美国会计准则国际趋同历史抉择

·综合２０１３年第８期（上）国际视野Global Vision美国会计准则国际趋同的历史抉择广东商学院奚克难作为规范资本市场的会计准则，美国公认会计准则在经历了近百年的发展后，成为世界各国会计准则制定过程中的效仿对象，美国自身也一直认为其公认会计准则是最完善、最高质量的会计准则。

近年来，经济全球化趋势愈演愈烈，美国资本市场的吸引力在逐渐减弱，公认会计准则在大众的质疑声中权威性也在不断降低。

一、美国会计准则国际趋同的历史困惑（一）国外公司到美国上市的成本太高美国成熟的资本市场环境，使得美国成为众多非美企业的首选投资区域。

但是，美国证券交易委员会规定所有来美上市的外国公司必须按照美国公认会计准则编制或调整其年度财务报表。

按照繁琐的公认会计准则编制或调整财务报表，使得外国企业不得不承担高昂的额外成本，于是众多企业开始将投资方向转向其他区域，美国资本市场的吸引力逐步减弱。

正如Ｃｏｃｈｒａｎｃｅ在１９９２年所说，“对国际差异的忽视正在强迫资本市场的业务离开美国而转向伦敦、法兰克福、东京和其他地方。

”１９９６年，美国国会要求ＳＥＣ报告ＩＡＳＣ（国际会计准则委员会）的进展状况，并希望能够成功制定一套国际会计准则，以供希望在美国上市的外国公司使用。

２００７年１２月，ＳＥＣ（美国证券交易委员会）做出最终决定，接受境外私人发行者按照ＩＡＳＢ（国际会计准则理事会）发布的ＩＦＲＳ（国际财务报告准则）编制的财务报表，无需按照ＧＡＡＰ（美国公认会计准则）对报表进行调节。

这是美国实施会计准则国际趋同最关键的一步。

（二）美国公认会计准则存在大量漏洞安然事件和一系列的财务造假丑闻，使得人们在指责会计师事务所的同时，也开始质疑美国公认会计准则的完整性和合理性。

安达信会计师事务所为自己辩解时说，其对丑闻公司的处理完全符合美国的会计准则规范，自己也是“受欺骗者”。

事实上，也正是美国不完善的会计准则规范为众多公司造假提供了可乘之机。

安然公司正是一再利用会计准则的漏洞，才得以频繁造假。

安然事件的东窗事发使得公认会计准则的威望顿时一落千丈。

（三）美国会计准则规范和监管均存在问题金融危机爆发以后，各界人士开始纷纷寻找这次危机爆发的原因，人们发现作为资本市场监管手段的公认会计准则难辞其咎。

公允价值计量，信息披露以及会计准则制定等各个方面的缺陷导致了相关金融机构信用扩张不当和扩张过度，最终导致了引发金融危机的次贷危机的爆发。

（四）国际会计准则理事会的迅速崛起全球经济一体化，使得全球实行统一的国际会计准则成为必然趋势。

随着加拿大、澳大利亚、欧盟等均宣布要求相关企业采用国际会计准则，国际会计准则在全球的应用越来越广泛，作为国际会计准则的制定机构，国际会计准则理事会的地位迅速上升。

这势必打破美国在国际市场“一统天下”的局面。

美国财务会计准则委员会和美国公认会计准则的地位受到极大震动。

二、美国会计准则国际趋同的选择（一）“经济后果观”下的理性选择关于会计准则的制定权，从形式上看是一种会计行为的规范权，是将所有企业的会计行为、会计工作、会计管理系统确定统一的标准，用该标准规范会计实务。

从结果上看，制定的会计准则会产生不同的规范效果，有的会产生扩大费用的效果，有的会产生减低收入的情况，如果严格执行不仅会影响企业当期盈利，还会直接影响投资者的投资热情、交易伙伴的交易意愿和政府的财政收入。

企业对会计信息的披露，传递着企业财务状况、经营成果、现金流量、可持续发展能力的相关信息，会计准则标准的统一实现了企业间会计信息的可比，所以，会计准则的经济后果对企业的影响触目可及。

会计准则的国际趋同是实现会计信息在世界范围内的可比，只有会计信息在世界范围可比，才能实现会计信息的有用性。

现如今，世界上已经有１００多个国家宣布直接采用或逐步趋同国际会计准则，其趋同的经济后果使这些国家在经济、政治、贸易、文化等方面加强了沟通与合作，在会计准则国际趋同的纽带下实现了经济、贸易的多方交流与合作，增进了这些国家的友谊与团结，也促进了世界范围的和平。

同时，会计准则的国际趋同的经济后果还体现在对资源优化配置的直接和间接影响上，也影响资源的所有权和分配权的走向。

正因为如此，美国作为世界上的头号经济大国，是绝对不会放弃对这些权力的影响和垄断的。

（二）“外部压力”下的必然选择在国内，２００１年的安然事件引爆了美国系列财务造假丑闻之后，２００８年的次贷危机又引发了波及全球的危机，这些在某种程度上都与会计准则的漏洞、监管失察有关。

向来标榜公认会计准则是世界上最完美会计准则的美国，也不得不进行自身反省，以便纠正其对经济活动的不利影响。

在国外，欧盟、加拿大、澳大利亚、日本等经济体已经与国际会计准则理事会合作，并实现与国际会计准则的趋同，过去的英联邦国家也逐步摆脱美国的控制，寻求方便快捷的会计规范来指导企业日常的会计工作。

这种外围的宏观形势是对美国霸权地位的一种威胁，因此，美国不得不通过与国际会计准则理事会的合作来维护其霸权地位。

美国政府选择国际会计准则的国际趋同是深思熟虑的考量，是维护自身经济、政治利益的选择，这种选择有助于推动全球高质量会计准则的建立和发展。

三、美国会计准则国际趋同的路径选择与实施（一）美国会计准则国际趋同的路径选择对于其他国家来说，其会计准则的国际趋同路径都是通过改变本国的会计准则以适应国际会计准则，实现二者的协调，这样的趋同路径给各国的会计改革带来了各种各样的成本，比如会计准则的制定成本、会计准则的学习与培训成本、会计准则的执行成本；另一方面，会计准则的国际协调也会带来各经济主体的协调成本以及改革失败所带来的风险成本。

针对这样的情况，美国选取了与众不同的趋同方法：在保留ＧＡＡＰ的基础上，谨慎的向国际会计准则过渡，即先改造他人的会计准则，然后再决定是否趋同。

美国一直都认为本国的会计准１１０·综合２０１３年第８期（上）国际视野Global Vision则是世界上最好的会计准则，因此，在会计准则的国际趋同中，他并不想花费任何改革成本，却想获得改革的全部收益。

因此，在会计准则的国际趋同中，美国选择了影响与控制ＩＡＳＢ的方式，来实现国际会计准则向美国会计准则的靠拢。

首先，美国政府派出民间组织参与ＩＡＳＣ在２０００年的改组，使得改组后的ＩＡＳＢ不论在人事安排还是组织结构上都渗透着美国的“色彩”，使得ＩＡＳＢ俨然成了美国的“后花园”，自此美国掌握了国际财务报告准则的制定权。

之后美国ＦＡＳＢ（美国财务会计准则委员会）开始帮助ＩＡＳＢ制定国际财务报告准则，其目的是让国际财务报告准则更加符合ＧＡＡＰ，更符合美国本土利益和投资者的诉求。

当国际财务报告准则按照美国的意愿修订完毕后，美国便可不费吹灰之力坐享其成而不用花费任何改革成本。

正是出于这样的目的，２００２年１０月，ＦＡＳＢ和ＩＡＳＢ签署了第一份谅解备忘录，即《诺沃克协议》，双方正式开始了会计准则趋同的国际合作。

２００６年，“过渡路线图”的颁布更使得双方的合作向前迈出了重要的一步。

金融危机爆发之后，ＦＡＳＢ和ＩＡＳＢ的合作更加频繁，双方召开了一系列的联合会议，探讨金融危机中出现的终止确认、企业合并、公允价值计量等问题，并根据讨论结果修订和完善了相关的会计准则。

不得不说，美国在积极参与会计准则的国际趋同工作。

（二）美国会计准则国际趋同的方案实施（１）从事合作项目。

２００２年１０月，ＦＡＳＢ和ＩＡＳＢ开始开展联合项目。

联合项目主要是指双方同意以平行方式同时进行的那些难以在短期趋同的项目。

主要包括：概念框架、收入确认、企业合并、财务业绩报告和租赁等。

（２）从事短期趋同项目。

２００２年１０月，ＦＡＳＢ和ＩＡＳＢ签署了一份谅解备忘录，承诺制定适用于国内公司和跨国公司的财务报告的高质量、可比会计准则。

因此双方一直同意开展短期趋同项目，ＦＡＳＢ和ＩＡＳＢ开展短期趋同项目的主要目的在于消除美国ＧＡＡＰ和国际财务报告准则之间的各种个别的差异，比如，２００４年１１月ＦＡＳＢ发布了《ＦＡＳＢ１５１———存货成本》，对《会计研究公报第４３号》第四章进行了修订等。

（３）积极推进ＧＡＡＰ的“汇编与检索项目”。

ＧＡＡＰ是一个庞大的准则规范体系，其繁琐复杂的缺陷使得ＦＡＳＢ不得不对其级次进行重新界定，在划分ＧＡＡＰ级次的基础上，开始进行“汇编与检索项目”的工作。

ＦＡＳＢ认为，编制“准则汇编”有以下几个方面的积极意义：一是通过准则汇编并“一站式”提供ＧＡＡＰ的所有权威性来源，方便使用者使用，简化解决某一会计问题所需要的时间和精力；二是通过改进文献的有效性，降低不执行的风险；三是通过汇编准则，能够详细地提供对某一问题进行系统规范的资料，对ＦＡＳＢ的研究和趋同工作提供所需的帮助；四是为“可扩展性商业报告语言”分类系统，提供权威性文献来源。

（４）制定会计准则国际趋同路线图。

２００６年，ＦＡＳＢ和ＩＡＳＢ共同发布了一项谅解备忘录，重申了制定高质量、可比的国际会计准则的目标。

这一协议包括了美国消除两套准则之间调节项目的“路线图”的主要内容，根据路线图的征求意见稿，ＳＥＣ决定是否强制要求美国证券发行人自２０１４年起采用国际财务报告准则编制财务报表。

路线图规划了公认会计准则向国际会计准则过渡的几个阶段性成果：当ＩＦＲＳ按照健全独立的程序持续改进国际会计准则制定机构的筹资机制、并加强问责制；国际财务报表使用可扩展商业报告语言的能力得到提高；对投资者、会计人员等培训教育到位，这时允许数量有限的公司提早使用ＩＦＲＳ、ＳＥＣ修改准则强制要求企业使用ＩＦＲＳ、ＩＦＲＳ在美国贯彻实施。

在国际会计准则制定过程中，ＦＡＳＢ与ＩＡＳＢ的力量博弈，ＦＡＳＢ占了上风。

美国成为会计准则国际趋同的最大受益主体。

ＳＥＣ在２０１１年５月的一份职员工作文件中提出了向ＩＦＲＳ转变的可行方案，即“趋同认可法”，该方案是：公认会计准则（ＵＳＧＡＡＰ）将继续保留，ＦＡＳＢ可以认可采用经由美国参与制定或ＩＡＳＢ独立制定的新的ＩＦＲＳ。

“趋同认可”方式的选择在很大程度上减缓了美国会计准则国际趋同的步伐。

在“趋同认可”的方式中，美国将趋同路线图中较为激进的“采用国际财务报告准则”的说法改为“将国际财务报告准则并入美国上市公司财务报告体系”，这意味着美国仍将保留本国会计准则体系，国际财务报告准则只是其一部分。

另外，美国撤消了路线图中允许部分美国公司提前采用国际财务报告的选择权，使得实务界对于美国完全实现会计准则的国际趋同预期更为悲观。

事实上，在美国还有相当一部分实务界及企业主并不认可国际会计准则，他们认为美国公认会计原则在提高信息透明度，应用一致性方面都要优于国际会计准则。

四、美国会计准则国际趋同对我国的启示（一）积极争取会计准则的制定权，参与国际会计准则的制定会计准则的国际趋同是一场利益之争，其具有的经济后果使得每个国家都在争夺制定权，以合法的途径为本国争取利益。