷记"公允价值变动损益"账户，或按资产公允价值小于原账面价值的差额借记"公允价值变动损益"账户，同时贷记"投资性艺术品n或"文化文物资产'账户。(三)在"资产负债表"中的列示企业从事艺术品投资，通常属于长期投资的范畴，所形成的资产属于企业的非流动资产。但是"文化文物资产"中的用于34财务与会计·综合版2∞86赠送的艺术品可能在一年内处置，"投资性艺术品n也有可能在一年内转让，又具有一定的流动资产的属性，因此，从理论上讲它们既具有流动资产属性又具有非流动资产属性，应作为独立项目在报表中列示。但是，按照现行的报表体系，"资产负债表"中的资产项目只分为"流动资产n和"非流动资产"两大类，为此，笔者认为可以根据大数原则，将"文化文物资产"和"投资性艺术品n作为非流动资产项目的列示。三、艺术品投资业务的税务处理对于企业的艺术品投资业务，我国以往的相关税法未作出明确规定，给企业造成了抵税的可乘之机。为了堵塞此漏洞，税务部门采取了相应的措施。部分地区的税务部门对有关企业艺术品投资的所得税问题作出了明确的规定，如《浙江省国家税务局关于2006年度企业所得税汇算清缴有关问题的通知»(浙国税所[2007]7号)第三条指出u企业购买的名贵字画、古董等收藏品，不属于固定资产的范畴，与企业生产经营没有直接关系(经营字画的企业除外)，所支付的相关费用不得在税前扣除。n又如《北京市地方税务局关于明确企业所得税有关业务政策问题的通知»(京地税企[2005)542号)第三条规定u纳税人为了提升企业形象，购置古玩、字画以及其它艺术品的支出，不得在购买年度企业所得税前扣除，而在处置该项资产的年度企业所得税税前扣除。"另外，从2008年开始实施的新企业所得税法也对有关固定资产问题作出了明确规定。如《中华人民共和国企业所得税法》第十一条规定，与经营活动无关的固定资产不得计算折旧扣除，«中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十七条指出:企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。从2008年起，企业艺术品投资将不再具有抵税的功能。上述规定，堵塞了企业艺术品投资的所得税漏洞，从保护国家税源的角度看，无可厚非，但从某种意义上讲会抑制企业艺术品投资的热情。众所周知，企业艺术品投资行为除了具有为企业获得相应利益的作用外，还具有保护国家文物的功能。如保利集团收购铜首、杭钢集团收购越王剑等，都很好地起到了保护国家文物的作用。因此，笔者认为，从保护国家文物的角度考虑，应该对具有"保护文物n作用的企业艺术品投资行为给予一定的税收优惠。但是，企业如果改变艺术品的用途，则必须对原处理方法进行调整。(作者单位:浙江同济科技职业学院浙江富春江水电设备股份有限公司)责任编辑武献杰

中国艺术品市场税收现状分析

对于艺术品的进口和出口，中国政府实行了相应的税收政策。根据相关法律法规，进口艺术品需要缴纳增值税和消费税。具体的税率根据艺术品的类别和价值进行确定，一般情况下，增值税税率为17%，消费税税率根据具体品类而有所不同。而对于出口艺术品，我国政府实行退税政策，即对于出口的艺术品，可以退还相应的增值税和消费税。

对于艺术品的交易行为，中介机构和个人需要缴纳相关税费。艺术品交易中的经纪人、拍卖公司等机构需要按照营业税的相关规定进行纳税。个人从事艺术品交易活动，根据税法规定需要缴纳个人所得税。对于艺术品交易市场的从业者和投资者来说，纳税义务是不可回避的。

在艺术品拍卖领域，中国政府对于高价拍卖品的营业税和个人所得税进行了调整。目前，对于拍卖品交易，每笔交易的针对销售价格进行征税，税率为5%，这为拍卖行业的发展提供了良好基础。个人所得税方面，对于艺术品拍卖市场中的个人投资者，当其从艺术品出售中获取收益时，需要根据相应法律法规缴纳相应税费。

对于艺术品捐赠方面，中国政府实行了相应的税收优惠政策。根据相关法律法规，个人或者单位将艺术品捐赠给公益事业，可以获得相应的捐赠税收优惠，例如可以被免除缴纳遗产税、个人所得税等。这样的政策不仅有利于鼓励社会力量参与公益事业，也促进了艺术品流通和艺术品市场的发展。

目前中国艺术品市场的税收现状根据不同的交易行为和角色制定了相应的税收政策。这些税收政策的制定和调整，对于艺术品市场的健康发展起着积极的促进作用，为市场参与者提供了明确的纳税义务和相关税收优惠政策。随着中国艺术品市场的不断壮大和发展，税收政策还有望进一步优化和完善，为市场的繁荣奠定更加稳固的基础。